作為傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的延伸，績(jī)效審計(jì)可以解除政府、經(jīng)營(yíng)者和管理者的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，同時(shí)績(jī)效審計(jì)更注重專(zhuān)業(yè)判斷，可以使各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)更經(jīng)濟(jì)、更有效率從而產(chǎn)生預(yù)期的效果，為社會(huì)創(chuàng)造了價(jià)值。因此，績(jī)效審計(jì)一直是西方各國(guó)審計(jì)的重要內(nèi)容和發(fā)展趨勢(shì)。新農(nóng)村建設(shè)是我國(guó)現(xiàn)代化進(jìn)程中的重大歷史任務(wù)。要建設(shè)社會(huì)主義新農(nóng)村，就需要發(fā)展農(nóng)村經(jīng)濟(jì)，發(fā)展農(nóng)村經(jīng)濟(jì)必然伴隨著在農(nóng)村基礎(chǔ)設(shè)施、農(nóng)村社會(huì)事業(yè)、農(nóng)村保障體制等方面的大量資金投入。能否保證投入農(nóng)村的公共資金使用的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性，將直接關(guān)系到農(nóng)村經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度和質(zhì)量，關(guān)系到新農(nóng)村建設(shè)的成敗，就必須加強(qiáng)對(duì)農(nóng)村公共資金的審計(jì)。然而傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)僅能就資金使用的合法性、合規(guī)性發(fā)表意見(jiàn)，對(duì)于資金使用的效果和效率，財(cái)務(wù)審計(jì)則是無(wú)能為力。因此，筆者認(rèn)為對(duì)農(nóng)村公共資金有必要開(kāi)展績(jī)效審計(jì)，但由于諸多因素的制約，績(jī)效審計(jì)在我國(guó)農(nóng)村的開(kāi)展幾近空白。

　　一、農(nóng)村審計(jì)現(xiàn)狀

　　農(nóng)村審計(jì)這一概念是就審計(jì)客體而言，是對(duì)農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織及其所屬單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行的審計(jì)。農(nóng)村審計(jì)具有與其他類(lèi)型審計(jì)顯著不同的特點(diǎn)：

　　(一)審計(jì)范圍大但技術(shù)要求不高

　　農(nóng)村審計(jì)主要是對(duì)農(nóng)村公共資金的審計(jì)，而公共資金的使用范圍多種多樣，因此農(nóng)村審計(jì)呈面廣量大、情況復(fù)雜的特點(diǎn)。但由于農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)中的單個(gè)單位資產(chǎn)規(guī)模小，相對(duì)而言業(yè)務(wù)比較單一，其會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理并不復(fù)雜，因此對(duì)審計(jì)技術(shù)的要求也不太高。

　　(二)專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)是農(nóng)村審計(jì)的重要內(nèi)容

　　農(nóng)村專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)主要包括：對(duì)農(nóng)稅附加及農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織采取“一事一議”的辦法籌集的資金和勞務(wù)應(yīng)實(shí)行專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)、對(duì)農(nóng)村集體固定資產(chǎn)投資的審計(jì)、對(duì)社會(huì)捐款、籌集資金的審計(jì)、對(duì)村集體資產(chǎn)的審計(jì)、對(duì)大宗物資采購(gòu)的審計(jì)、對(duì)重大經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)等。

　　(三)農(nóng)村審計(jì)的模式

　　一是農(nóng)業(yè)部門(mén)主管下的農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)審計(jì)站審計(jì)模式。這種審計(jì)模式剛剛處于起步階段，并且是在行政主導(dǎo)下進(jìn)行的，因此審計(jì)工作不是很深入，審計(jì)的獨(dú)立性也不夠。二是委托社會(huì)審計(jì)模式。隨著農(nóng)村經(jīng)濟(jì)形勢(shì)不斷變化和社會(huì)中介組織的發(fā)展壯大，委托外部社會(huì)審計(jì)已經(jīng)農(nóng)村審計(jì)的必要補(bǔ)充，會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)入農(nóng)村市場(chǎng)也將成為必然趨勢(shì)，目前在我國(guó)南方一些經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)，社會(huì)審計(jì)已經(jīng)進(jìn)入農(nóng)村市場(chǎng)。

