綜觀合并會(huì)計(jì)報(bào)表的國(guó)際發(fā)展概況，可以了解世界各國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的產(chǎn)生動(dòng)因、社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景以及它對(duì)企業(yè)的作用。

　　一、美國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)展概況

　　根據(jù)諾貝斯“國(guó)際比較會(huì)計(jì)”專著（1993年版）的論述，合并會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)早在上個(gè)世紀(jì)末期，就出現(xiàn)在美國(guó)的一些公司公布的類似報(bào)表中，但是當(dāng)時(shí)并不完善。直到1901年在新澤西注冊(cè)的美國(guó)鋼鐵公司才編制出比較完善的合并會(huì)計(jì)報(bào)表。合并報(bào)表在美國(guó)起步較早的原因主要有以下4點(diǎn)：

　　首先，是美國(guó)當(dāng)時(shí)出現(xiàn)了很多控股公司。這些控股公司的出現(xiàn)掀起了世界上第一次企業(yè)兼并浪潮，集團(tuán)公司控制了美國(guó)大多數(shù)工商企業(yè)，控制著美國(guó)的經(jīng)濟(jì)生活。例如1870—1905年，由于兼并，美國(guó)鋼鐵工業(yè)企業(yè)總數(shù)從1808家減少到606家，但是當(dāng)時(shí)美國(guó)鋼鐵總產(chǎn)量卻增加了9倍。1890年，美國(guó)電話電報(bào)公司兼并了貝爾公司，組成了貝爾電話系統(tǒng)，并逐步壟斷了全國(guó)電話網(wǎng)的大部分。1906年，美國(guó)全部鐵路的2／3掌握在J.P.摩根等4個(gè)大集團(tuán)公司中。1915年，美國(guó)16個(gè)集團(tuán)公司控制著全美22.8％的發(fā)電量。1925年，16 家財(cái)團(tuán)（其中11家集團(tuán)公司和5家獨(dú)資財(cái)團(tuán)）控制著全美53％的貿(mào)易額?？梢哉f(shuō)沒有企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展壯大，沒有控股公司經(jīng)營(yíng)方式的出現(xiàn)，就不可能產(chǎn)生合并會(huì)計(jì)報(bào)表方法。

　　其次，是美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展 和會(huì)計(jì)方法的發(fā)展不受法律約束。而且社會(huì)在某種程度上鼓勵(lì)創(chuàng)新，使得合并會(huì)計(jì)報(bào)表這種新的方法得以迅速傳播和發(fā)展，逐步被會(huì)計(jì)職業(yè)界廣泛認(rèn)同，并且最終形成了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

　　第三，是美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不要求編制母公司會(huì)計(jì)報(bào)表，只要求控股公司編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。這也是合并會(huì)計(jì)報(bào)表方法在美國(guó)發(fā)展迅速的原因之一。

　　第四，是美國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)育完善。美國(guó)對(duì)進(jìn)入其資本市場(chǎng)的籌資者提供的會(huì)計(jì)信息的形式、內(nèi)容、依據(jù)等作出了極其嚴(yán)格的規(guī)范，用以維護(hù)投資者的利益。因此，合并會(huì)計(jì)報(bào)表首先是資本市場(chǎng)管理者的強(qiáng)制要求，在被越來(lái)越多的上市公司接受以后，才在美國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中被廣泛接受。因此，美國(guó)的資本市場(chǎng)的發(fā)展對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的發(fā)展起了積極的推動(dòng)作用。

　　二、英國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)展概況

　　合并報(bào)表實(shí)務(wù)在英國(guó)和歐洲大陸國(guó)家發(fā)展比較緩慢。在英國(guó)，直到世界第二次合并浪潮開始時(shí)（1916～1922年），控股公司才成為一種重要的企業(yè)組織形式。英國(guó)最早的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的出現(xiàn)比美國(guó)晚了十幾年，據(jù)諾貝斯提供的資料，英國(guó)合并報(bào)表會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)最早出現(xiàn)于1910年。英國(guó)合并報(bào)表的第一本專著是1923　年由吉爾伯特。格塞（　 Gilbert.Garnsey）撰寫的《控股公司及報(bào)表編制》，當(dāng)時(shí)合并報(bào)表的編制在美國(guó)已經(jīng)是非常普遍了。直到1939年，倫敦證券交易所開始將合并報(bào)表作為發(fā)行新股的條件，但實(shí)際執(zhí)行的并不普遍。第二次世界大戰(zhàn)期間，合并報(bào)表的發(fā)展中斷了。直到1947年英國(guó)的《公司法》中才對(duì)合并報(bào)表提出要求，成為法定會(huì)計(jì)報(bào)表。

　　英國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)發(fā)展緩慢的原因之一是英國(guó)企業(yè)兼并浪潮來(lái)得較晚，控股公司的企業(yè)組織形式出現(xiàn)較晚，加上合并報(bào)表會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)剛有萌芽就被第二次世界大戰(zhàn)所中斷。原因之二是英國(guó)社會(huì)比較守舊，人們并不喜歡變化，社會(huì)惰性阻礙人們學(xué)習(xí)新的東西。原因之三是英國(guó)公司法以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求母公司編報(bào)自身的資產(chǎn)負(fù)債表，同時(shí)要求再編制合并資產(chǎn)負(fù)債表，即控股公司需要編報(bào)兩套報(bào)表，因此控股公司對(duì)編制合并資產(chǎn)負(fù)債表產(chǎn)生了抵觸情緒。以上三方面的原因?qū)е掠?guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)發(fā)展緩慢。

