材料成本差異是采用計劃成本法進(jìn)行存貨核算時必須設(shè)置和使用的會計科目或賬戶。而我國現(xiàn)行的有關(guān)材料成本差異會計核算規(guī)范存在方向性規(guī)定缺陷，無論是基本會計準(zhǔn)則、具體會計準(zhǔn)則，還是企業(yè)會計制度，都未對材料成本差異方向性作出明確規(guī)定，導(dǎo)致實務(wù)操作中很容易在計算材料成本差異及材料成本差異率時混淆其方向。

　　按照現(xiàn)行有關(guān)規(guī)范，利用計劃成本法進(jìn)行存貨核算時，企業(yè)對存貨的計劃成本和實際成本之間的差異應(yīng)當(dāng)單獨核算，按期結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異，將計劃成本調(diào)整為實際成本；企業(yè)購入并已驗收的原材料，按計劃成本借記“原材料”，貸記“物資采購”，同時結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異，實際成本大于計劃成本的，借記“材料成本差異”，實際成本小于計劃成本的，貸記“材料成本差異”。

　　采用計劃成本進(jìn)行日常核算的企業(yè)，其基本核算程序如下：（1）企業(yè)應(yīng)先制定各種存貨的計劃成本目錄。規(guī)定存貨的分類、各種存貨的名稱、規(guī)格、編號、單位和計劃單位成本。除一些特殊情況外，計劃單位成本在年度內(nèi)一般不作調(diào)整。（2）平時收到存貨時，應(yīng)按計劃單位成本計算收到存貨的計劃成本并填入收料單內(nèi)，將實際成本與計劃成本的差額作為“材料成本差異”分類登記。（3）平時領(lǐng)用、發(fā)出的存貨，按計劃成本計算，月份終了再將本月發(fā)出存貨應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異進(jìn)行分?jǐn)?，隨同本月發(fā)出存貨的計劃成本記入有關(guān)賬戶，將發(fā)出存貨的計劃成本調(diào)整為實際成本。發(fā)出存貨負(fù)擔(dān)的成本差異必須按月分?jǐn)?/font>，不得在季末或年末一次分?jǐn)?。會計期末通過“材料成本差異”科目將發(fā)出存貨和期末存貨調(diào)整為實際成本，調(diào)整公式為“實際成本：計劃成本：成本差異”。

　　材料成本差異隨著材料的入庫而形成，包括外購材料、自制材料、委托加工材料入庫等；同時也隨著材料出庫而減少，如領(lǐng)用材料、出售材料、消耗材料等。期初和當(dāng)期形成的材料成本差異，應(yīng)在當(dāng)期已發(fā)出材料和期末結(jié)存材料之間進(jìn)行分配，屬于已消耗材料應(yīng)分配的材料成本差異，從“材料成本差異”科目轉(zhuǎn)入有關(guān)科目。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在月份終了后計算材料成本差異率，據(jù)以分配當(dāng)月形成的材料成本差異。材料成本差異率的計算公式如下：

　　[例1]某企業(yè)為增值稅一般納稅人，材料采用計劃成本核算。2005年1月份“原材料”科目的期初余額56000元，“材料成本差異”科目期初借方余額4500元，原材料單位計劃成本12 元；本月10日進(jìn)貨1500公斤，單價10元／公斤，支付貨款15000元，運輸費500元，材料進(jìn)項稅額2550元，材料于11日驗收入庫；20日進(jìn)貨2000公斤，單價13元／公斤，支付價款26000元，運輸費1000元，材料進(jìn)項稅額4420元，22日材料驗收入庫；本月15日和25日車間分別領(lǐng)用材料2000公斤。

　　通過計算，材料成本差異率是4.99％。問題就在于4.99％在計算及結(jié)果的表現(xiàn)上沒有規(guī)定方向，若上例的材料成本差異不是超支而是節(jié)約，計算出來的也是4.99％，仍然是同樣的表現(xiàn)形式，但其經(jīng)濟(jì)意義卻是相反的。正是因為核算規(guī)范中未明確規(guī)定借方或貸方差異應(yīng)以正、負(fù)數(shù)區(qū)分列示，從而容易造成計算結(jié)果混淆方向。

　　通過將材料成本差異率計算方法與相關(guān)會計方法進(jìn)行比較，可為材料成本差異率的方向性提供一定借鑒作用。

　　（1）與毛利率的計算方法比較。與計劃成本法相比較，毛利率法在毛利為正數(shù)時計算的毛利率是正數(shù)，毛利為負(fù)數(shù)時計算結(jié)果是負(fù)數(shù)。由此可見，毛利率法下計算出來的毛利率是具有方向性的。毛利率的計算公式如下：

　　當(dāng)分子中的銷售收入小于銷售退回與折讓和銷售成本之和時，計算出來的毛利率就是負(fù)數(shù)，相反則是正數(shù)。所以，毛利率是具有方向規(guī)定性的。

　　（2）與商品進(jìn)銷差價率的計算方法比較。零售價法中的進(jìn)銷差價率也是有方向性的。在我國會計實務(wù)中，商品零售廣泛采用售價金額核算法。這種方法通過設(shè)置“商品進(jìn)銷差價”科目進(jìn)行處理，平時商品存貨的進(jìn)、銷、存均按售價記賬，售價與進(jìn)價的差額記入“商品進(jìn)銷差價”科目，期末通過計算進(jìn)銷差價率的辦法計算本期已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價，并據(jù)以調(diào)整本期銷售成本。進(jìn)銷差價率的計算公式如下：

　　[例2]某商店1月份期初存貨成本100000元，售價總額125000元。本期購貨成本450000元，售價總額675000元。本期銷售收入640000元。計算期末存貨成本、本期銷貨成本、進(jìn)銷差價、進(jìn)銷差價率及已銷存貨與期末庫存存貨應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價。

　　已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價=640000×31.25％=200000（元）

　　期末庫存商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價＝[（125000+675000）－640000]×31.25％=50000（元）

　　以上計算的商品進(jìn)銷差價率均是正數(shù)，即是在售價大于成本的情況下計算的結(jié)果。但如果售價小于成本時，計算出來的結(jié)果卻是負(fù)數(shù)。差價率為負(fù)數(shù)，那么銷售得越多，虧損就會越多。相反，差價率為正數(shù)，銷售越多，獲利就越多。筆者建議在會計核算規(guī)范中明確規(guī)定材料成本差異的方向性，規(guī)定在材料成本差異率計算過程中，借方差異在算式中以正數(shù)列示，貸方差異則以負(fù)數(shù)列示，這樣計算出來的結(jié)果就很明確，差異率是正數(shù)的，表示超支；相反，差異率是負(fù)數(shù)的則表示節(jié)約。這樣在實務(wù)中計算材料成本差異（率）就不會混淆方向了。