本文就臺(tái)灣地區(qū)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)的相關(guān)規(guī)定及做法作一介紹，目的在于能夠?qū)ξ覈箨懙貐^(qū)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的相關(guān)規(guī)范之制定提供一些參考。

　　內(nèi)部控制在企業(yè)的經(jīng)營過程中起著非常重要的作用，許多國家和地區(qū)都從不同程度上對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)置以及對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)提出了要求，其中最為典型的是美國審計(jì)鑒證準(zhǔn)則(SSAE)第6號(hào)與臺(tái)灣《公開發(fā)行公司建立內(nèi)部控制實(shí)施要點(diǎn)》，要求企業(yè)對(duì)外界公眾出具內(nèi)部控制報(bào)告，并要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，出具審計(jì)報(bào)告。本文就臺(tái)灣地區(qū)的相關(guān)規(guī)定及做法作一介紹，目的在于能夠?qū)ξ覈箨懽?cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的相關(guān)規(guī)范之制定提供一些參考。
 
    按照臺(tái)灣地區(qū)的《申請(qǐng)上市公司自行評(píng)估及會(huì)計(jì)師審查內(nèi)部控制制度作業(yè)要點(diǎn)》的有關(guān)內(nèi)容，會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審查，涉及到的規(guī)范條款包括以下幾個(gè)方面：
 
　　內(nèi)部控制的審查范圍及審查期間 

    按照臺(tái)灣地區(qū)的《申請(qǐng)上市公司自行評(píng)估及會(huì)計(jì)師審查內(nèi)部控制制度作業(yè)要點(diǎn)》的有關(guān)內(nèi)容，會(huì)計(jì)師審查的內(nèi)部控制，其范圍以與財(cái)務(wù)報(bào)道有關(guān)，及以與保障資產(chǎn)安全使資產(chǎn)不致在未經(jīng)授權(quán)的情況下取得、使用及處分有關(guān)的內(nèi)部控制制度為限。其中與保障資產(chǎn)安全使資產(chǎn)不致在未經(jīng)授權(quán)的情況下取得、使用及處分有關(guān)的內(nèi)部控制，主要是屬于與營運(yùn)有關(guān)的內(nèi)部控制，也有些層面涉及到與財(cái)務(wù)報(bào)道或與法令遵循有關(guān)的內(nèi)部控制。 

    按照臺(tái)灣地區(qū)的《申請(qǐng)上市公司自行評(píng)估及會(huì)計(jì)師審查內(nèi)部控制制度作業(yè)要點(diǎn)》的有關(guān)內(nèi)容，會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的審查期間，應(yīng)為與最近期經(jīng)會(huì)計(jì)師簽證的年度財(cái)務(wù)報(bào)表所涵蓋的期間一致的一年；或最近期經(jīng)會(huì)計(jì)師核閱(或簽證)的半年度財(cái)務(wù)報(bào)表截止日前一年，二者應(yīng)選擇與應(yīng)檢送日期較近者。 

　　會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的審查準(zhǔn)則 

    按照臺(tái)灣地區(qū)的《申請(qǐng)上市公司自行評(píng)估及會(huì)計(jì)師審查內(nèi)部控制制度作業(yè)要點(diǎn)》的有關(guān)內(nèi)容，會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的審查準(zhǔn)則包括： 

    1.一般準(zhǔn)則。主要規(guī)定了會(huì)計(jì)師審查內(nèi)部控制應(yīng)具備的知識(shí)及訓(xùn)練、應(yīng)有的公正及獨(dú)立性、應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎等。2.外勤準(zhǔn)則。主要規(guī)定了進(jìn)行內(nèi)部控制審查的規(guī)劃、對(duì)助理人員的督導(dǎo)以及應(yīng)獲得對(duì)各組成要素形成意見時(shí)的足夠的證據(jù)。3.報(bào)告準(zhǔn)則。主要規(guī)定了內(nèi)部控制審查報(bào)告所包括的內(nèi)容，以及對(duì)內(nèi)部控制所形成的幾種審查意見形式。 

　　會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的審查程序 

    按照臺(tái)灣地區(qū)的《申請(qǐng)上市公司自行評(píng)估及會(huì)計(jì)師審查內(nèi)部控制制度作業(yè)要點(diǎn)》的有關(guān)內(nèi)容，會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的審查程序包括： 

    1.規(guī)劃。會(huì)計(jì)師在此階段，主要應(yīng)考慮各種諸如產(chǎn)業(yè)的性質(zhì)、契約規(guī)定的內(nèi)容、會(huì)計(jì)師的初步了解等因素來制定審查規(guī)劃。2.取得對(duì)內(nèi)部控制的了解。會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的了解是評(píng)估內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否適當(dāng)?shù)幕A(chǔ)。會(huì)計(jì)師應(yīng)通過詢問、檢視書面文件及觀察等方式來了解企業(yè)的內(nèi)部控制。3.評(píng)估內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的適當(dāng)性。會(huì)計(jì)師應(yīng)通過評(píng)估企業(yè)內(nèi)部控制整體能否達(dá)到某一目標(biāo)，來評(píng)估內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的適當(dāng)性，而不是某一特定內(nèi)部控制活動(dòng)是否失當(dāng)。4.測(cè)試及評(píng)估內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性。會(huì)計(jì)師應(yīng)就內(nèi)部控制執(zhí)行過程，進(jìn)行有關(guān)的測(cè)試，以歸集與內(nèi)部控制執(zhí)行有關(guān)的充分適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，以評(píng)估內(nèi)部控制的有效性。 

