論電子商務(wù)引發(fā)的與收入相關(guān)的會(huì)計(jì)問(wèn)題

    隨著電子商務(wù)的興起，企業(yè)與企業(yè)之間的交易方式發(fā)生了變化。諸如交易手段依賴(lài)電子貨幣網(wǎng)絡(luò)及有效的金融服務(wù)，達(dá)到完全的非貨幣化；對(duì)交易者的誠(chéng)信度及交易安全實(shí)現(xiàn)的控制有了質(zhì)的變化。由此產(chǎn)生了一系列諸如企業(yè)網(wǎng)上收入如何界定、收入實(shí)現(xiàn)如何確定以及收入與費(fèi)用如何配比等根本性的會(huì)計(jì)問(wèn)題，筆者擬對(duì)這些問(wèn)題加以探討。

    一、網(wǎng)上收入的界定

    電子商務(wù)大體上可以歸納為這樣幾種類(lèi)型：①將商品的所有權(quán)買(mǎi)斷，然后通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)售出；②與供應(yīng)商談定基準(zhǔn)價(jià)，然后互聯(lián)網(wǎng)公司以適宜的市場(chǎng)價(jià)格出售商品，并獲取高于基準(zhǔn)價(jià)的收入部分；③代理供應(yīng)商售出商品，提取一定比例的收入作為代理費(fèi)用；④互聯(lián)網(wǎng)僅起媒介作用，使供需雙方通過(guò)網(wǎng)絡(luò)達(dá)成交易，收取手續(xù)費(fèi)。除第④種方式外，其他方式都體現(xiàn)為首先通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)公司實(shí)現(xiàn)全部收入。出于利益的趨動(dòng)，互聯(lián)網(wǎng)公司都樂(lè)于將上述不同交易方式產(chǎn)生的資金流全部記為網(wǎng)上收入。事實(shí)上互聯(lián)網(wǎng)公司獲得的僅僅是該等銷(xiāo)售收入的一部分。那么，該如何來(lái)區(qū)分網(wǎng)絡(luò)收入和非網(wǎng)絡(luò)收入呢？或者應(yīng)該予以區(qū)分或根本不必去區(qū)分呢？事實(shí)上：，目前并無(wú)規(guī)則來(lái)界定互聯(lián)網(wǎng)公司的網(wǎng)上收入和網(wǎng)下收入、銷(xiāo)售收入和代理收入、真實(shí)收入和虛擬收入，我們也許已經(jīng)感到，即使是收入這樣的簡(jiǎn)單概念，在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)運(yùn)作模式下也需要重新加以規(guī)范。

    二、收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)

    互聯(lián)網(wǎng)對(duì)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的影響是有限的，網(wǎng)絡(luò)不能取代物質(zhì)產(chǎn)品的生產(chǎn)，受沖擊最大的應(yīng)是流通環(huán)節(jié)及交易方式。傳統(tǒng)交易中，存在著合同約定、預(yù)付定金、交付商品貨物、收款并開(kāi)出票據(jù)等多個(gè)環(huán)節(jié)，這諸多環(huán)節(jié)構(gòu)成了一個(gè)交易過(guò)程鏈，亦形成了一個(gè)或長(zhǎng)或短的交易期間�，F(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入實(shí)現(xiàn)的條件定義為：①企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；②企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；③與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流人企業(yè)；④相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。但是，無(wú)論是商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移，或是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流人企業(yè)，或用過(guò)去的說(shuō)法是獲得收取價(jià)款的權(quán)力，其保證都是以契約為前提的。在無(wú)合同或其他約定文件約束下發(fā)出商品，提供服務(wù)均不能保證收入最終實(shí)現(xiàn)。而在電子商務(wù)交易中，一是流通環(huán)節(jié)中的機(jī)構(gòu)（如商店、貿(mào)易公司、批發(fā)站等）和程序?qū)⒋蟠鬁p少；二是就每一項(xiàng)交易本身而言交易期間大大縮短，且通常并不存在合同契約之類(lèi)為確保收入順利實(shí)現(xiàn)而制定的具有法律效力的文件。在當(dāng)前社會(huì)誠(chéng)信度普遍不高的情況下，企業(yè)敢否在無(wú)契約的條件下發(fā)貨，提供服務(wù)或勞務(wù)，這是不言自明的。稍加注意則不難發(fā)現(xiàn)，無(wú)論是電子商務(wù)開(kāi)始較早的美國(guó)，還是把電子商務(wù)炒得沸沸揚(yáng)揚(yáng)的我國(guó)，電子交易的支付方式都局限于信用卡、電子現(xiàn)金等，且交割方式都體現(xiàn)為款到發(fā)貨。即使部分送貨上門(mén)的交易，也是一手交錢(qián)，一手交貨，實(shí)質(zhì)上仍然體現(xiàn)為現(xiàn)金收訖而后才將所有權(quán)轉(zhuǎn)移的特點(diǎn)。傳統(tǒng)交易中那種多個(gè)環(huán)節(jié)、多個(gè)期間方能完成一次交易，可以先于收到款項(xiàng)而發(fā)出商品或提供服務(wù)的情況將不復(fù)存在。隨之而來(lái)的問(wèn)題是，電子商務(wù)環(huán)境下，收入實(shí)現(xiàn)確認(rèn)同時(shí)滿(mǎn)足現(xiàn)行準(zhǔn)則中四個(gè)條件幾乎已無(wú)可能，這迫使我們不得不考慮對(duì)收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)是否需要重新定義。

