應(yīng)收及預(yù)付款項的核算

　　應(yīng)收和預(yù)付款項是企業(yè)資產(chǎn)的一個重要組成部分，它是指企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各項債權(quán)，包括：應(yīng)收款項(包括應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款)和預(yù)付賬款等。
 
　　應(yīng)收賬款是企業(yè)在正常經(jīng)營活動中，由于銷售商品、產(chǎn)品或提供勞務(wù)，而應(yīng)向購貨單位或接受勞務(wù)單位收取的款項。包括代墊的運(yùn)雜費(fèi)。它是由于賒銷而產(chǎn)生的。應(yīng)收賬款的會計處理，主要涉及兩個問題，一個是如何確定應(yīng)收賬款的入賬時間；另一個是應(yīng)收賬款的入賬價值。

　　(一)應(yīng)收賬款的入賬時間 

　　由于應(yīng)收賬款是因為賒銷業(yè)務(wù)而產(chǎn)生的，因此其入賬時間與確認(rèn)銷售收入的時間是一致的，它們的入賬時間可以根據(jù)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時間來定，具體確定方法，將在收入這一章中論述。

　　(二)應(yīng)收賬款的入賬價值

　　在通常情況下，按照歷史成本計價的原則，應(yīng)收賬款應(yīng)根據(jù)交易實(shí)際發(fā)生的金額記賬，包括發(fā)票金額和代購貨單位墊付的運(yùn)雜費(fèi)兩部分。但是，如果發(fā)生商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣等因素時，收賬款價值的確定就變得比較復(fù)雜。具體確定方法，將在收入這一章中論述。 

　　(三)壞賬損失的處理 

　　企業(yè)的各項應(yīng)收款項，可能會因購貨人拒付、破產(chǎn)、死亡等原因而無法收回。這類無法收回的應(yīng)收款項就是壞賬。因壞賬而遭受的損失為壞賬損失。 

　　1.直接轉(zhuǎn)銷法 

　　采用直接轉(zhuǎn)銷法時，日常核算中應(yīng)收款項可能發(fā)生的壞賬損失不予考慮，只有在實(shí)際發(fā)生壞賬時，才作為損失計入當(dāng)期損益，同時沖銷應(yīng)收款項。這種方法的優(yōu)點(diǎn)是財務(wù)處理簡單、實(shí)用，其缺點(diǎn)是不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和收入與費(fèi)用相互配比的會計原則。在這種方法下，只有壞賬已經(jīng)發(fā)生時，才能將其確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，導(dǎo)致各期收益不實(shí)；另外，在資產(chǎn)負(fù)債表上，應(yīng)收賬款是按其財務(wù)余額而不 按凈額反映，這在一定程度上歪曲了期末的財務(wù)狀況。所以企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)采用備抵法進(jìn)行壞賬的核算。

　　2.備抵法

　　備抵法是采用一定的方法按期估計壞賬損失，計入當(dāng)期費(fèi)用，同時建立壞賬準(zhǔn)備，待壞賬實(shí)際發(fā)生時，沖銷已提的壞賬準(zhǔn)備和相應(yīng)的應(yīng)收款項。采用這種方法，壞賬損失計入同一期間的損益，體現(xiàn)了配比原則的要求，避免了企業(yè)明盈實(shí)虧；在報表上列示應(yīng)收收款項凈額，使報表使用者能了能企業(yè)應(yīng)收款項的可變現(xiàn)金額。 

　　備抵法首先要按期估計壞賬損失，如何估計壞賬損失呢？在實(shí)務(wù)中，按期估計壞賬損失的方法主要有以下幾種：余額百分比法、銷貨百分比法、賬齡分析法等。 

　　(1)余額百分比法 

　　余額百分比法，是按應(yīng)收款項余額的一定比例計算提取壞賬準(zhǔn)備。理論上講，這一比例應(yīng)按壞賬占應(yīng)收款項的概率計算，發(fā)生壞賬多的企業(yè)，比例就相應(yīng)高一些，反之則低一些。 

　　(2)銷貨百分比法 

　　銷貨百分比法，是以賒銷金額的一定百分比作為估計的壞賬損失。采用這一方法的理由，是因為壞賬僅和當(dāng)期因賒銷而發(fā)生的應(yīng)收款項有關(guān)，與當(dāng)期的現(xiàn)款銷售無關(guān)，當(dāng)期賒銷業(yè)務(wù)越多，產(chǎn)生壞賬的損失就越大。因此，可以根據(jù)過去的經(jīng)驗和有關(guān)資料，估計壞賬損失與賒銷金額之間的比率，也可用其他更合理的方法進(jìn)行估計。 