　　二、農(nóng)村開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的制約因素

　　由于我國(guó)農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)審計(jì)主要還是財(cái)務(wù)審計(jì)，無(wú)法對(duì)資金使用的效果和效率進(jìn)行評(píng)價(jià)，因此從長(zhǎng)期來(lái)看，在農(nóng)村開(kāi)展績(jī)效審計(jì)是大勢(shì)所趨。然而由于農(nóng)村經(jīng)濟(jì)和經(jīng)濟(jì)關(guān)系特殊性，績(jī)效審計(jì)在我國(guó)農(nóng)村還沒(méi)有真正開(kāi)展起來(lái)，它主要有以下制約因素：

　　(一)農(nóng)村現(xiàn)行審計(jì)體制缺乏獨(dú)立性

　　獨(dú)立性是審計(jì)的靈魂。缺乏獨(dú)立性的審計(jì)體制使目前農(nóng)村審計(jì)工作很多都是流于形式，沒(méi)有發(fā)揮審計(jì)應(yīng)有的監(jiān)督作用。因此從該層面上講，審計(jì)體制缺乏獨(dú)立性是開(kāi)展績(jī)效審計(jì)最根本的制約因素。一是農(nóng)村審計(jì)組織缺乏獨(dú)立性?，F(xiàn)行農(nóng)村審計(jì)主要有兩種模式，由于委托社會(huì)審計(jì)這一模式的應(yīng)用還不是很廣，因此以第一種模式——“農(nóng)業(yè)部門(mén)主管下的農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)審計(jì)站審計(jì)模式”為例。根據(jù)國(guó)家相關(guān)審計(jì)條例的規(guī)定，縣級(jí)以上人民政府農(nóng)業(yè)行政主管部門(mén)負(fù)責(zé)本行政區(qū)域內(nèi)的農(nóng)村審計(jì)工作。由于審計(jì)工作要受上級(jí)行政部門(mén)的領(lǐng)導(dǎo)，因而這一模式不可避免的帶有較重的行政主導(dǎo)色彩。缺乏獨(dú)立性的審計(jì)組織的審計(jì)效果就可想而知了。二是農(nóng)村審計(jì)行為缺乏獨(dú)立性。在農(nóng)村現(xiàn)行審計(jì)體制下，審計(jì)行為極易受行政領(lǐng)導(dǎo)個(gè)人意志左右。這一現(xiàn)象是行政主導(dǎo)型審計(jì)體制必然出現(xiàn)的一種情形。這樣審計(jì)工作的任何安排都與行政領(lǐng)導(dǎo)的價(jià)值取向、政績(jī)?cè)u(píng)價(jià)以及個(gè)人偏好有著直接或間接的關(guān)系。三是農(nóng)村審計(jì)經(jīng)費(fèi)缺乏獨(dú)立性。國(guó)外很多國(guó)家對(duì)于審計(jì)組織的審計(jì)經(jīng)費(fèi)都作了專(zhuān)門(mén)規(guī)定，并成立專(zhuān)門(mén)組織，指派專(zhuān)門(mén)人員對(duì)審計(jì)經(jīng)費(fèi)進(jìn)行管理。但是由于歷史的原因，我國(guó)審計(jì)組織的經(jīng)費(fèi)一般是由財(cái)政部門(mén)審批的，審計(jì)機(jī)構(gòu)也被視為一般的行政機(jī)關(guān)，因此審計(jì)組織在經(jīng)濟(jì)上受制于財(cái)政部門(mén)，獨(dú)立性受到了極大損害。