    三、收入與費(fèi)用的配比

    對(duì)于進(jìn)行電子商務(wù)交易的企業(yè)（互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)）來(lái)說(shuō)，像多數(shù)高科技企業(yè)一樣，通常大量的費(fèi)用花費(fèi)在前期的研制開(kāi)發(fā)、設(shè)計(jì)測(cè)試、籌建策劃等方面，如果不考慮不斷的技術(shù)升級(jí)投入、擴(kuò)展投入，在網(wǎng)絡(luò)投入使用后發(fā)生的只是維護(hù)費(fèi)用、管理費(fèi)用和資源采購(gòu)加工費(fèi)用。即使考慮到企業(yè)存續(xù)期間的研究和開(kāi)發(fā)費(fèi)用，按現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，該費(fèi)用也被要求按合理的受益期予以分?jǐn)偅�而不是�?jiǎn)單地作為當(dāng)期費(fèi)用處理。這樣一來(lái)，如何合理地分配和分?jǐn)偳捌谫M(fèi)用和研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用對(duì)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)就顯得很重要。因?yàn)榍捌谫M(fèi)用和研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用可能在成本構(gòu)成中占很大的比例。

    收入與費(fèi)用配比原則是會(huì)計(jì)核算中的一個(gè)重要原則。對(duì)于工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，以對(duì)制成品的會(huì)計(jì)核算為主體，且在當(dāng)期費(fèi)用占絕對(duì)主導(dǎo)地位的情況下，這一原則是適宜且易于把握的。但對(duì)于網(wǎng)絡(luò)信息時(shí)代，當(dāng)前期研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用和其他形形色色的相關(guān)費(fèi)用形成大量的攤銷(xiāo)、遞延費(fèi)用時(shí)，則這一原則就變得不確定了。攤銷(xiāo)和遞延費(fèi)用是建立在一定的合理預(yù)期基礎(chǔ)之上的，但技術(shù)高速發(fā)展所帶來(lái)的受益期的不確定性，以及技術(shù)進(jìn)步所造成的意想不到的淘汰，都使得收入和費(fèi)用配比這一原則賴(lài)以存在的基礎(chǔ)變得那么不確定。這種變化，致使在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的成本費(fèi)用的期間分割及配比假定顯得缺乏一種嚴(yán)謹(jǐn)實(shí)在的基礎(chǔ)，表現(xiàn)出某種隨意性和人為性。

    對(duì)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用應(yīng)予資本化還是費(fèi)用化歷來(lái)就有爭(zhēng)議，不同國(guó)家在實(shí)務(wù)處理和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定中都有很大的差異。對(duì)近十年一些國(guó)家的準(zhǔn)則變化軌跡的趨向作一考察，我們會(huì)發(fā)現(xiàn)一種從費(fèi)用化向資本化轉(zhuǎn)向的跡象。這種轉(zhuǎn)向和變化應(yīng)該不是偶然的，究其背后的動(dòng)因，我們能感覺(jué)到一個(gè)重要的原因是在高科技企業(yè)、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)中研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用在其成本費(fèi)用的構(gòu)成中比例愈來(lái)愈大，如果費(fèi)用化處理則會(huì)造成企業(yè)收益的巨大波動(dòng)，且使得收入和費(fèi)用配比原則形同虛設(shè)。但隨之而來(lái)的問(wèn)題是，支出資本化處理所依賴(lài)的預(yù)期收入、預(yù)計(jì)受益期限、技術(shù)壽命等都基于會(huì)計(jì)估計(jì)，有很大的伸縮性，易于受到個(gè)人經(jīng)驗(yàn)、對(duì)技術(shù)環(huán)境的判斷、市場(chǎng)份額和競(jìng)爭(zhēng)分析等人為因素的影響，也同樣會(huì)造成收入和費(fèi)用配比的不確定性。

    由以上我們可以看出，隨著網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)以及電子商務(wù)的發(fā)展，適應(yīng)工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的會(huì)計(jì)體系將受到巨大的沖擊，僅從收入的定義以及實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)等就可見(jiàn)一斑，一場(chǎng)新的會(huì)計(jì)革命將不可避免。