摘要：公共財政的實質(zhì)是民主財政，中國公共財政在公共服務(wù)領(lǐng)域效率低下，主要原因就是民主財政機制的滯后。民主財政機制的建全和完善與否，關(guān)鍵要看政府和納稅人在財政制度變遷過程中是否發(fā)揮出應(yīng)有的作用，其中納稅人的作用尤為重要。納稅人權(quán)利意識的培養(yǎng)和保護是建立并完善民主財政的突破口，從納稅人權(quán)利保護的角度對中國建國以來民主財政的建設(shè)進行回顧，并對進一步完善民主財政機制提出對策建議。

　　關(guān)鍵詞：納稅人權(quán)利；民主財政；公共財政

　　改革開放以來，中國政府明確提出要建立公共財政體制，即政府的主要職能是彌補市場缺陷，生產(chǎn)和提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)，對公共領(lǐng)域的資源進行有效配置。然而實踐表明，中國的公共財政體制至今仍不完善，尤其在公共服務(wù)領(lǐng)域的效率方面仍有不足。究其原因，是由于民主財政的建設(shè)相對滯后。公共財政的實質(zhì)是民主財政，是一種按照民眾的意愿，通過民主的程序，運用民主的方式來理政府之財?shù)闹贫取Ｋ哂幸韵氯齻€特點：一是財政收入主要來自于稅收；二是財政支出主要用于滿足公共需要；三是公眾有較多的財政參與度[1]。其中，公眾的財政參與度最為關(guān)鍵，是衡量民主財政機制完善與否的重要尺度。

　　制度有其需求方和供給方，制度的形成是由需求方推動還是由供給方推動會產(chǎn)生不同的結(jié)果。民主財政作為一種制度安排，其需求方是納稅群體，供給方是國家或政府，二者都是民主財政的主體。民主財政的建立與完善與否，關(guān)鍵就看政府和納稅人在財政制度變遷過程中是否發(fā)揮出應(yīng)有的作用，而納稅人的作用更為重要。英國之所以能夠最早建立起完善的民主財政制度，正是由于強烈的納稅人權(quán)利意識以及政府對納稅人權(quán)利的有效保護。納稅群體為了自覺維護自身的權(quán)利與利益，通過民主機制建立和完善民主財政制度，形成限制政府權(quán)力、維護納稅人公共利益的長效機制。

　　一、納稅人權(quán)利意識缺失階段

　　在中國漫長的封建制時代，自然經(jīng)濟占主導地位，民眾過的是自給自足的生活，儒家思想推崇“家天下”的禮制和封建宗法制度，重在強調(diào)個人對社會及他人所承擔的責任和應(yīng)盡的義務(wù)，人民成為君王這個封建大家長的子民，而非公民。封建思想造就了民眾的草民意識、臣民觀念和小農(nóng)意識，培養(yǎng)不出獨立的公民意識，更不用說權(quán)利意識和民主意識了。這就形成了百姓納稅后自給自足、管民相安無事的供養(yǎng)性財政，完全是為統(tǒng)治階級服務(wù)的。

　　建國后，社會主義制度的確立結(jié)束了中國長達二千一百多年的封建統(tǒng)治。雖然“人民當家做主”的時代已經(jīng)到來，但是在單一的所有制結(jié)構(gòu)和高度集中的計劃經(jīng)濟體制下，政府確立了統(tǒng)收統(tǒng)支的財政體制。這種體制下，財政權(quán)力高度集中，企業(yè)沒有任何自主權(quán)和決策權(quán)，供產(chǎn)銷等各個環(huán)節(jié)都依賴于政府的指令性計劃，具有名副其實的行政性特點。在“國家分配論”的影響下，國家的財政稅收具有強制性、無償性，國家或政府被看做財政的唯一主體，個體利益被統(tǒng)一于國家和集體利益之中，并強調(diào)“個人利益要服從國家和集體利益”。這種環(huán)境下，國家利益吞沒了納稅人的個體權(quán)利，國家優(yōu)先于納稅人，雙方之間的關(guān)系就是命令與服從的關(guān)系。稅收政策和財政政策完全是按照政府的意愿、根據(jù)國家的需要、憑借政治權(quán)力強制貫徹的，財政制度改革也迫于政府自身的財政壓力，并非納稅人的要求。因此在改革開放以前，傳統(tǒng)封建思想使得納稅人不具備權(quán)利意識，政府在主觀上也沒有考慮到納稅人權(quán)利保護的問題，在這一階段中國納稅人的權(quán)利保護處于缺失狀態(tài)，民主財政自然無從談起。

