應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)的核算

　　應(yīng)收和預(yù)付款項(xiàng)是企業(yè)資產(chǎn)的一個(gè)重要組成部分，它是指企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)債權(quán)，包括：應(yīng)收款項(xiàng)(包括應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款)和預(yù)付賬款等。
 
　　應(yīng)收賬款是企業(yè)在正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，由于銷售商品、產(chǎn)品或提供勞務(wù)，而應(yīng)向購(gòu)貨單位或接受勞務(wù)單位收取的款項(xiàng)。包括代墊的運(yùn)雜費(fèi)。它是由于賒銷而產(chǎn)生的。應(yīng)收賬款的會(huì)計(jì)處理，主要涉及兩個(gè)問(wèn)題，一個(gè)是如何確定應(yīng)收賬款的入賬時(shí)間；另一個(gè)是應(yīng)收賬款的入賬價(jià)值。

　　(一)應(yīng)收賬款的入賬時(shí)間 

　　由于應(yīng)收賬款是因?yàn)橘d銷業(yè)務(wù)而產(chǎn)生的，因此其入賬時(shí)間與確認(rèn)銷售收入的時(shí)間是一致的，它們的入賬時(shí)間可以根據(jù)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間來(lái)定，具體確定方法，將在收入這一章中論述。

　　(二)應(yīng)收賬款的入賬價(jià)值

　　在通常情況下，按照歷史成本計(jì)價(jià)的原則，應(yīng)收賬款應(yīng)根據(jù)交易實(shí)際發(fā)生的金額記賬，包括發(fā)票金額和代購(gòu)貨單位墊付的運(yùn)雜費(fèi)兩部分。但是，如果發(fā)生商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣等因素時(shí)，收賬款價(jià)值的確定就變得比較復(fù)雜。具體確定方法，將在收入這一章中論述。 

　　(三)壞賬損失的處理 

　　企業(yè)的各項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)，可能會(huì)因購(gòu)貨人拒付、破產(chǎn)、死亡等原因而無(wú)法收回。這類無(wú)法收回的應(yīng)收款項(xiàng)就是壞賬。因壞賬而遭受的損失為壞賬損失。 

　　1.直接轉(zhuǎn)銷法 

　　采用直接轉(zhuǎn)銷法時(shí)，日常核算中應(yīng)收款項(xiàng)可能發(fā)生的壞賬損失不予考慮，只有在實(shí)際發(fā)生壞賬時(shí)，才作為損失計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)沖銷應(yīng)收款項(xiàng)。這種方法的優(yōu)點(diǎn)是財(cái)務(wù)處理簡(jiǎn)單、實(shí)用，其缺點(diǎn)是不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和收入與費(fèi)用相互配比的會(huì)計(jì)原則。在這種方法下，只有壞賬已經(jīng)發(fā)生時(shí)，才能將其確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，導(dǎo)致各期收益不實(shí)；另外，在資產(chǎn)負(fù)債表上，應(yīng)收賬款是按其財(cái)務(wù)余額而不 按凈額反映，這在一定程度上歪曲了期末的財(cái)務(wù)狀況。所以企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)采用備抵法進(jìn)行壞賬的核算。

　　2.備抵法

　　備抵法是采用一定的方法按期估計(jì)壞賬損失，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)建立壞賬準(zhǔn)備，待壞賬實(shí)際發(fā)生時(shí)，沖銷已提的壞賬準(zhǔn)備和相應(yīng)的應(yīng)收款項(xiàng)。采用這種方法，壞賬損失計(jì)入同一期間的損益，體現(xiàn)了配比原則的要求，避免了企業(yè)明盈實(shí)虧；在報(bào)表上列示應(yīng)收收款項(xiàng)凈額，使報(bào)表使用者能了能企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)的可變現(xiàn)金額。 

　　備抵法首先要按期估計(jì)壞賬損失，如何估計(jì)壞賬損失呢？在實(shí)務(wù)中，按期估計(jì)壞賬損失的方法主要有以下幾種：余額百分比法、銷貨百分比法、賬齡分析法等。 

　　(1)余額百分比法 

　　余額百分比法，是按應(yīng)收款項(xiàng)余額的一定比例計(jì)算提取壞賬準(zhǔn)備。理論上講，這一比例應(yīng)按壞賬占應(yīng)收款項(xiàng)的概率計(jì)算，發(fā)生壞賬多的企業(yè)，比例就相應(yīng)高一些，反之則低一些。 

　　(2)銷貨百分比法 

　　銷貨百分比法，是以賒銷金額的一定百分比作為估計(jì)的壞賬損失。采用這一方法的理由，是因?yàn)閴馁~僅和當(dāng)期因賒銷而發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)有關(guān)，與當(dāng)期的現(xiàn)款銷售無(wú)關(guān)，當(dāng)期賒銷業(yè)務(wù)越多，產(chǎn)生壞賬的損失就越大。因此，可以根據(jù)過(guò)去的經(jīng)驗(yàn)和有關(guān)資料，估計(jì)壞賬損失與賒銷金額之間的比率，也可用其他更合理的方法進(jìn)行估計(jì)。 

