從稅收核算的角度來看，非貨幣性交易是交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)（存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權投資以及不準備持有至到期的債券投資等）進行交換，這種交易不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)，在進行核算時，入賬價值的確定和相關稅費的計算較為復雜。企業(yè)會計準則僅從會計處理的角度對其會計核算進行了規(guī)定，而相關稅費的規(guī)定與計算則涉及較少。僅就稅法來看，各種法規(guī)也大多散見于增值稅、營業(yè)稅、消費稅等章目中，因此在計算相關稅費時，實際操作者往往覺得過于繁瑣。筆者試從稅收核算的角度探討與非貨幣性交易相關的稅費計算與處理問題。

　　一、非貨幣性交易稅收核算的重要性

　　1.有利于提高會計信息的質(zhì)量。通常情況下，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中所發(fā)生的各項交易都是貨幣性交易，此種交易涉及的貨幣性資產(chǎn)的入賬價值和各項成本費用的金額是確定的，無須通過進一步的復雜計算；而在非貨幣性交易中，取得資產(chǎn)的入賬價值和實際成本的確定，則要復雜得多，尤其在涉及補價和不同類多項資產(chǎn)交換時，需要計算各種稅費，并確認和計算換出資產(chǎn)的損益。因此，加強非貨幣性交易稅收核算，對正確計算并確認換入資產(chǎn)的入賬價值和各項成本費用，正確并真實反映企業(yè)經(jīng)營狀況，提高會計信息質(zhì)量，有著重要意義。

　　2.有利于稅務機關的稅費征收。由于非貨幣性交易這種方式靈活多變，并且稅務機關對該交易過程的監(jiān)督困難，交易中發(fā)生的各種涉稅行為及稅費的計算，單靠稅務機關來完成，成本很大，需要企業(yè)的有力配合。但企業(yè)畢竟是以盈利為目的的，各種避稅、逃稅行為隨時都有可能發(fā)生。加上近幾年來國有資產(chǎn)兼并重組力度加大，各種形式的資產(chǎn)置換、股權交易等非貨幣性交易層出不窮，如果不加大非貨幣性交易的稅務監(jiān)控，不僅會造成稅費損失，還可能給有意造成國有資產(chǎn)流失者以可乘之機。所以，稅務機關應從稅務工作的角度對非貨幣性交易稅收核算予以重視。

　　二、非貨幣性交易稅收核算的原則

　　1.有利于會計核算原則。非貨幣性交易中的稅收核算就是計算非貨幣性交易中的各種稅費，而這些稅費是由交易雙方支付的，需要在會計核算中計入換入資產(chǎn)的入賬價值。非貨幣性交易有涉及補價和未涉及補價兩種情況，在確定換入資產(chǎn)的入賬價值時，其計算方法和程序是不一樣的。因此，非貨幣性交易稅收核算應本著有利于會計核算原則，注重收入、成本和費用金額的確認，以提高會計信息質(zhì)量。

　　2.可操作性原則。非貨幣性交易因不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)，加之交易的類型復雜多樣，交易行為涉及的稅種、稅率、稅額計算的方式又各不相同，在實際操作中需要會計和稅法兩方面的綜合知識，以及豐富的實踐經(jīng)驗，困難很大。因此，稅務主管部門應將企業(yè)會計準則中所涉及的非貨幣性交易的規(guī)定與稅法銜接起來，并給出操作指南，使之更具可操作性。

　　3.周密性原則。非貨幣性交易是對存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權投資及不準備持有至到期的債券投資等的交易，其行為多樣，具有較大的可操縱性。特別是近幾年來的國有資產(chǎn)兼并重組，在國有股減持過程中，非貨幣性交易廣泛存在，其交易方式也日趨復雜和靈活多變，除公開的交易外，還有企業(yè)間的秘密協(xié)定。因此，從加強稅收核算的角度看，有必要對非貨幣性交易的稅收核算進行周密考慮，做到既不加重企業(yè)負擔，又不讓企業(yè)鉆稅收的漏洞；既有利于稅務機關和會計人員操作，又不加大核算、征收人員的工作量；既考慮當前經(jīng)濟生活中存在的各種非貨幣性交易行為，又可預見到將來的各種變化。

　　三、非貨幣性交易稅收核算實務操作

　　在稅收核算中，是否涉及補價并不影響稅種及稅率的選擇。因此，本文對補價不作討論，僅從交易行為本身對其進行探討。

　　1.同類資產(chǎn)非貨幣性交易的稅收核算。同類資產(chǎn)的非貨幣性交易指存貨交易、固定資產(chǎn)交易、無形資產(chǎn)交易、短期投資交易等。存貨交易涉及的是增值稅，有關增值稅應分別記入“應交稅金——應交增值稅（進項稅額）”科目或“應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）”科目。在計稅時，交易雙方應作購銷業(yè)務處理，以各自發(fā)出的貨物按規(guī)定核算銷貨額，并計算增值稅銷項稅額；以各自收到的貨物按規(guī)定核算購貨額，并計算增值稅進項稅額。固定資產(chǎn)交易根據(jù)《增值稅暫行條例》規(guī)定，除已使用過的游艇、摩托車和應征消費稅的汽車，一律按簡易辦法依照6％的征收率計算增值稅，其他屬于貨物的固定資產(chǎn)，暫免征收增值稅，且有關增值稅應計入固定資產(chǎn)成本。無形資產(chǎn)交易涉及的是營業(yè)稅，在計稅時，首先應當確定的是營業(yè)額，即轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用，所以這里應將補價計算在內(nèi)，然后根據(jù)稅法規(guī)定計算營業(yè)稅額。在短期投資交易中，由于其涉及的是雙方債券的交換，因此不發(fā)生（除印花稅外）較為復雜的增值稅、營業(yè)稅等。

