《企業(yè)會計準則——固定資產(chǎn)》中規(guī)定,對于已計提減值準備的固定資產(chǎn)在計提折舊時,應當按照該項固定資產(chǎn)的賬面價值(即固定資產(chǎn)原價減去累計折舊和已計提的減值準備)以及尚可使用年限重新計算確定折舊率和折舊額;如果已計提減值準備的固定資產(chǎn)的價值又得以恢復,該項固定資產(chǎn)的折舊率和折舊額的確定方法,按照固定資產(chǎn)價值恢復后的賬面價值,以及尚可使用年限重新計算確定折舊率和折舊額。就是說,計提固定資產(chǎn)減值準備以后,直接影響到固定資產(chǎn)應計折舊額或稱折舊基數(shù),若某個會計期末,一旦固定資產(chǎn)開始計提減值準備以后,不再適用原來按原價(如年限平均法)或賬面凈值(如雙倍余額遞減法)為基數(shù)計提固定資產(chǎn)折舊。這也意味著計提減值準備的當期期末變更了固定資產(chǎn)的計價政策,由固定資產(chǎn)凈值計價改為按賬面價值與可收回金額孰低計價,根據(jù)會計政策變更的會計處理辦法,還應采用追溯調整法調整期初留存收益及相關項目的金額。
由于要考慮減值準備的情況,固定資產(chǎn)折舊的會計核算方法趨于完善,也增加了理解的難度,現(xiàn)舉例說明。
一、開始計提減值準備當期期末的會計核算
例1:某工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)用一臺設備賬面原價為100萬元,預計使用年限8年,預計凈殘值率為4%,采用年限平均法計提折舊,已使用3年,累計折舊額為36萬元。第4年年末對該固定資產(chǎn)賬面價值進行檢查對比,其可收回金額為40萬元,并采用追溯調整期初留存收益等相關項目。假設該固定資產(chǎn)第1年、第2年、第3年年末可收回金額分別為85萬元、65萬元、50萬元。為方便本例說明,固定資產(chǎn)折舊在年末時按年計提,企業(yè)法定盈余公積和法定公益金提取比例分別是10%和5%.
(1)計算由于會計政策變更的累積影響數(shù)(萬元,下同)
每年計提固定資產(chǎn)折舊=(100-100×4%)/8=12
第1年應計提減值準備=100-12-85=3
第2年應計提減值準備=100-12×2-3-65=8
第3年應計提減值準備=100-12×3-8-50=6
按照《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的規(guī)定,企業(yè)計提的固定資產(chǎn)減值準備不能在應納稅所得額前扣除,所以,提取的減值準備金額只影響利潤額,不影響當期應納稅所得額,無需調整所得稅。
會計政策變更的累積影響數(shù)=3+8+6=17
追溯調整的賬務處理為:
①借:利潤分配——未分配利潤17
貸:固定資產(chǎn)減值準備17
②借:盈余公積——法定盈余公積1.7——法定公益金 0.85貸:利潤分配——未分配利潤2.55
第4年年末,未計提減值準備前固定資產(chǎn)折舊提取數(shù)仍為12萬元。
(以下計提固定資產(chǎn)折舊和減值準備的會計分錄略)
第4年年末可收回金額為40萬元。
計提固定資產(chǎn)減值準備:
固定資產(chǎn)賬面價值=100-12×4-17=35
固定資產(chǎn)可收回金額=40
計提固定資產(chǎn)減值準備=35-40=-5
二、計提減值準備以后固定資產(chǎn)折舊提取
計提減值準備后根據(jù)固定資產(chǎn)賬面價值是否變動,分別處理。
1、固定資產(chǎn)賬面價值未發(fā)生變動的情況
例2:沿用上述例1有關資料,第5年年末固定資產(chǎn)賬面價值與可收回金額未發(fā)生變化,計提固定資產(chǎn)折舊為(萬元,下同):
固定資產(chǎn)賬面價值=40
計提固定資產(chǎn)折舊額=(40-100×4%)/4=9
2、固定資產(chǎn)賬面價值再次發(fā)生減值的情況
例3:沿用上述例1有關資料,第6年年末固定資產(chǎn)可收回金額為20萬元,計提固定資產(chǎn)折舊為:
固定資產(chǎn)賬面價值=40-9=31
計提固定資產(chǎn)折舊額=(31-100×4%)/3=9
計提固定資產(chǎn)減值準備=(31-9)-20=2
3、固定資產(chǎn)賬面價值又得以恢復的情況
例4:沿用上述例1有關資料,第7年年末以前據(jù)以計提減值的各種因素發(fā)生變化,對單位生產(chǎn)產(chǎn)生有利影響,固定資產(chǎn)可收回金額為15萬元。
固定資產(chǎn)賬面價值=20
計提固定資產(chǎn)折舊額=(20-100×4%)/2=8
計提固定資產(chǎn)減值準備=(20-8)-15=-3
4、固定資產(chǎn)使用期屆滿年度的折舊提取
第8年固定資產(chǎn)賬面價值=15
計提固定資產(chǎn)折舊額=15-100×4%=11
固定資產(chǎn)凈殘值4萬元(100×4%)最后體現(xiàn)在清理損益中。
應該注意以下兩點:當某個會計期末,同時計提固定資產(chǎn)折舊和減值準備時,計提折舊在先,計提減值準備在后,順序不能倒置。每年計提折舊的基數(shù),一般應為上一年年末的可收回金額,因為此基數(shù)已充分考慮了折舊和減值準備數(shù)額,在些基礎上再用固定資產(chǎn)計提折舊的方法確定折舊率和折舊額。
通過上述例釋可知,第4年年末開始計提固定資產(chǎn)減值準備后,從第5年起各年計提折舊數(shù)額與原來的方法計提折舊數(shù)都不相同。該固定資產(chǎn)在其壽命期的8年內累計提取折舊額85萬元(4×12+9+9+8+11),比應計折舊額96萬元(100-100×4%)少11萬元。原因是由于發(fā)生減值準備后,按照減去已計提減值準備數(shù)額作為計提折舊的基數(shù),比原來計提折舊時的基數(shù)要小些,從而影響了各年計提折舊數(shù)額。同時,在這8年間計提固定資產(chǎn)減值準備合計為11萬元(17-5+2-3),與計提折舊的累計數(shù)相加正好等于應計折舊額96萬元。這也說明了對固定資產(chǎn)計提折舊和計提減值準備存在交叉,當某個期末可收回金額低于賬面價值時,在以后會計期間會把應計折舊的一部分轉入減值準備,反之,已計提減值準備的固定資產(chǎn)的價值又得以恢復時,把原已計提的減值準備金額的一部分調整回來,影響到下一期的折舊額,這樣固定資產(chǎn)減值準備成為折舊的一項調整內容,共同調整固定資產(chǎn)的價值。計提固定資產(chǎn)減值準備后,雖然使各年計入成本費用的折舊額不一致,對當年的損益有所影響,但從固定資產(chǎn)的整個壽命期間來說,固定資產(chǎn)的價值轉移最終不影響損益總額。
固定資產(chǎn)計提減值準備后的折舊提取
- 發(fā)表評論
- 我要糾錯