以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的,如果重組債務(wù)的賬面價(jià)值大于將來應(yīng)付金額,債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值減記至將來應(yīng)付金額,減記的金額確認(rèn)為資本公積;如果重組債務(wù)的賬面價(jià)值等于或小于將來應(yīng)付金額,債務(wù)人不作賬務(wù)處理。
如果修改后的債務(wù)條款涉及或有支出的,債務(wù)人應(yīng)將或有支出包括在將來應(yīng)付金額中。成有支出實(shí)際發(fā)生時(shí),應(yīng)沖減重組后債務(wù)的賬面價(jià)值;結(jié)算債務(wù)時(shí),或有支出如未發(fā)生,應(yīng)將該或有支出的原估計(jì)金額確認(rèn)為資本公積。需要說明的是:
(1)“修改其他債務(wù)條件”,通常指延長債務(wù)償還期限、延長債務(wù)償還期限并加收利息、延長債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等。其中,延長債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息,既包括在重組日債權(quán)人豁免債務(wù)人的債務(wù)本金或債務(wù)利息也包括重組日之后債權(quán)人豁免債務(wù)人的債務(wù)本金或債務(wù)利息。比如,債務(wù)人欠債權(quán)人貨款12000000元(其中2000000元為債務(wù)利息),經(jīng)協(xié)商于8月1日進(jìn)行債務(wù)重組,債權(quán)人同意將積欠的利息豁免,并將債務(wù)延期至當(dāng)年12月31日償還。也屬于采用修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組。
(2)“將來應(yīng)付金額”,一般為將來應(yīng)付債務(wù)面值(或本金、原值),如應(yīng)付賬款;如有利息,還應(yīng)加上將來應(yīng)付利息。
例如,將面值總額 100 000元的債券展期一本年利率為 5%、將來應(yīng)付金額為100000+100000×5%=105000元。
(3)如果修改后的債務(wù)條款中涉及或有支出,根據(jù)謹(jǐn)慎原則,債務(wù)人在計(jì)算將來應(yīng)付金額時(shí),應(yīng)將或有支出考慮進(jìn)去。之后,再將依此計(jì)算的將來應(yīng)付金額與重組債務(wù)的賬面價(jià)值進(jìn)行比較。
由于重組后的債務(wù)的賬面價(jià)值包含或有支出,因此,或有支出實(shí)際發(fā)生時(shí),應(yīng)作為減少重組債務(wù)的賬面價(jià)值處理;結(jié)清債務(wù)時(shí),或有支出如未發(fā)生,應(yīng)將該或有支出的原估計(jì)金額確認(rèn)為資本公積。其中、或有支出,指依未來某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的支出;未來事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。
根據(jù)以上原則,如按債務(wù)重組協(xié)議,或有支出的金額按期(按年、季等)結(jié)算,則應(yīng)在結(jié)算期滿時(shí),按已確認(rèn)、屬于本期的未發(fā)生的或有支出金額在該期確認(rèn)為資本公積;如按債務(wù)重組協(xié)議,或有支出的金額待債務(wù)結(jié)算時(shí)一并計(jì)算的,則應(yīng)在給清債務(wù)時(shí),將未發(fā)生的或有支出的原估計(jì)金額確認(rèn)為資本公積。
例:深廣公司銷售一批商品給紅星公司,價(jià)款5 200 000元(含增值稅)。按雙方協(xié)議規(guī)定,款項(xiàng)應(yīng)于2001年3月20日之前付清。由于連年虧損,資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難,紅星公司不能在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)償忖深廣公司。經(jīng)協(xié)商,于2001年3月20日進(jìn)行債務(wù)重組。重組協(xié)議如下:深廣公司同意豁免紅星公司債務(wù)200 000元,其余款項(xiàng)于重組日起一年后付清;債務(wù)延長期間,深廣公司加收余款2%的利息,利息與債務(wù)本金一同支付。
(1)計(jì)算重組債務(wù)的賬面價(jià)值與將來應(yīng)付金額之間的差額:
債務(wù)重組日,重組債務(wù)的賬面價(jià)值=5200000(元)
將來應(yīng)付金額=(5200000-200000)+(1+2%)=5100 000(元)
以上兩者之間的差額為 100 000元。
(2)會計(jì)處理
①債務(wù)重組日:
借:應(yīng)付賬款 5 200 000
貸:應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 5 100 000
資本公積——其他資本公積 100 000
(2)重組日后一年末紅星公司償付余款及應(yīng)付利息
借:應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 5 100 000
貸:銀行存款 5 100 000