　　(二)農(nóng)村績(jī)效審計(jì)規(guī)范尚未建立

　　一是農(nóng)村績(jī)效審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)尚未建立。審計(jì)工作必需要有一個(gè)指導(dǎo)審計(jì)活動(dòng)、衡量被審計(jì)事實(shí)、鑒定經(jīng)濟(jì)效益質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)，這就是績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)。由于績(jī)效審計(jì)在我國(guó)起步較晚，現(xiàn)在尚處于摸索階段。雖然我國(guó)財(cái)政部在1995年發(fā)布了一套企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，但者主要是針對(duì)企業(yè)績(jī)效而制訂的?，F(xiàn)在還沒(méi)有一套公認(rèn)的可在農(nóng)村適用的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)可供利用，這就給農(nóng)村開(kāi)展績(jī)效審計(jì)帶來(lái)了技術(shù)上的困難。二是農(nóng)村績(jī)效審計(jì)方法和程序尚未統(tǒng)一?？?jī)效審計(jì)方法是決定一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目是否成功的關(guān)鍵，這是由績(jī)效審計(jì)的多樣性和復(fù)雜性決定的?？?jī)效審計(jì)程序是指審計(jì)人員開(kāi)展具體績(jī)效審計(jì)工作的先后步驟和基本內(nèi)容。目前我國(guó)關(guān)于績(jī)效審計(jì)的程序和方法還沒(méi)有統(tǒng)一規(guī)定，這在一定程度上給了審計(jì)人員執(zhí)業(yè)的自由，但是另一方面也加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。三是農(nóng)村績(jī)效審計(jì)無(wú)準(zhǔn)則、制度、規(guī)范可供遵循。要開(kāi)展績(jī)效審計(jì)，就必須要有相應(yīng)的審計(jì)準(zhǔn)則、制度和規(guī)范，否則審計(jì)工作就無(wú)章可循?？v觀(guān)國(guó)外績(jī)效審計(jì)發(fā)展的歷史，凡是績(jī)效審計(jì)開(kāi)展得比較好的國(guó)家，無(wú)不制定了一整套完整的審計(jì)準(zhǔn)則(規(guī)范)。我國(guó)審計(jì)署自1989年開(kāi)始制定我國(guó)的審計(jì)準(zhǔn)則，截至目前，關(guān)于審計(jì)方面的法律法規(guī)已經(jīng)出臺(tái)了不少，但有關(guān)績(jī)效審計(jì)的法律法規(guī)卻很少，特別是有關(guān)農(nóng)村績(jī)效審計(jì)的法律法規(guī)幾乎是空白。

　　(三)農(nóng)村審計(jì)人員結(jié)構(gòu)不合理

　　一是農(nóng)村審計(jì)人員嚴(yán)重缺乏。從實(shí)際情況來(lái)看，目前農(nóng)村絕大部分地區(qū)都實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)代理制，通過(guò)會(huì)計(jì)代理中心處理農(nóng)村的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題。從審計(jì)的獨(dú)立性要求來(lái)講，會(huì)計(jì)人員與審計(jì)人員應(yīng)該是兩條線(xiàn)，兩套人馬，互不干涉，相互制衡。但現(xiàn)實(shí)的情況是，負(fù)責(zé)農(nóng)村會(huì)計(jì)代理工作的農(nóng)村經(jīng)濟(jì)管理站與負(fù)責(zé)審計(jì)的農(nóng)村審計(jì)站是“兩塊牌子、一套人馬”。這時(shí)農(nóng)村審計(jì)人員嚴(yán)重缺乏的表現(xiàn)。二是農(nóng)村審計(jì)人員知識(shí)構(gòu)成不合理。我國(guó)農(nóng)村審計(jì)大多還是財(cái)務(wù)審計(jì)，這一現(xiàn)實(shí)要求決定了農(nóng)村審計(jì)人員大都是“財(cái)會(huì)科班出身”，真正的審計(jì)專(zhuān)業(yè)人員極少。這一單一的知識(shí)結(jié)構(gòu)造成了人審計(jì)人員不能掌握相應(yīng)的審計(jì)技術(shù)、程序和方法，不能勝任日益復(fù)雜的農(nóng)村審計(jì)工作?？?jī)效審計(jì)屬于較高層次的審計(jì)，要求審計(jì)人員具備完整系統(tǒng)的審計(jì)知識(shí)，不僅如此，審計(jì)人員還要掌握諸如法律、經(jīng)濟(jì)學(xué)、數(shù)學(xué)、計(jì)算機(jī)、工程學(xué)等相關(guān)知識(shí)。因此從這一點(diǎn)上來(lái)講，農(nóng)村審計(jì)人員的知識(shí)構(gòu)成不能適應(yīng)新形勢(shì)的需求。