　　會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的審查報(bào)告 

    按照臺(tái)灣地區(qū)的《申請(qǐng)上市公司自行評(píng)估及會(huì)計(jì)師審查內(nèi)部控制制度作業(yè)要點(diǎn)》，會(huì)計(jì)師在審查過程中，如果沒有須強(qiáng)調(diào)的事項(xiàng)，會(huì)計(jì)師出具的內(nèi)部控制審查報(bào)告分為以下幾種類型： 

    1.無保留意見(I)。當(dāng)符合下列條件時(shí)，會(huì)計(jì)師可以出具無保留意見(I)的審查報(bào)告：
 
    (1)與財(cái)務(wù)報(bào)道有關(guān)的內(nèi)部控制，以及與保障資產(chǎn)安全使資產(chǎn)不致在未經(jīng)授權(quán)的情況下取得、使用及處分有關(guān)的內(nèi)部控制制度，無重大缺失。(2)管理階層針對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)道有關(guān)的內(nèi)部控制，以及與保障資產(chǎn)安全使資產(chǎn)不致在未經(jīng)授權(quán)的情況下取得、使用及處分有關(guān)的內(nèi)部控制提出聲明。(3)管理階層針對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)具有適當(dāng)性及執(zhí)行具有有效性提出聲明。(4)管理階層的聲明是允當(dāng)?shù)摹?5)會(huì)計(jì)師已經(jīng)依據(jù)上述作業(yè)要點(diǎn)中的審查準(zhǔn)則進(jìn)行審查，并已經(jīng)歸集到足夠的證據(jù)。(6)沒有須強(qiáng)調(diào)的事項(xiàng)。 

    上述條件主要強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)師執(zhí)行的審查程序、審查結(jié)論以及管理當(dāng)局的聲明書。 

    2.無保留意見(II)。當(dāng)符合下列條件時(shí)，會(huì)計(jì)師應(yīng)出具無保留意見(II)的審查報(bào)告：
 
    (1)與財(cái)務(wù)報(bào)道有關(guān)的內(nèi)部控制，或與保障資產(chǎn)安全使資產(chǎn)不致在未經(jīng)授權(quán)的情況下取得、使用及處分有關(guān)的內(nèi)部控制，有重大缺失。(2)其他條件同上述的(2)—(6)。 

    3.否定意見。當(dāng)符合下列條件時(shí)，會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審查報(bào)告： 

    (1)與財(cái)務(wù)報(bào)道有關(guān)的內(nèi)部控制，或與保障資產(chǎn)安全使資產(chǎn)不致在未經(jīng)授權(quán)的情況下取得、使用及處分有關(guān)的內(nèi)部控制，有重大缺失。(2)管理階層的聲明未指出上述重大缺失，致使管理階層的聲明不允當(dāng)。(3)管理階層針對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)具有適當(dāng)性及執(zhí)行具有有效性提出聲明。(4)會(huì)計(jì)師已經(jīng)依據(jù)上述作業(yè)要點(diǎn)中的審查準(zhǔn)則進(jìn)行審查，并已經(jīng)歸集到足夠的證據(jù)。(5)沒有須強(qiáng)調(diào)的事項(xiàng)。 

    4.保留意見。當(dāng)符合下列條件時(shí)，會(huì)計(jì)師應(yīng)出具保留意見的審查報(bào)告： 

    (1)會(huì)計(jì)師的審查范圍受到限制，證據(jù)不足，故會(huì)計(jì)師不知道某種與財(cái)務(wù)報(bào)道有關(guān)的內(nèi)部控制，以及與保障資產(chǎn)安全使資產(chǎn)不致在未經(jīng)授權(quán)的情況下取得、使用及處分有關(guān)的內(nèi)部控制，是否有重大缺失，也不知道被審查的公開發(fā)行公司的聲明是否全面允當(dāng)。(2)會(huì)計(jì)師未執(zhí)行的審查程序，尚未重大到令會(huì)計(jì)師須對(duì)全部與財(cái)務(wù)報(bào)道有關(guān)的內(nèi)部控制，及與保障資產(chǎn)安全使資產(chǎn)不致在未經(jīng)授權(quán)的情況下取得、使用及處分有關(guān)的內(nèi)部控制，出具無法表示意見的程序，換言之，會(huì)計(jì)師所歸集到的證據(jù)就整體而言，屬于足夠，但就該特定部分而言，則有不足。(3)管理階層針對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)具有適當(dāng)性及執(zhí)行具有有效性提出聲明。(4)沒有須強(qiáng)調(diào)的事項(xiàng)。 

    5.無法表示意見。當(dāng)符合下列條件時(shí)，會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無法表示意見的審查報(bào)告： 

    (1)會(huì)計(jì)師審查范圍受到限制，致使證據(jù)不足。(2)證據(jù)不足的程序已經(jīng)大到會(huì)計(jì)師根本不知道某種與財(cái)務(wù)報(bào)道有關(guān)的內(nèi)部控制，及與保障資產(chǎn)安全使資產(chǎn)不致在未經(jīng)授權(quán)的情況下取得、使用及處分有關(guān)的內(nèi)部控制，是否有重大缺失，換言之，已經(jīng)嚴(yán)重到不知道管理階層的聲明是否為允當(dāng)，致使須出具無法表示意見的程度。(3)管理階層針對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)具有適當(dāng)性及執(zhí)行具有有效性提出聲明。(4)沒有須強(qiáng)調(diào)的事項(xiàng)。 

    如果有須強(qiáng)調(diào)的事項(xiàng)，如利用其他會(huì)計(jì)師的工作、發(fā)生重大期后事項(xiàng)、被審查者發(fā)表的其他資訊與其所發(fā)表的內(nèi)部控制報(bào)告書不一致等須強(qiáng)調(diào)的重大事項(xiàng)，會(huì)計(jì)師的審查報(bào)告必須以單獨(dú)的一段文字加以強(qiáng)調(diào)。