關(guān)鍵詞：稅式支出；稅收優(yōu)惠；支出效益

　　一、對(duì)稅式支出的簡(jiǎn)單認(rèn)識(shí)

　　稅式支出系英文“taxexpenditure”一詞的意譯，也有人將其直譯為“稅收支出”。它是政府為實(shí)現(xiàn)一定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo)，通過對(duì)基準(zhǔn)稅制的背離給予納稅人的優(yōu)惠安排，稅式支出在提高經(jīng)濟(jì)效率、改善資源配置狀況、實(shí)現(xiàn)社會(huì)財(cái)富公平分配等方面具有積極的意義，因此，稅式支出在國際上受到普遍的重視和采用。通過稅式支出來促進(jìn)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)政策的實(shí)施，已經(jīng)成為各國政府制定稅收制度和稅收政策的基本內(nèi)容之一。

　　眾所周知，從20世紀(jì)30年代資本主義世界經(jīng)濟(jì)危機(jī)起，西方發(fā)達(dá)國家開始對(duì)經(jīng)濟(jì)實(shí)施大規(guī)模干預(yù)。表現(xiàn)在稅收上，就是利用種種稅收優(yōu)惠項(xiàng)目的安排，通過向納稅人提供相應(yīng)的財(cái)政援助，來實(shí)現(xiàn)政府的政策意圖。這些稅收優(yōu)惠項(xiàng)目雖然同樣要在稅收制度中加以規(guī)定，通過稅收制度的設(shè)計(jì)做出安排，但它畢竟不同于一般的稅制條文。即它的目標(biāo)并不在于向納稅人取得收入，而是要主動(dòng)放棄一部分收入，向特定的納稅人提供財(cái)政援助，以此作為一種政策手段，調(diào)節(jié)和誘導(dǎo)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行。

　　隨著政府越來越全面地卷入社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，在西方國家，此類稅收安排的規(guī)模越來越大，以致于非常有必要在預(yù)算文件中反映并加以控制，否則很難全面準(zhǔn)確地度量政府經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，同時(shí)也加大政府財(cái)政負(fù)擔(dān)，甚至把財(cái)政拖入困難境地。于是人們很自然地提出了把稅收優(yōu)惠項(xiàng)目所形成的稅收損失情況列入預(yù)算，并同政府直接財(cái)政支出統(tǒng)一加以管理的要求。稅收優(yōu)惠問題既已被從支出的角度加以認(rèn)識(shí)，與直接的財(cái)政支出關(guān)肩而立，為把這種以稅收優(yōu)惠形式表現(xiàn)出來的、通過稅收制度安排實(shí)現(xiàn)的財(cái)政支出，與一般的、直接的財(cái)政支出相區(qū)別，“稅式支出”的概念也就生成并流行開來。

　　我國引進(jìn)“稅式支出”概念，并將其作為稅制改革一個(gè)重要課題加以研究，是20世紀(jì)80年代末的事情。目前，盡管對(duì)它的討論仍在進(jìn)行中，但是，中國的稅制建設(shè)以及包括稅制建設(shè)在內(nèi)的財(cái)政稅收實(shí)踐，應(yīng)當(dāng)也必須應(yīng)用稅式支出這一有效的分析工具和制度創(chuàng)新，是大家公認(rèn)的結(jié)論。

　　二、稅式支出優(yōu)劣評(píng)價(jià)

　?。ㄒ唬﹥?yōu)點(diǎn)

　　1.稅式支出相對(duì)于直接財(cái)政支出而言具有時(shí)效性。稅式支出是在納稅行為履行時(shí)的直接扣除，沒有資金流動(dòng)的過程，避免了直接財(cái)政支出存在的因時(shí)間差異而形成的政策滯后現(xiàn)象，容易起到及時(shí)、穩(wěn)定地發(fā)展經(jīng)濟(jì)的效果。

　　2.稅式支出比等額的直接財(cái)政支出能提供更多的優(yōu)惠。很多的直接財(cái)政支出也要納稅，屬于稅前減免；而稅式支出是稅收本身減免，屬于稅后減免。