　　(四)農(nóng)村績(jī)效審計(jì)理論研究滯后

　　我國(guó)對(duì)于績(jī)效審計(jì)的研究起步較晚，雖然也取得了一定的理論成果，但是研究成果仍然存有缺陷：一是偏重于基本理論方面，缺乏對(duì)績(jī)效審計(jì)實(shí)務(wù)的探討；二是對(duì)公共機(jī)構(gòu)績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)方面的研究比較欠缺；三是對(duì)各級(jí)政府，不同部門(mén)，特別是農(nóng)村基層政府的績(jī)效審計(jì)問(wèn)題未單獨(dú)進(jìn)行研究。四是結(jié)合當(dāng)前我國(guó)的戰(zhàn)略任務(wù)(如構(gòu)建和諧社會(huì)、創(chuàng)建社會(huì)主義新農(nóng)村、實(shí)現(xiàn)全面小康目標(biāo))來(lái)研究政府績(jī)效審計(jì)比較少見(jiàn)。由此可見(jiàn)，我國(guó)現(xiàn)階段對(duì)農(nóng)村績(jī)效問(wèn)題的研究?jī)?nèi)容上還不夠系統(tǒng)和完善，理論與實(shí)踐未能較好融合。

　　三、農(nóng)村績(jī)效審計(jì)的對(duì)策

　　針對(duì)農(nóng)村績(jī)效審計(jì)中存在的問(wèn)題，筆者擬提出以下對(duì)策：

　　(一)加大績(jī)效審計(jì)的宣傳，提高農(nóng)村審計(jì)人員對(duì)績(jī)效審計(jì)的認(rèn)識(shí)

　　財(cái)務(wù)審計(jì)的主導(dǎo)地位使全社會(huì)對(duì)績(jī)效審計(jì)的了解較少。尤其是在農(nóng)村地區(qū)，審計(jì)人員嚴(yán)重缺乏，專(zhuān)業(yè)素質(zhì)良莠不齊，對(duì)績(jī)效審計(jì)的認(rèn)識(shí)停留在只知其一，不知其二的層次。因此，農(nóng)村審計(jì)主管部門(mén)不僅要利用多種渠道廣泛宣傳績(jī)效審計(jì)，而且要積極廣泛的組織績(jī)效審計(jì)知識(shí)的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，讓盡可能多的農(nóng)村審計(jì)人員逐步掌握績(jī)效審計(jì)的基本知識(shí)，在實(shí)踐中結(jié)合自己的專(zhuān)業(yè)技能并運(yùn)用績(jī)效審計(jì)的方法。

　　(二)改革原有的農(nóng)村審計(jì)模式，完善和制定農(nóng)村績(jī)效審計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)

　　我國(guó)農(nóng)村目前主要的審計(jì)模式為“農(nóng)業(yè)部門(mén)主管下的農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)審計(jì)站審計(jì)模式”。這一模式由于不能很好的解決審計(jì)獨(dú)立性的問(wèn)題，因而具有很大的弊端。關(guān)于農(nóng)村審計(jì)模式，我國(guó)理論工作者進(jìn)行了相關(guān)的研究，得出了一些有意義的結(jié)論。如陳建萍、朱朝暉(2007)認(rèn)為，可以施行農(nóng)村經(jīng)濟(jì)監(jiān)察中心的模式。農(nóng)村經(jīng)濟(jì)監(jiān)察中心模式是變?cè)瓉?lái)農(nóng)業(yè)行政主管部門(mén)主管為國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)主管，建立統(tǒng)一的農(nóng)村經(jīng)濟(jì)監(jiān)察中心，承擔(dān)鄉(xiāng)鎮(zhèn)各村的財(cái)務(wù)審計(jì)監(jiān)督和配合經(jīng)濟(jì)責(zé)任的追究工作。這樣既能克服農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)審計(jì)站審計(jì)獨(dú)立性缺失對(duì)審計(jì)監(jiān)督力度的影響，又能增強(qiáng)審計(jì)的權(quán)威性。袁靜、魏理(2007)認(rèn)為，要提高審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性，必須改變?cè)鹊碾`屬關(guān)系。可以嘗試將審計(jì)機(jī)關(guān)獨(dú)立于政府之外，不受任何行政部門(mén)干涉，賦予其檢查權(quán)、行政處理權(quán)、移送行政處理及提請(qǐng)司法處理權(quán)等。各級(jí)地方審計(jì)機(jī)關(guān)只受中央審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)。另外，還有必要設(shè)立一個(gè)專(zhuān)門(mén)的審計(jì)監(jiān)督部門(mén)，保證審計(jì)的公平、公正、合法。我們基本同意上面的觀(guān)點(diǎn)，只是這一新模式還有一些細(xì)節(jié)問(wèn)題有待研究。完善和制定農(nóng)村績(jī)效審計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)。首先應(yīng)該將農(nóng)村績(jī)效審計(jì)納入《審計(jì)法》的立法范圍。其次可借鑒國(guó)外已頒布的政府績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則，制定符合我國(guó)特點(diǎn)的農(nóng)村績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則。除此之外，相關(guān)部門(mén)還應(yīng)根據(jù)農(nóng)村審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)素質(zhì)不高的特點(diǎn)，組織專(zhuān)家學(xué)者編寫(xiě)審計(jì)操作指南，減少審計(jì)環(huán)節(jié)中的職業(yè)判斷，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　(三)適當(dāng)擴(kuò)大績(jī)效審計(jì)范圍，妥善選擇試點(diǎn)項(xiàng)目

