【摘要】學習會計學的新生往往對會計專業(yè)知識的認識產(chǎn)生障礙，導致其對會計課程的學習喪失信心。一方面是由于會計學本身技術性較強，另一方面可能是源于教師授課方式過于專業(yè)化與學術化。本文從生活化、通俗化的舉例入手，從會計產(chǎn)生的根源、會計核算程序、會計確認基礎、會計計量屬性與會計原則等五個方面進行講解，期望能夠有助于會計新生盡快了解會計學，掌握會計實務核算的要領。

　　【關鍵詞】會計目標；會計基礎；計量屬性

　　會計啟蒙教育的對象往往是會計專業(yè)大學一年級的學生。這些學生剛通過應試的高中教育進入大學，經(jīng)濟知識背景缺乏，對專業(yè)問題的理解能力較為欠缺。而會計學是一門專業(yè)技術性很強的學科，如何能夠讓大學新生輕松快速入門是會計教師們值得思考的問題。筆者結合近年來中南財經(jīng)政法大學會計學院的教學改革實踐與自身的教學體會，擬從通俗化視角探討會計學的若干基本問題，讓新入學的會計學子順利踏入會計學的學習殿堂。

　　一、會計產(chǎn)生根源：受托責任觀向決策有用觀的轉化

　　會計理論界對會計目標的認識主要包括受托責任觀與決策有用觀兩種觀點。受托責任觀強調披露義務，它認為，在現(xiàn)代公司制下，企業(yè)所有權和經(jīng)營權相分離，企業(yè)管理層是受委托人之托經(jīng)營管理企業(yè)及其各項資產(chǎn)，有責任妥善保管并合理、有效地運用這些資產(chǎn)，因此財務報告應當反映企業(yè)管理層受托責任的履行情況，以有助于評價企業(yè)的經(jīng)營管理責任和資源使用的有效性。而決策有用觀認為，企業(yè)編制財務報表的主要目的是為了滿足財務報告使用者的信息需要，有助于財務報告使用者作出經(jīng)濟決策。如果企業(yè)在財務報告中提供的會計信息與使用者的決策無關，沒有使用價值，那么財務報告也失去了其編制的意義。

　　上述兩種有關會計目標的觀點事實上闡述了會計產(chǎn)生的根源，即為什么需要會計。理解受托責任觀，應首先明確兩權（所有權與經(jīng)營權）分離概念與會計產(chǎn)生的關系。例如，學校路邊有一個賣燒餅的個體戶，他的燒餅店為什么不需要聘請會計人員呢？很多看似合理的解釋都能夠回答該問題，如聘請的成本過高，或者個體戶的業(yè)務很簡單等。但這些答案都不是問題的關鍵。該攤販未聘會計人員的最主要原因是，在燒餅店這個特殊且簡單的企業(yè)，這個小販既是老板又是經(jīng)理，所有權與經(jīng)營權合一了。在兩權合一的情況下，燒餅小販沒有承擔受托責任，或者說自己承擔自己的受托責任，他只需要自己向自己披露財務報告，因此，燒餅店老板沒有必要在這個簡單企業(yè)中設置會計部門。

　　但一個更深入的問題值得進一步思考，既然燒餅店因為兩權合一不必設置會計機構，那么燒餅店是否需要在某些特殊情況下提供財務報告呢？例如在向銀行借款時，這個攤販就可能需要提供財務報告。因為，對于銀行而言，可能有很多企業(yè)向其申請貸款，銀行需要作出一個決策，就是將有限的資金最有效地貸給償債能力強，且效益好的企業(yè)。銀行為了做出正確地決策，必然要求所有申請貸款的企業(yè)提供相關的信息報告。而燒餅店提供的財務報告正是為了滿足銀行上述信息需求。此時，燒餅店需要設置會計系統(tǒng)并提供財務報告，這正是基于決策有用觀的觀點，即為外部信息使用者提供決策有用的會計信息。

　　二、會計核算程序：將原始數(shù)據(jù)轉化為正式報告的過程

　　會計是一個信息系統(tǒng)，它使經(jīng)濟業(yè)務的原始數(shù)據(jù)經(jīng)過確認、計量、記錄與報告四個步驟的加工處理，最終形成以財務報表為主體的財務報告。會計確認主要是對輸入會計信息系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)和輸出會計信息系統(tǒng)的經(jīng)濟信息進行認定；會計計量是借助于貨幣形式對企業(yè)經(jīng)濟活動中內含的數(shù)量關系進行計算和確定；會計記錄是將對企業(yè)經(jīng)濟活動進行會計確認和計量的結果在賬戶上予以登記，從而達到記錄經(jīng)濟交易與事項的目的；會計報告是企業(yè)借助于財務報告（含財務報表）方式將企業(yè)經(jīng)濟活動信息提供（或披露）給信息使用者。