　　2.不同類單項資產(chǎn)非貨幣性交易的稅收核算。不同類單項資產(chǎn)非貨幣性交易的稅收核算較同類資產(chǎn)非貨幣性交易的稅收核算復雜，它所涉稅種增多、計算程序復雜。以存貨與固定資產(chǎn)交易為例：對于換出存貨的一方來說，不僅要計算增值稅銷項稅額，還要根據(jù)交易情況確定換入固定資產(chǎn)的計價成本；換入存貨的一方也要計算增值稅進項稅額，還要根據(jù)稅法規(guī)定計算固定資產(chǎn)的相關成本。在存貨與無形資產(chǎn)的非貨幣性交易中，不僅涉及增值稅、營業(yè)稅，在計算營業(yè)稅時，還應把補價金額計算在內(nèi)。

　　例：甲公司與乙公司經(jīng)協(xié)商，甲公司以其擁有的專利權與乙公司生產(chǎn)用車床交換，甲公司專利權的賬面價值為400萬元（未計提減值準備），公允價值和計稅價格均為450萬元，營業(yè)稅稅率為5％；乙公司生產(chǎn)用車床的賬面原價為500萬元，已提折舊為50萬元，已提減值準備為30萬元，公允價值為420萬元，在資產(chǎn)交換過程中，發(fā)生車床搬運費1.2萬元。乙公司另支付30萬元給甲公司。甲公司收到換入的車床作為固定資產(chǎn)核算；乙公司獲得的專利權作為無形資產(chǎn)核算。

　　分析：①通過計算，我們可以很容易知道此項交易為非貨幣性交易。甲公司收到補價：收到的補價30萬元÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價值450萬元＝6.67％＜25％。乙公司支付補價：支付的補價30萬元÷（支付的補價30萬元＋換出資產(chǎn)公允價值420萬元）＝6.67％＜25％。

　?、诩坠緭Q出無形資產(chǎn)，應計算營業(yè)稅，換出資產(chǎn)計稅價格450萬元×稅率5％＝22.5萬元；換入固定資產(chǎn)為動產(chǎn)，不發(fā)生應稅行為，不計算稅額。

　?、垡夜緭Q出固定資產(chǎn)為動產(chǎn)，且為稅法規(guī)定中不征收增值稅物品，故不計算稅額；換入無形資產(chǎn)，其納稅義務在轉(zhuǎn)讓方，故也不計算稅額。

　　3.不同類多項資產(chǎn)非貨幣性交易的稅收核算。在非貨幣性交易中，如果同時換入多項資產(chǎn)，即企業(yè)以一項非貨幣性資產(chǎn)同時換入另一企業(yè)的多項非貨幣性資產(chǎn)，或以多項非貨幣性資產(chǎn)同時換入另一企業(yè)的一項非貨幣性資產(chǎn)，或以多項非貨幣性資產(chǎn)同時換入另一企業(yè)的多項非貨幣性資產(chǎn)。此種情形雖最為復雜，但也只是稅種增多、計算復雜一些罷了，所涉及的稅種、稅率在前文均已講到。

　　例：甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，其適用的增值稅稅率為17％，甲公司因經(jīng)營戰(zhàn)略發(fā)生較大調(diào)整，以生產(chǎn)用設備、原材料等與乙公司的生產(chǎn)用設備、專利權和庫存商品進行交換。甲公司換出設備的賬面原價為800萬元，已提折舊為500萬元，公允價值為400萬元；原材料的賬面價值為200萬元，公允價值和計稅價格均為220萬元。乙公司生產(chǎn)用設備的賬面原價為700萬元，已提折舊為400萬元，公允價值為320萬元；專利權的賬面價值為180萬元，公允價值為220萬元；庫存商品的賬面價值為60萬元，公允價值和計稅價格均為80萬元。假設甲公司和乙公司換出資產(chǎn)均未計提減值準備。甲公司換入的乙公司的設備作為固定資產(chǎn)核算，換入的乙公司的專利權作為無形資產(chǎn)核算；乙公司換入的甲公司的設備作為固定資產(chǎn)核算，換入的甲公司的原材料作為存貨核算。

　　分析：①此項交易中，甲公司和乙公司的資產(chǎn)交換屬于不涉及補價的多項資產(chǎn)的交換。甲公司換出資產(chǎn)的賬面價值合計為500萬元（800－500＋200），公允價值合計為620萬元（400＋220）；乙公司換出資產(chǎn)的賬面價值合計為540萬元（700－400＋180＋60），公允價值合計為620萬元（320＋220＋80）。

　　②甲公司換出的固定資產(chǎn)、存貨中，只有存貨需計算增值稅銷項稅額為37.4萬元（220×17％）；換入固定資產(chǎn)、存貨、無形資產(chǎn)，其中存貨需計算增值稅進項稅額為13.6萬元（80×17％）。因此，甲公司應繳納的增值稅額為23.8萬元（37.4－13.6）。

　?、垡夜緭Q出的存貨需計算增值稅銷項稅額為13.6萬元（80×17％），換出的無形資產(chǎn)需計算營業(yè)稅為11萬元（220×5％）；換入存貨的增值稅進項稅額為37.4萬元（220×17％）。因此，乙公司需繳納的增值稅額為23.8萬元（37.4－13.6）（增值稅額為負值，可轉(zhuǎn)入下期予以抵扣）；營業(yè)稅額為11萬元。

　　從以上的例題不難看出，不論是多么復雜的非貨幣性交易，只要分清交易雙方交換資產(chǎn)的類型，就可以很容易確定該類資產(chǎn)交易是否涉稅以及涉及哪些稅種，然后根據(jù)稅率計算出應繳納的稅額。