　　三、其他歐洲大陸國(guó)家合并會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)展概況

　　其他歐洲大陸國(guó)家合并會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)展更為緩慢，大約是在二戰(zhàn)之后才開始發(fā)展。

　　例如荷蘭，最早的關(guān)于合并報(bào)表的記錄是在1926年由海牙的米勒公司開始編制的。至今其合并會(huì)計(jì)報(bào)表的要求也不是強(qiáng)制性的。比如1970年9月企業(yè)年度報(bào)表法第3節(jié)中規(guī)定：如一企業(yè)直接或間接擁有另一企業(yè)50％以上的權(quán)益性資本，應(yīng)盡可能合理地提供合并會(huì)計(jì)報(bào)表信息。

　　再有德國(guó)，最早的合并報(bào)表記錄見于本世紀(jì)30年代。直到1956年德國(guó)公共公司法出臺(tái)，才正式規(guī)定有控股權(quán)的公共公司和股份有限合伙公司必須編制合并國(guó)內(nèi)企業(yè)的集團(tuán)報(bào)表。1969年《宣傳法》擴(kuò)大了合并報(bào)表的編制范圍，規(guī)定凡符合大公司標(biāo)準(zhǔn)的私營(yíng)公司、合伙公司與獨(dú)資公司，根據(jù)法律規(guī)定也要編報(bào)合并會(huì)計(jì)報(bào)表。雖然德國(guó)法律還未正式要求編報(bào)國(guó)外子公司合并報(bào)表，但像德國(guó)奔馳汽車公司已經(jīng)開始這方面的嘗試。

　　再如法國(guó)，本世紀(jì)20年代開始了企業(yè)合并。20年代末主要是無(wú)法維持生產(chǎn)的小企業(yè)合并，這種合并往往成為企業(yè)擺脫困境的出路。其中有一些企業(yè)可以按較大的企業(yè)形式重新組合。但合并報(bào)表實(shí)務(wù)在法國(guó)發(fā)展卻比較緩慢。1967年法律規(guī)定可以附加合并報(bào)表，但并未強(qiáng)制要求編報(bào)。1971年7月，法律規(guī)定公開發(fā)行債券和上市股票的公司以及公營(yíng)公司都應(yīng)編制合并報(bào)表。直到1986年，法律才對(duì)合并報(bào)表做出明確要求。

　　歐洲大陸國(guó)家尤其是歐盟國(guó)家，直到本世紀(jì)90年代歐盟第7 號(hào)指令實(shí)施，才使合并會(huì)計(jì)報(bào)表的實(shí)務(wù)有新發(fā)展。歐盟自1971年開始起草合并報(bào)表的草案，直到1976年4月29日才正式提出關(guān)于合并報(bào)表的第7號(hào)指令草案。但歐盟收到各方面的不同意見，又經(jīng)過數(shù)次修訂直到1983年6 月13日才得到歐盟總理會(huì)議一致通過。由于法令涉及的問題比較復(fù)雜，允許各成員國(guó)推遲到1988年1月1日完成修訂各國(guó)立法的工作，要求各國(guó)在1990年 1月1日正式執(zhí)行新法規(guī)。但目前大多數(shù)國(guó)家都沒有遵守這一時(shí)間規(guī)定。

　　四、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的貢獻(xiàn)

　　值得一提的是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)合并報(bào)表準(zhǔn)則的貢獻(xiàn)。它致力于制定一套各國(guó)都能接受的合并會(huì)計(jì)報(bào)表準(zhǔn)則，鼓勵(lì)合并報(bào)表在實(shí)務(wù)尚不發(fā)達(dá)的國(guó)家中發(fā)展。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)先后公布過第3號(hào)、第27號(hào)、第28號(hào)、第31號(hào)等準(zhǔn)則用于規(guī)范合并報(bào)表會(huì)計(jì)處理問題。其中除第3 號(hào)準(zhǔn)則被取消外，其他3個(gè)準(zhǔn)則仍然有效。由于第3號(hào)準(zhǔn)則中的合并商譽(yù)及股權(quán)聯(lián)營(yíng)法會(huì)計(jì)處理問題各國(guó)差異較大。暫被刪除；其中對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資的會(huì)計(jì)處理及報(bào)表內(nèi)容則在第28號(hào)準(zhǔn)則中專門加以規(guī)范；對(duì)合營(yíng)企業(yè)權(quán)益的會(huì)計(jì)處理及在合并報(bào)表中的列報(bào)在第31號(hào)準(zhǔn)則中加以規(guī)范。

　　綜上所述，控股公司的產(chǎn)生、企業(yè)合并或兼并浪潮的出現(xiàn)、社會(huì)改革創(chuàng)新精神的提倡、資本市場(chǎng)的發(fā)展是推動(dòng)合并報(bào)表會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)發(fā)展的動(dòng)因。社會(huì)各種力量對(duì)合并報(bào)表實(shí)務(wù)的探索，以及各職業(yè)團(tuán)體和研究機(jī)構(gòu)理論上對(duì)合并報(bào)表會(huì)計(jì)處理的規(guī)范是合并報(bào)表會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)發(fā)展的基礎(chǔ)。