　　二、政府自覺保護納稅人權(quán)利階段

　　市場化改革以后，為了建立和完善社會主義市場經(jīng)濟體制，中國明確提出建立公共財政體制，在此期間，理論界掀起了一次關(guān)于如何構(gòu)建社會主義公共財政體制的爭論，過去的“國家分配論”逐漸讓位于“公共財政論”，而“納稅人權(quán)利”成為不可回避的問題。在公共財政體制下，政府與納稅人實際上是契約關(guān)系，政府和納稅人均是財政的主體，“納稅人有享受公共物品的權(quán)利和依法納稅的義務(wù)，政府享有依法征稅的權(quán)力和提供公共物品的義務(wù)”[2].納稅人通過納稅從政府那里“購買”公共服務(wù)，政府收的稅用在哪、怎么用，也應(yīng)該通過民主程序按照民眾的意愿實施。因此，建立民主財政機制基本形成共識。

　　此后，“納稅人權(quán)利”這一概念逐漸出現(xiàn)在中國社會經(jīng)濟政治生活中，政府也開始自覺地、有意識地主動保護納稅人權(quán)利，最明顯的就是在立法層面確立納稅人主體地位，明確保護納稅人權(quán)利。1992年9月4日頒布的《稅收征管法》在第1條就明確指出：“為了加強稅收征收管理，保障國家稅收收入，保護納稅人的合法權(quán)益，制定本法。”“這是‘保護納稅人的合法權(quán)益’的字眼第一次出現(xiàn)在中國的稅收法律中，它奏響了中國自覺保護納稅人權(quán)利的第一聲。”[3] 隨后的一系列立法過程中，例如《國家賠償法》、《行政處罰法》、《行政復議法》等，都進一步推動了中國依法治稅和依法行政，使得納稅人權(quán)利的保護得到更高的重視，對納稅人的權(quán)利保護方面有了質(zhì)的飛躍。

　　這段時期關(guān)于納稅人權(quán)利的保護，主要依靠政府自覺主動地、通過立法過程進行確認，還有理論界的學者對納稅人權(quán)利保護的推動，但納稅人自身對納稅人權(quán)利的訴求和主張顯得并不強烈。這一方面是由于過去計劃經(jīng)濟時期傳統(tǒng)思想的影響，納稅人意識沒有培養(yǎng)起來，比如很少有民眾關(guān)心甚至質(zhì)疑政府將稅收用在了何處，依然認為納稅只是自己的一項義務(wù)。另一方面中國在納稅人保護的體制方面還不完善，例如政府信息的透明度不高、納稅人缺乏有效的民意表達渠道，以及納稅人實質(zhì)上的權(quán)利如知情權(quán)、監(jiān)督權(quán)等依然不明確和不完整等，導致對納稅人形式上保護多，實質(zhì)上保護少；政府信息的結(jié)果公開多，過程公開少；政策制度過程中納稅人被動接受的多，主動參與的少。因此，中國此時納稅人權(quán)利的行使與保護還處于初級階段，形式大于實質(zhì)，離民主財政還有差距。

　　三、納稅人與政府互動階段

　　以2007年3月16日《物權(quán)法》的頒布為標志，中國納稅人權(quán)利的保護進入了一個新的階段，由于《物權(quán)法》的宣傳以及互聯(lián)網(wǎng)的廣泛應(yīng)用，納稅人的權(quán)利意識和公民意識空前增強，主要表現(xiàn)為以下幾個方面：第一，納稅人主動利用法律手段保護自己的權(quán)利，例如在征地拆遷過程中，越來越多的納稅人不再認為國家經(jīng)濟發(fā)展必須以犧牲個人利益為代價，反而有權(quán)要求政府對自己的合法利益損失予以補償；第二，納稅人主動要求政府在制定政策的過程中充分考慮民意，例如在關(guān)系民生的政策制定過程中必須召開聽證會，越來越多的納稅人意識到充分合理自主地表達意見是自己的一項權(quán)利，應(yīng)該積極行使自己的權(quán)利；第三，納稅人逐漸敢于對政府提出意見甚至提出質(zhì)疑，尤其是通過互聯(lián)網(wǎng)渠道，不少納稅人敢于主動質(zhì)疑政府某項政策的有效性，勇于揭發(fā)在政策實施過程中的腐敗、不公等現(xiàn)象，推動了政府的政務(wù)公開。這些分別促進了民主財政機制三方面的實質(zhì)性發(fā)展，一是納稅人權(quán)利得到實質(zhì)性保護，二是民眾偏好表達機制的建立，三是民主監(jiān)督機制的健全，由過去的人大監(jiān)督發(fā)展到全民監(jiān)督。