　　(3) 賬齡分析法

　　賬齡分析法，是根據(jù)應(yīng)收款項賬齡的長短來估計壞賬的方法。賬齡指的是顧客所欠賬款的時間。理由是賬款被拖欠的期限越長，發(fā)生壞賬的可能性就越大。采用這種方法，企業(yè)利用賬齡分析表所提供的信息，確定壞賬備抵金額。確定的方法按各類賬齡分別估計其可能成為壞賬的部分。賬齡分析法比較直接地表明了應(yīng)收款項的估計可變現(xiàn)數(shù)額，但是，這種方法并沒有將壞賬損失反映于其應(yīng)屬的會計期間。因為使賬齡分析法時，應(yīng)收款項可能要等到該銷貨或發(fā)生應(yīng)收款項期間以后的某一期間才會被估計為不可收回，從而列作壞賬。壞賬損失也必然會推遲到該銷期以后的某一期間才能予以確認(rèn)，因而由后期的經(jīng)營收益來負(fù)擔(dān)。也就是說，壞賬損失將與其相應(yīng)的營業(yè)收入分別在兩個不同的會計期間入賬，從而使各該期的凈收益計算不夠正確。 

　　在備抵法下，每期確認(rèn)的壞賬損失是一個估計數(shù)，而壞賬損失的估計必須切合實(shí)際，這是恰當(dāng)運(yùn)用備抵法的關(guān)鍵。目前，財務(wù)制度對各行業(yè)企業(yè)的壞賬提取比例，作了統(tǒng)一規(guī)定，如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)、施工企業(yè)、農(nóng)業(yè)企業(yè)為1%，對外經(jīng)濟(jì)合作企業(yè)2%,其他各行業(yè)3‰-5‰，外商投資企業(yè)不超過3%的比例。這樣規(guī)定，沒有考慮企業(yè)的實(shí)際情況，導(dǎo)致企業(yè)計提的壞賬準(zhǔn)備不符合實(shí)際情況，造成企業(yè)資產(chǎn)不實(shí)。企業(yè)會計制度規(guī)定，壞賬準(zhǔn)備的計提方法和計提比例由企業(yè)自行確定。這就要求企業(yè)根據(jù)以往的經(jīng)驗、債務(wù)單位的實(shí)際財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量情況，以及其他情況進(jìn)行合理的估計。并不是壞賬準(zhǔn)備計提越多，就表明企業(yè)的財務(wù)狀況越穩(wěn)健，而是應(yīng)根據(jù)歷史經(jīng)驗和相關(guān)信息，合理地估計應(yīng)收款項產(chǎn)生壞賬損失的可能性，計提壞賬準(zhǔn)備后的應(yīng)收款項凈額要真實(shí)地反映企業(yè)的財務(wù)狀況。
 
　　由于不同的行業(yè)和不同規(guī)模的企業(yè)，其應(yīng)收款項的水平不一樣，產(chǎn)生壞賬損失的可能性也不一樣。因此，對哪些應(yīng)收款項應(yīng)計提壞賬準(zhǔn)備，應(yīng)按什么方法計提，提取的比例是多少才算合適等問題，以前由于會計制度在這方面所提供的指南不夠詳細(xì)，同時也由于有些企業(yè)出于調(diào)節(jié)利潤等方面的原因，致使這些企業(yè)在計提壞賬準(zhǔn)備方面存在過多的隨意性，過度計提或不計提壞賬準(zhǔn)備，利用計提壞賬準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤現(xiàn)象時有發(fā)生，直接影響了會計信息的真實(shí)性和可靠性。為了正確運(yùn)用好企業(yè)會計制度所規(guī)定的計提壞賬準(zhǔn)備的原則，企業(yè)必須把握好以下幾點(diǎn)： 

　　第一，企業(yè)應(yīng)向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款，對應(yīng)收款項的可回收性進(jìn)行評價。 

　　第二，企業(yè)應(yīng)根據(jù)具體情況，自行確定計提壞賬準(zhǔn)備的方法、計提比例等，如果企業(yè)歷史上發(fā)生壞賬損失的記錄較少，且債務(wù)人的信用較好，企業(yè)仍然可以在較低的水平上計提壞賬準(zhǔn)備。 

　　第三，企業(yè)在確定壞賬準(zhǔn)備的計提比例時，應(yīng)根據(jù)其以往的經(jīng)驗，債務(wù)單位的實(shí)際財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量的情況，以及其他相關(guān)信息合理地估計，如市場情況和行業(yè)慣例，特別是賒銷金額巨大的客戶的支付能力等因素。 

　　第四，除有確鑿證據(jù)表明該項應(yīng)收款不能夠收回或收回的可能性不大外(如債務(wù)單位已撤銷、破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足、發(fā)生嚴(yán)重的自然災(zāi)害等導(dǎo)致停產(chǎn)而在短時間內(nèi)無法償付債券等，以及3年以上的應(yīng)收款項)，下列各種情況不能全額提取壞賬準(zhǔn)備： 

　　(1)當(dāng)年發(fā)生的應(yīng)收款項； 

　　(2)計劃對應(yīng)收款項進(jìn)行重組； 

　　(3)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收款項； 

　　(4)其他已逾期，但無確鑿證據(jù)表明不能收回的應(yīng)收款項。

　　為了防止企業(yè)利用制度提供的選擇空間，隨意大量計提壞賬準(zhǔn)備，在來年又對已計提壞賬準(zhǔn)備的應(yīng)收款項進(jìn)行沖回，以實(shí)現(xiàn)收益的做法，就屬于人為操縱利潤，設(shè)置秘密準(zhǔn)備現(xiàn)象。所謂秘密準(zhǔn)備，是指超過資產(chǎn)實(shí)際損失金額而計提的準(zhǔn)備。