　　3.稅式支出在由稅收所支持的經(jīng)營活動(dòng)的下級(jí)群體內(nèi)部，資源的配置將取決于市場(chǎng)價(jià)格而不是政府的決策。政府的工作是保證對(duì)研究與開發(fā)的充足投資，而不是對(duì)應(yīng)該投資哪個(gè)項(xiàng)目作出選擇，不會(huì)干擾到投資項(xiàng)目的選擇，而直接的資金投入將會(huì)干涉項(xiàng)目投資選擇。

　　4.稅式支出因沒有資金的流動(dòng)，也使政府在實(shí)施中壓力不象直接財(cái)政支出那么大，受財(cái)政收支干擾比較小，穩(wěn)定性強(qiáng)，一般固定下來就不需像直接財(cái)政支出那樣每年都接受審查和調(diào)整。

　　5.稅式支出的管理和遵從成本要比直接支出低。不需要象直接財(cái)政支出那樣對(duì)資金需要專門收支、保管，也避免了在撥款中資金的流失。

　?。ǘ┤秉c(diǎn)

　　1.稅式支出相對(duì)于直接財(cái)政支出而言具有間接性。稅式支出是在形成政府收入之前就已發(fā)生的支出，是政府資金的一種“坐支”，是政府資金的間接支出；直接財(cái)政支出則是按照預(yù)算，通過國庫賬戶的直接劃撥。從這方面考慮，稅式支出的間接性使得它在沒有編制稅式支出預(yù)算之前無須經(jīng)過立法機(jī)關(guān)的同意，具有很強(qiáng)的隱蔽性，很容易導(dǎo)致政府對(duì)它的偏愛，形成稅式支出過多的現(xiàn)象。

　　2.稅式支出的各種形式，如扣除、稅收抵免、納稅期延遲、稅率優(yōu)惠等，往往只使那些有足夠所得或稅收負(fù)擔(dān)的納稅人得到優(yōu)惠，邊際稅率越高的納稅人受益越大，低收入者或絕對(duì)貧困者，根本達(dá)不到稅收的起征點(diǎn)，更談不上享受稅收優(yōu)惠。這個(gè)問題運(yùn)用直接財(cái)政支出就可以解決。

　　3.稅式支出的使用為避稅提供了機(jī)會(huì)，納稅人會(huì)不斷加強(qiáng)對(duì)稅收優(yōu)惠的追逐，甚至大量的補(bǔ)助會(huì)分散到那些不應(yīng)該享受稅收優(yōu)惠的人身上，即所謂的不該搭便車者成了搭車者，導(dǎo)致了稅收流失。而政府為了滿足財(cái)政支出必然加重稅收，增加的稅收將有部分是合法納稅人來承擔(dān)，有礙社會(huì)公平，也減弱了稅收政策實(shí)施效果。

　　4.稅式支出的管理權(quán)主要集中在中央，政策一般由立法部門制定，稅法部門只負(fù)責(zé)執(zhí)行，地方政府基本沒有稅式支出的管理權(quán)。而在分級(jí)財(cái)政支出大多由各級(jí)財(cái)政分級(jí)管理，自主安排，政策靈活性強(qiáng)。稅式支出管理目前不論是橫向管理還是縱向管理都很集權(quán)。

　　三、我國稅式支出的現(xiàn)狀

　　稅式支出主要是通過稅收優(yōu)惠形式表現(xiàn)出來的。我國現(xiàn)行稅收優(yōu)惠總體成效是明顯的，但也存在不少問題：

　?。ㄒ唬┒愂諆?yōu)惠規(guī)模過大，范圍過寬

　　稅收優(yōu)惠幾乎涉及所有稅種和經(jīng)濟(jì)、社會(huì)以及政法、軍事、外交的各個(gè)領(lǐng)域。稅收優(yōu)惠的規(guī)模已經(jīng)達(dá)到并超過了由基準(zhǔn)稅收制度帶來的稅收收入的規(guī)模，其中，商品稅的稅收優(yōu)惠與商品稅的收入大體相等，所有稅的稅收優(yōu)惠則大大超過了所得稅的收入規(guī)模。這不僅減少了稅收收入，增加了稅收的成本，而且對(duì)財(cái)政預(yù)算的安排形成制約，為財(cái)政經(jīng)濟(jì)的長遠(yuǎn)發(fā)展埋下了隱患。