　　會計核算程序可以通過教師對學生的教學管理過程進行理解。教師一個學期的教學管理活動需要從認識學生一直到給出每個學生的學期總評成績，這個過程與會計核算程序是類似的。上課之前，教師首先要做的是確認學生名單，把選擇該課程的學生名字列入本班學生名冊中，對于那些旁聽的同學，就不需把他們的名字也列入該表中，這便是初始確認。每次上課時，教師可能會在課堂上點名，認定本班哪些學生進入教室聽課，哪些學生缺席，該過程則是再確認。其次，教師在確認被管理對象——本班學生后，需要根據(jù)每個學生每節(jié)課的考勤情況、回答問題情況與小測驗的結果給出平時成績，并根據(jù)期末考試情況給出期末成績，這便是計量。在給出平時成績與期末成績后，教師需要將學生成績的各種數(shù)據(jù)登記于學生名冊上，該過程是基于名冊建立（確認）與成績計分（計量）兩個過程之上完成的，這個登分的過程即是記錄過程。最后，教師通過分析、匯總與調整，根據(jù)平時的成績記錄，最終在規(guī)范的登分冊上給出每個學生本學期的總評成績，告知學生并上交學校教務部門存檔，該過程即是報告。

　　會計核算程序中的確認、計量、記錄和報告正如同上述事件一樣相互關聯(lián)、相互影響，構成了企業(yè)信息系統(tǒng)運行的基本程序。該程序對企業(yè)日常的經(jīng)濟交易與事項表現(xiàn)出的原始數(shù)據(jù)進行加工處理，最后以財務報告的形式提供給會計信息使用者。

　　三、會計確認基礎：收款權利與付款責任的認定

　　會計確認基礎也稱會計基礎，通常包括權責發(fā)生制基礎與收付實現(xiàn)制基礎。大學新生在接受會計啟蒙教育時，對會計基礎的理解，特別是權責發(fā)生制基礎的理解往往存在障礙。權責發(fā)生制要求企業(yè)在計算確定當期損益時，應當以企業(yè)取得款項的“權利”是否形成為標識來確認收入，而不論其款項是否已經(jīng)收到，同時應當以企業(yè)支付款項的“責任”是否產(chǎn)生為標識來確認費用，而不是論其款項是否已經(jīng)實際支付。相反地，收付實現(xiàn)制以現(xiàn)金的實際收付為標準來確認當期收入和費用，而不論收款的“權利”或是付款的“責任”是否已經(jīng)形成。

　　對于會計基礎可以通過公交IC卡的購買與使用予以理解。如果以現(xiàn)金購買一張面值為100元的IC卡，你會將這筆開支視為什么？通常的答案是，既然錢已支付，卡已經(jīng)取得，那么開銷自然應該算作“費用”。事實上，這種理解是以款項支出為判斷標準，即收付實現(xiàn)制的觀點。但如果以權責發(fā)生制為標準，則不能確認為“費用”。因為，當購卡人花錢購買IC卡時，還沒有享受任何乘車服務，沒有產(chǎn)生任何支付車費的“責任”，費用并未發(fā)生。購卡人支付的100元現(xiàn)金事實上是預支的車費，在權責發(fā)生制基礎下應該作為資產(chǎn)。當購卡人刷卡乘車時，購卡人享受了一次乘車服務，支付車費的責任已經(jīng)產(chǎn)生，IC卡作為資產(chǎn)將會部分地轉化為費用。

　　同樣的道理，當教師每上完一節(jié)課時，教師按照收付實現(xiàn)制，由于沒有收到任何款項，不能確認收入，但如果按照權責發(fā)生制，則由于教師的授課服務已經(jīng)提供，收款權力已經(jīng)取得，因此可以確認本節(jié)課的收入。

　　四、會計計量屬性：強調過去的成本還是現(xiàn)在的價值

　　會計計量反映的是會計要素金額的確定基礎，它主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等。其中，歷史成本與公允價值兩種計量屬性對于會計初學者的理解最為重要。

　　在歷史成本計量下，資產(chǎn)與負債的計量強調資產(chǎn)取得與負債發(fā)生當時的實際發(fā)票價值。而在公允價值計量下，則強調在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務清償?shù)慕痤~計量。歷史成本計價由于其通常以發(fā)票金額為基礎，因此，歷史成本計價的可靠性較強。公允價值由于強調雙方公平交易達成金額，往往以市場價值為基礎，因此，公允價值的相關性較強。

　　對于歷史成本與公允價值的理解以及兩種計量屬性孰重孰輕的問題，可以通過下述案例予以說明。假設A與B公司同時提出向C銀行借款800萬元，兩家公司負債都為0，A公司賬面資產(chǎn)總額為1 000萬元，B公司賬面資產(chǎn)總額為600萬元，A、B公司的資產(chǎn)都為一座建筑物，且均按照建筑物形成時的價值入賬，即歷史成本。由于A公司賬面資產(chǎn)總額大于B公司賬面資產(chǎn)總額，C銀行必定更愿意將800萬元放貸給A公司，因為A公司的債務保障能力會強于B公司。

