企業(yè)進行股份制改制后，應根據(jù)資產(chǎn)評估結果、驗資報告和工商行政管理部門核發(fā)的《企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照》等資料進行建賬或調(diào)賬。本文結合《企業(yè)會計制度》的實施和改制建賬中遇到的一些實際問題，探討一下股份制改制企業(yè)后建立新賬的會計處理問題。

　　改制企業(yè)建立新賬的一般會計處理

　　改制后公司建立新賬，應確定建賬日。建立新賬應以公司成立日作為建賬日?？紤]到與會計期間劃分銜接，可將公司成立日最接近的月初或月末視同建賬日。

　　對于主發(fā)起人投入的凈資產(chǎn)及相關的資產(chǎn)負債，首先應由原企業(yè)將審計調(diào)整和資產(chǎn)評估清查調(diào)整事項入賬，編制建賬日原企業(yè)會計報表，包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表。然后，按照與評估基準日剝離調(diào)整相同的口徑編制公司建賬日的模擬資產(chǎn)負債表和利潤表，該表的編制仍以歷史成本為計價基礎。其中，可通過貨幣資金的調(diào)節(jié)，使剝離后的公司凈資產(chǎn)等于原企業(yè)評估基準日評估前的凈資產(chǎn)，即與評估報告中凈資產(chǎn)清查調(diào)整后的賬面值一致。如按協(xié)議評估基準日至公司成立日之間產(chǎn)生的凈利潤歸新老股東共享，還應當加上期間的凈利潤。再按前述模擬資產(chǎn)負債表中的金額，加減相應的評估增減值后確定凈資產(chǎn)及相關的資產(chǎn)負債的入賬金額，編制會計憑證，記入公司賬內(nèi)。其會計分錄為：借記各資產(chǎn)項目，貸記各負債項目，同時按凈資產(chǎn)中屬于股本的部分貸記“股本”，按凈資產(chǎn)中屬于溢價的部分貸記“資本公積”。

　　評估基準日至公司成立日之間，由于原企業(yè)的經(jīng)營活動，資產(chǎn)的形態(tài)和數(shù)額發(fā)生了變動，可能會對評估結果產(chǎn)生影響。因此，按上述方法進行會計處理后，還應對評估基準日存在評估增減值、但至公司成立日已銷售或處理的資產(chǎn)，結轉其相應的評估增減值。結轉評估增值部分時，借記“其他應收款”（評估基準日至公司成立日之間產(chǎn)生的凈利潤歸主發(fā)起人）或“資本公積”（評估基準日至公司成立日之間產(chǎn)生的凈利潤歸新老股東共享），貸記相應的資產(chǎn)項目；評估減值作相反的會計處理。同時，與主發(fā)起人產(chǎn)生的應收應付項目應及時結清。

　　發(fā)起人投入的固定資產(chǎn)按投資各方確認的價值作為入賬價值。因此，公司建賬時，應以評估調(diào)整后的固定資產(chǎn)凈值作為固定資產(chǎn)入賬價值。按固定資產(chǎn)凈值入賬后，公司應按尚可使用年限計提折舊。

　　其他發(fā)起人以凈資產(chǎn)出資的，按上述相同方法進行處理；以現(xiàn)金出資的，借記“銀行存款”，貸記“股本”和“資本公積”。

　　改制企業(yè)建賬的特殊會計處理

　　1.評估基準日至公司成立日之間實現(xiàn)利潤的歸屬

　　因在公司未成立、評估目的未實現(xiàn)之前，擬投入公司的資產(chǎn)仍由主發(fā)起人經(jīng)營管理，由于資產(chǎn)產(chǎn)權未發(fā)生變化，評估基準日至公司成立日這一持續(xù)經(jīng)營期間實現(xiàn)的利潤理應歸原企業(yè)。如針對國有企業(yè)改制，財政部《關于印發(fā)〈企業(yè)公司制改建有關國有資本管理與財務處理的暫行規(guī)定〉的通知》（財企［2002］313號）規(guī)定：自評估基準日到公司制企業(yè)設立登記日的有效期內(nèi)，原企業(yè)實現(xiàn)利潤而增加的凈資產(chǎn)，應當上繳國有資本持有單位，或經(jīng)國有資本持有單位同意，作為公司制企業(yè)國家獨享資本公積管理，留待以后年度擴股時轉增國有股份；對原企業(yè)經(jīng)營虧損而減少的凈資產(chǎn)，由國有資本持有單位補足，或者由公司制企業(yè)用以后年度國有股份應分得的股利補足。目前有部分改制企業(yè)約定評估基準日至公司成立日之間產(chǎn)生的凈利潤歸新老股東共享，筆者認為，此舉應經(jīng)原企業(yè)的股東同意或報經(jīng)同級國有資產(chǎn)管理部門批準。

　　2.評估基準日至公司成立日之間資產(chǎn)折舊、攤銷

　　由于新公司的股本依據(jù)評估后的凈資產(chǎn)折股形成，為了不影響公司資本保全，一般應對進入公司的資產(chǎn)按評估后的金額補提評估基準日至公司成立日之間折舊或補計攤銷，借記“其他應收款”（評估基準日至公司成立日之間產(chǎn)生的凈利潤歸主發(fā)起人）或“資本公積”（評估基準日至公司成立日之間產(chǎn)生的凈利潤歸新老股東共享），貸記相應的資產(chǎn)項目。

　　如果其金額較小，不會導致發(fā)起人出資不實，影響公司資本保全，則評估基準日至公司成立日之間資產(chǎn)折舊、攤銷也可按原賬面值進行賬務處理。如果上述期間實現(xiàn)的利潤已分配給主發(fā)起人的，公司應在會計報表附注中作出說明。

　　3.權益法核算的長期股權投資會計處理

　　被投資單位應將審計調(diào)整和資產(chǎn)評估清查調(diào)整事項入賬，但不應對評估增減值進行賬務處理，在此基礎上編制公司建賬日會計報表。

　　公司應按評估調(diào)整后的金額確定為初始投資成本，并根據(jù)被投資單位的會計報表計算應享有被投資單位所有者權益份額，初始投資成本大于應享有被投資單位所有者權益份額的差額作為股權投資差額，按被投資單位剩余經(jīng)營年限攤銷；如果初始投資成本小于應享有被投資單位所有者權益份額的差額，則作增加資本公積處理。

　　4.按《企業(yè)會計制度》計提減值準備

　　公司應根據(jù)建賬后的應收款項余額和確定的壞賬準備計提政策計提建賬日的壞賬準備，借記“未分配利潤”，貸記“壞賬準備”。由于此未分配利潤負數(shù)是評估結果與會計核算銜接中出現(xiàn)的問題，并不是出資不實所致，理應由公司以后產(chǎn)生的利潤進行彌補。如建賬日存在其他資產(chǎn)減值情形，計提的資產(chǎn)減值準備處理一般應作借記“其他應收款”處理，發(fā)起人應及時以現(xiàn)金補足。

　　5.企業(yè)所得稅和資產(chǎn)的計稅成本

　　整體改制企業(yè)的資產(chǎn)投入公司時，經(jīng)省級以上稅務部門審核確認，原企業(yè)不確認資產(chǎn)轉讓所得或損失，公司可以按評估確認價值作為資產(chǎn)的計稅成本，不需要進行所得稅納稅調(diào)整。