　　從這一時期看，民眾的權(quán)利意識和民主意識發(fā)展非常迅速，對民主財政機制的推動非常明顯，對政府形成了較大的改革壓力，政府在政策的制度過程中必須更加重視納稅人的意見，必須加快健全民主財政機制。這進一步證實了在財政制度變遷過程中，由制度的需求方即納稅人推動比政府推動更有利于民主財政的建立。

　　通過以上分析，我們發(fā)現(xiàn)中國民主財政建設(shè)過程中，從納稅人權(quán)利保護的角度大致可以分為三個階段：第一階段，市場化改革以前的計劃經(jīng)濟時期，納稅人自身缺乏權(quán)利意識，政府在主觀上也沒有注意到保護納稅人權(quán)利的問題，民主財政機制處于空白階段；第二階段，市場化改革初期到《物權(quán)法》頒布以前，表現(xiàn)為政府開始自覺主動地通過立法保護納稅人權(quán)利，但納稅人自身權(quán)利意識依然不足，沒有行使納稅人權(quán)利的意愿，但立法層面為民主財政機制的建立奠定了法律基礎(chǔ)，形式上的民主財政機制基本形成；第三階段，以《物權(quán)法》的頒布為轉(zhuǎn)折點，納稅人權(quán)利意識和民主意識迅速增強，形成納稅人與政府的互動局面，共同推動民主財政機制的建立。

　　四、對進一步健全民主財政機制的政策建議

　　1.培養(yǎng)正確的納稅人權(quán)利意識和公共意識。中國尚處在納稅人權(quán)利意識發(fā)展的初級階段，納稅人的權(quán)利意識和公共意識還不成熟，這時公民往往容易覺得政府欠自己太多，只看到自己付出的，看不到自己得到的，因此外部性不可避免。雖然納稅人通過行使權(quán)利對政府的財政收支進行監(jiān)督，有利于在政府政策的制定過程中保護自己的利益，有利于提高政府的透明度，有效遏制腐敗現(xiàn)象，但是如果利用不好納稅人的監(jiān)督權(quán)利，反而會降低政府的政策效率。“阿羅不可能定理”指出，如果眾多的社會成員具有不同的偏好，而社會又有多種備選方案，那么在民主的制度下不可能得到令所有人都滿意的結(jié)果。

　　2.推動戶籍制度改革，使納稅人能夠用腳投票。納稅人行使權(quán)利最有效的方式就是用腳投票，如果對當?shù)卣墓卜?wù)不滿意，就選擇離開，前往公共服務(wù)更好的城市定居，這樣才能真正給政府形成壓力，政府唯有以人為本，致力于提供優(yōu)質(zhì)的公共服務(wù)，才能避免人才流失和經(jīng)濟下滑。然而戶籍制度與太多公共服務(wù)的享用掛鉤，是人口自由流動的最大障礙，從而限制了人們作為納稅人用腳投票的權(quán)利，移居其他城市的高成本使得許多納稅人被迫放棄選擇城市，只能被動地接受當?shù)卣峁┑墓卜?wù)。因此，只有進一步推動戶籍改革，廢除戶籍對人口流動的阻礙，才能真正還納稅人用腳投票的權(quán)利，實現(xiàn)民主財政。

　　3.完善公共支出效率評價體系。公共領(lǐng)域是市場失靈的領(lǐng)域，提供公共產(chǎn)品的各公共

　　部門之間不存在競爭，衡量公共部門的產(chǎn)出又相當困難，因此“政府缺乏降低成本的內(nèi)在壓力，并且普遍具有預(yù)算規(guī)模最大化的傾向”[4]。公共支出模式容易存在浪費嚴重、效率低的問題。只有建立完善的公共支出效率評價體系，為納稅人監(jiān)督政府財政效率提供標準，才能保障民主財政機制的有效運行，提高財政效率。

　　參考文獻：

　　[1]馮俏彬。私人產(chǎn)權(quán)與公共財政[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2005：8。

　　[2]劉蓉。從稅收法律制度的視角看政府與納稅人的關(guān)系[J].稅務(wù)研究，2009，（4）。

　　[3]方賽迎。改革開放三十年中國稅法建設(shè)的回顧和展望——基于納稅人權(quán)利保護的視角[J].稅務(wù)研究，2009，（1）。

　　[4]郭永萍。注重公共財政成本績效研究[J].財政研究，2006，（2）。