　　選擇的試點(diǎn)項(xiàng)目要有針對(duì)性和代表性，既要考慮試點(diǎn)項(xiàng)目在農(nóng)村可能帶來(lái)的影響，又要考慮該項(xiàng)目是否是農(nóng)業(yè)主管部門(mén)比較關(guān)注和重視的方面，還要考慮審計(jì)難度和審計(jì)成本的問(wèn)題。我國(guó)的績(jī)效審計(jì)尤其是農(nóng)村績(jī)效審計(jì)尚處于摸索階段，新情況、新問(wèn)題很多。這就需要審計(jì)人員審時(shí)度勢(shì)，選擇具有重大參考價(jià)值的項(xiàng)目試點(diǎn)。在審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)人員要充分利用自身知識(shí)，調(diào)動(dòng)各種資源，為績(jī)效審計(jì)創(chuàng)造良好的環(huán)境。對(duì)于已經(jīng)完成試點(diǎn)的項(xiàng)目，要定期不定期的檢查審計(jì)意見(jiàn)的執(zhí)行情況，明確責(zé)任。注意檢查審計(jì)報(bào)告中指出的問(wèn)題是否得到糾正，審計(jì)提出的建議是否被采納執(zhí)行，對(duì)于未被采納的審計(jì)建議要進(jìn)行原因分析，這樣才能發(fā)揮績(jī)效審計(jì)的作用。

　　(四)優(yōu)化審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)，提高審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)

　　社會(huì)主義新農(nóng)村建設(shè)必然伴隨著在農(nóng)村的大量資金投入，而這些資金的投放領(lǐng)域?qū)?huì)十分廣泛，這就要求審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中綜合運(yùn)用多學(xué)科的知識(shí)?？梢哉f(shuō)審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)的多元化已是大勢(shì)所趨。審計(jì)人員不僅要通曉會(huì)計(jì)、審計(jì)、財(cái)務(wù)管理、稅法以及相關(guān)法律知識(shí)，而且需要具備數(shù)學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)等相關(guān)學(xué)科的知識(shí)。要優(yōu)化審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)，提高審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)，是一個(gè)漫長(zhǎng)的逐步推進(jìn)的過(guò)程，不可能一蹴而就。這就需要主管部門(mén)對(duì)農(nóng)村審計(jì)人才培養(yǎng)有一個(gè)長(zhǎng)期的統(tǒng)籌規(guī)劃，制定詳細(xì)的培養(yǎng)計(jì)劃，有序進(jìn)行，層層推進(jìn)。

　　(五)加強(qiáng)農(nóng)村績(jī)效審計(jì)工作的理論研究，推進(jìn)績(jī)效審計(jì)規(guī)范化建設(shè)

　　審計(jì)工作的獨(dú)立性和權(quán)威性需要制度來(lái)確認(rèn)，完善與加強(qiáng)農(nóng)村績(jī)效審計(jì)工作理論，可以明確績(jī)效審計(jì)的地位，保障農(nóng)村績(jī)效審計(jì)的有序開(kāi)展。審計(jì)主管部門(mén)要組織相關(guān)專(zhuān)家學(xué)者對(duì)績(jī)效審計(jì)進(jìn)行研究，擴(kuò)大對(duì)外交流，吸取國(guó)外成熟的理論和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，盡快出臺(tái)有關(guān)農(nóng)村績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和操作指南。農(nóng)村績(jī)效審計(jì)工作是事關(guān)國(guó)家、農(nóng)村和個(gè)人的大事，它有利于提高政府威信，增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督權(quán)威性，需要各方面的通力協(xié)作。