　　（二）稅收優(yōu)惠形式單一，方式不合理

　　在實(shí)施稅式支出政策的過程中，大多數(shù)國家采用了靈活多樣的稅式支出形式。其中，既有稅率型稅式支出，如按優(yōu)惠稅率征稅或?qū)嵭辛愣惵剩挥钟卸愵~型稅式支出，如稅收豁免、優(yōu)惠退稅、全部免稅、減半征收、稅收抵免等等；還有稅基型稅式支出，如納稅扣除、盈虧互抵、規(guī)定起征點(diǎn)和免征額等；時(shí)間型稅式支出如加速折舊也是大多數(shù)國家采取的重要方式。多元化政策手段的相互配合，避免了政策目標(biāo)的模糊性和調(diào)節(jié)對(duì)象的單一性，可以更好地實(shí)現(xiàn)稅式支出的政策意圖。而我國現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠按支出項(xiàng)目計(jì)算，95%以上的項(xiàng)目屬于直接優(yōu)惠（包括稅額減免、盈虧相抵、優(yōu)惠稅率、優(yōu)惠退稅等方式），間接優(yōu)惠項(xiàng)目所占比重不足5%（包括稅前扣除、加速折舊、稅收抵免以及延期納稅等方式），直接優(yōu)惠往往會(huì)對(duì)一部分納稅人稅收負(fù)擔(dān)的過分減免，從而加深不同納稅人之間稅收負(fù)擔(dān)不公。

　?。ㄈ┒愂諆?yōu)惠的政策及制度間缺乏協(xié)調(diào)配合

　　由于各類稅收優(yōu)惠政策和制度是按照不同的目標(biāo)，在不同的歷史階段逐步形成，相互之間缺乏協(xié)調(diào)和配合，有些甚至重疊和沖突，影響了稅收優(yōu)惠政策作用的有效發(fā)揮。如根據(jù)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，西部地區(qū)應(yīng)享有較多的稅收優(yōu)惠，但由于東部地區(qū)享受的稅收優(yōu)惠政策未作調(diào)整，將直接影響西部投資的吸引力。

　　（四）稅收優(yōu)惠存在較大的差別性

　　我國的稅收優(yōu)惠政策存在地區(qū)差別、行業(yè)差別、所有制差別、企業(yè)規(guī)模差別、形成新的不公平競(jìng)爭(zhēng)。外商投資企業(yè)與內(nèi)資企業(yè)在企業(yè)所得稅的稅前扣除、減免稅以及優(yōu)惠稅率等方面的差異較大，使內(nèi)資企業(yè)處于不平等的地位，在一定程度上抑制了內(nèi)資企業(yè)的發(fā)展。

　　（五）稅收優(yōu)惠缺乏成本分析觀念

　　稅收優(yōu)惠作為政府支出的一種特殊形式，需要對(duì)其進(jìn)行成本-收益分析，并實(shí)行預(yù)算管理，把支出和效益掛起鉤來，用好用活資金，而我國現(xiàn)階段沒有對(duì)稅收優(yōu)惠進(jìn)行成本-收益分析和預(yù)算管理。因而許多優(yōu)惠項(xiàng)目未能收到預(yù)期效果，優(yōu)惠成本與收益不相符，甚至得不償失。對(duì)此，國家應(yīng)建立一套統(tǒng)一的宏觀控制方法。

　　四、深化我國稅式支出制度的思考

　?。ㄒ唬┟鞔_稅式支出的方向

　　借鑒國際上的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，我國稅式支出方向的確定不應(yīng)局限于一般意義上的激勵(lì)和照顧，而應(yīng)以國家的政策導(dǎo)向?yàn)槟繕?biāo)，致力于國民經(jīng)濟(jì)持續(xù)、穩(wěn)定地發(fā)展。具體地說，一要強(qiáng)化國家產(chǎn)業(yè)稅式支出政策。當(dāng)前，我國應(yīng)對(duì)能源和原材料工業(yè)、交通運(yùn)輸和通訊、農(nóng)林水利等基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施，對(duì)高新技術(shù)企業(yè)、先進(jìn)技術(shù)企業(yè)和產(chǎn)品出口企業(yè)，對(duì)技術(shù)含量高、污染小，以及其他需要鼓勵(lì)的產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目，給予更多的稅式支出。二要貫徹區(qū)域政策。三要對(duì)區(qū)域性稅式支出加以限制。改革開放以來，國家給予東部沿海地區(qū)較多的稅式支出政策，東部經(jīng)濟(jì)已得到“政策效益”之利。今后，為促進(jìn)西部大開發(fā)進(jìn)程，應(yīng)有計(jì)劃地調(diào)整以東部為重心的區(qū)域稅式支出模式，使稅式支出適當(dāng)向西部地區(qū)傾斜，進(jìn)一步加大對(duì)西部大開發(fā)的稅收支持。