　　但如果再提供一個信息，A公司的大樓是于2007年建成的，而B公司的大樓是于1990年建成的，并且B公司的大樓現(xiàn)在的市價為1 200萬元。這樣一來，C銀行上述決策則出現(xiàn)了失誤。究其原因，C銀行作出上述判斷是基于兩公司財務報表的歷史數(shù)據(jù)。歷史數(shù)據(jù)可靠，難以造假，作為銀行決策的依據(jù)客觀可靠。但由于歷史成本往往隨著時間的推移逐步偏離現(xiàn)行市價，因此歷史成本的決策相關性不強。

　　但C銀行能否直接以兩個公司資產(chǎn)的市場價值來進行判斷呢？結果是也不行。因為，市場價值是公允價值的一種表現(xiàn)形式，盡管決策相關性強，但由于公允價值需要人為判斷，因此，可靠性可能受損。實務中，銀行應該結合歷史成本與公允價值，并聘請有資質的資產(chǎn)評估公司做出的評估值綜合進行判斷。

　　五、會計原則與理念：會計核算的靈魂

　　除上述內容以外，會計學中的一些原則與理念也是初學者學習的難點，仍可以通過生活化的舉例加以分析說明。

　�。ㄒ唬┫嚓P性與可靠性

　　相關性和可靠性同屬于會計信息質量特征，不同的是，可靠性強調會計信息的真實可靠、內容完整，而相關性強調信息的預測和反饋價值，以及它的及時性。相關性與可靠性的理解可以通過學生對教師的教學評價為例進行講解。如學生通常需要對教師的教學情況進行定性評價，評價教學情況的好與差。假設教師的教學情況很糟糕，但學生礙于情面給予違心的評價“還不錯”，那么該評價結果雖然與評價要求相關，但明顯缺乏可靠性，可能對教師未來的決策帶來誤導，教師可能會認為自己的教學還不錯，于是不打算改進教學水平。有時，學生可能不愿意違心進行評價，他們可能會對教學評價顧左右而言他，如回答“您很風趣”。這樣的評價可能是可靠的，因為，教師的授課風格可能的確很風趣，但該評價顯然與評價要求沒有直接聯(lián)系。因此，無論這個評價是否準確，但都將缺乏相關性。

　�。ǘ�）配比性

　　配比性是指任何收入的取得一定存在與之相關的成本、費用為代價，任何成本、費用的發(fā)生一定是以取得某項收入為目標的。沒有無緣無故的收入取得，也沒有無緣無故的費用發(fā)生。例如，商品銷售取得的收入是以商品生產(chǎn)耗費的成本為代價的，因此，商品成本與銷售收入就存在配比關系。

　　在對配比原則的理解過程中，特別要注意區(qū)分收入與利得、費用與損失。例如，某人碰巧撿到500元，且無人認領，這500元可以看作撿錢者的一項利得，而非收入，因為它沒有相對應的費用作為代價；再假設如果某倉庫突發(fā)火災，價值10 000元的原材料燒毀，這10 000元即是損失，而不是費用。因為火災損失并非以未來盤盈材料為目的，它不是以取得收入為目的而發(fā)生的代價，它是損失。

　�。ㄈ�）重要性原則

　　會計中的重要性是指：如果一項交易或者事項被錯記或者漏記會影響信息使用者的決策，那么這項交易或者事項就是重要的。會計信息的重要性要求在對企業(yè)的經(jīng)濟交易與事項進行核算時，應當區(qū)別其重要程度分別采用不同的會計程序與方法。重要性原則給會計確認添上了一道門檻，只有達到一定重要性水平的交易與事項才需要進入專門的會計確認、計量、記錄與報告程序。

　　假設公司丟失了一顆價值0.1元的螺絲釘，因為其價值過低，不予記錄也不會造成會計信息的失真或是不相關，所以通常可以忽略不計。但如果該公司的會計主管要求所有會計人員加班查出為何賬實相差0.1元，則違背了會計上的重要性原則，因為這0.1元的螺絲釘不會影響信息使用者的決策。再如，公司買入一把價值為10元的鉗子，預計可使用5年。會計不需要按照配比原則將鉗子的價值在其可使用年限內進行攤銷，每年攤銷2元，而是在領用時一次性將其作為當期的成本或費用，因為，10元的鉗子并非重要事項，而采用分期攤銷反而會導致過高的會計信息管理成本。

　　【主要參考文獻】

　　[1] 唐國平，張琦.國家級十一五規(guī)劃教材《會計學基礎》. 高等教育出版社，2007年11月版.

　　[2] 唐國平，張琦，龔翔.《會計學原理》. 清華大學出版社，2005年1月版.