　　(3) 賬齡分析法

　　賬齡分析法，是根據(jù)應(yīng)收款項(xiàng)賬齡的長(zhǎng)短來(lái)估計(jì)壞賬的方法。賬齡指的是顧客所欠賬款的時(shí)間。理由是賬款被拖欠的期限越長(zhǎng)，發(fā)生壞賬的可能性就越大。采用這種方法，企業(yè)利用賬齡分析表所提供的信息，確定壞賬備抵金額。確定的方法按各類賬齡分別估計(jì)其可能成為壞賬的部分。賬齡分析法比較直接地表明了應(yīng)收款項(xiàng)的估計(jì)可變現(xiàn)數(shù)額，但是，這種方法并沒(méi)有將壞賬損失反映于其應(yīng)屬的會(huì)計(jì)期間。因?yàn)槭官~齡分析法時(shí)，應(yīng)收款項(xiàng)可能要等到該銷貨或發(fā)生應(yīng)收款項(xiàng)期間以后的某一期間才會(huì)被估計(jì)為不可收回，從而列作壞賬。壞賬損失也必然會(huì)推遲到該銷期以后的某一期間才能予以確認(rèn)，因而由后期的經(jīng)營(yíng)收益來(lái)負(fù)擔(dān)。也就是說(shuō)，壞賬損失將與其相應(yīng)的營(yíng)業(yè)收入分別在兩個(gè)不同的會(huì)計(jì)期間入賬，從而使各該期的凈收益計(jì)算不夠正確。 

　　在備抵法下，每期確認(rèn)的壞賬損失是一個(gè)估計(jì)數(shù)，而壞賬損失的估計(jì)必須切合實(shí)際，這是恰當(dāng)運(yùn)用備抵法的關(guān)鍵。目前，財(cái)務(wù)制度對(duì)各行業(yè)企業(yè)的壞賬提取比例，作了統(tǒng)一規(guī)定，如房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)、施工企業(yè)、農(nóng)業(yè)企業(yè)為1%，對(duì)外經(jīng)濟(jì)合作企業(yè)2%,其他各行業(yè)3‰-5‰，外商投資企業(yè)不超過(guò)3%的比例。這樣規(guī)定，沒(méi)有考慮企業(yè)的實(shí)際情況，導(dǎo)致企業(yè)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備不符合實(shí)際情況，造成企業(yè)資產(chǎn)不實(shí)。企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法和計(jì)提比例由企業(yè)自行確定。這就要求企業(yè)根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)、債務(wù)單位的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量情況，以及其他情況進(jìn)行合理的估計(jì)。并不是壞賬準(zhǔn)備計(jì)提越多，就表明企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況越穩(wěn)健，而是應(yīng)根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)和相關(guān)信息，合理地估計(jì)應(yīng)收款項(xiàng)產(chǎn)生壞賬損失的可能性，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備后的應(yīng)收款項(xiàng)凈額要真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。
 
　　由于不同的行業(yè)和不同規(guī)模的企業(yè)，其應(yīng)收款項(xiàng)的水平不一樣，產(chǎn)生壞賬損失的可能性也不一樣。因此，對(duì)哪些應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，應(yīng)按什么方法計(jì)提，提取的比例是多少才算合適等問(wèn)題，以前由于會(huì)計(jì)制度在這方面所提供的指南不夠詳細(xì)，同時(shí)也由于有些企業(yè)出于調(diào)節(jié)利潤(rùn)等方面的原因，致使這些企業(yè)在計(jì)提壞賬準(zhǔn)備方面存在過(guò)多的隨意性，過(guò)度計(jì)提或不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，利用計(jì)提壞賬準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤(rùn)現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，直接影響了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性。為了正確運(yùn)用好企業(yè)會(huì)計(jì)制度所規(guī)定的計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的原則，企業(yè)必須把握好以下幾點(diǎn)： 

　　第一，企業(yè)應(yīng)向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款，對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)的可回收性進(jìn)行評(píng)價(jià)。 

　　第二，企業(yè)應(yīng)根據(jù)具體情況，自行確定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法、計(jì)提比例等，如果企業(yè)歷史上發(fā)生壞賬損失的記錄較少，且債務(wù)人的信用較好，企業(yè)仍然可以在較低的水平上計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。 

　　第三，企業(yè)在確定壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例時(shí)，應(yīng)根據(jù)其以往的經(jīng)驗(yàn)，債務(wù)單位的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量的情況，以及其他相關(guān)信息合理地估計(jì)，如市場(chǎng)情況和行業(yè)慣例，特別是賒銷金額巨大的客戶的支付能力等因素。 

　　第四，除有確鑿證據(jù)表明該項(xiàng)應(yīng)收款不能夠收回或收回的可能性不大外(如債務(wù)單位已撤銷、破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足、發(fā)生嚴(yán)重的自然災(zāi)害等導(dǎo)致停產(chǎn)而在短時(shí)間內(nèi)無(wú)法償付債券等，以及3年以上的應(yīng)收款項(xiàng))，下列各種情況不能全額提取壞賬準(zhǔn)備： 

　　(1)當(dāng)年發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)； 

　　(2)計(jì)劃對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行重組； 

　　(3)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)； 

　　(4)其他已逾期，但無(wú)確鑿證據(jù)表明不能收回的應(yīng)收款項(xiàng)。

　　為了防止企業(yè)利用制度提供的選擇空間，隨意大量計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，在來(lái)年又對(duì)已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行沖回，以實(shí)現(xiàn)收益的做法，就屬于人為操縱利潤(rùn)，設(shè)置秘密準(zhǔn)備現(xiàn)象。所謂秘密準(zhǔn)備，是指超過(guò)資產(chǎn)實(shí)際損失金額而計(jì)提的準(zhǔn)備。