　　（二）構(gòu)建稅式支出預(yù)算制度

　　目前西方許多國家已采取名種形式對(duì)稅式支出進(jìn)行預(yù)算和控制。在探索適合我國國情的稅式支出預(yù)算制度過程中，這些國家的諸如非制度化的監(jiān)督與控制模式、準(zhǔn)預(yù)算管理模式、全面預(yù)算管理模式等作法和經(jīng)驗(yàn)有一定的借鑒作用。由于我國長期以來一直沒有形成一個(gè)統(tǒng)一的、系統(tǒng)的稅式支出管理制度，稅收優(yōu)惠存在的問題涉及的面比較廣，想要一下子把目前我國稅式支出納入政府預(yù)算進(jìn)行管理，難度很大，而且也不現(xiàn)實(shí)，只能根據(jù)我國的實(shí)際情況，逐步轉(zhuǎn)變稅式支出的預(yù)算管理模式。具體實(shí)施步驟是：第一步，根據(jù)主要稅種（如增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅、關(guān)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅等）涉及的重點(diǎn)行業(yè)、項(xiàng)目、產(chǎn)品、納稅人的稅收優(yōu)惠進(jìn)行稅式支出的統(tǒng)計(jì)、測(cè)算、分析和評(píng)估，仿制比較簡(jiǎn)單的稅式支出報(bào)表。第二步，根據(jù)主要稅種的稅收優(yōu)惠進(jìn)行稅式支出的統(tǒng)計(jì)、測(cè)算、分析和評(píng)估，編制比較系統(tǒng)、規(guī)范的稅式支出報(bào)告。第三步，根據(jù)所有稅種的稅收優(yōu)惠進(jìn)行稅式支出的統(tǒng)計(jì)、測(cè)算、分析和評(píng)估，編制比較全面、規(guī)范和稅式支出預(yù)算。

　　（三）對(duì)稅式支出實(shí)際效果進(jìn)行量化考核

　　為了有效地管理稅式支出，提高稅式支出的政策效應(yīng)，許多國家對(duì)稅式支出進(jìn)行預(yù)算控制。具體有以下三種做法：一是對(duì)各種稅式支出項(xiàng)目，國家嚴(yán)格規(guī)定統(tǒng)一的報(bào)表，按年度定期編報(bào)附于年度預(yù)算報(bào)表之后。二是制定主要稅式支出項(xiàng)目定期報(bào)表制度，即國家對(duì)那些比較重要的稅式支出項(xiàng)目規(guī)定編制定期報(bào)表。二是非制度化的臨時(shí)監(jiān)控，即當(dāng)政府決定以稅式支出的形式對(duì)某一部門或行業(yè)提供財(cái)政支持時(shí)，對(duì)放棄的收入加以估計(jì)。對(duì)稅式支出進(jìn)行預(yù)算控制的同時(shí)，一些國家也對(duì)稅式支出進(jìn)行成本一效益分析，以期提高稅式支出的效率。對(duì)稅式支出進(jìn)行成本一效益分析的基礎(chǔ)工作是稅式支出的統(tǒng)計(jì)和估算，其方法主要有三種：一是收入放棄法，即計(jì)算政府由于實(shí)施稅收優(yōu)惠而減少的稅收收入；三是等額支出法，即計(jì)算政府以一項(xiàng)財(cái)政（預(yù)算撥款）支出取代一項(xiàng)稅式支出，需要多少稅前支出才能達(dá)到相同的稅后受益。

　　借鑒這些國際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，我國在各式支出的實(shí)踐中，也應(yīng)當(dāng)對(duì)稅式支出的實(shí)際效果加以量化的考核，以便檢驗(yàn)有關(guān)稅收政策、制度的科學(xué)性、合理性和可行性，并適時(shí)加以必要的調(diào)整。

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