1993年12月31日國務(wù)院第134號令發(fā)布了《中華人民共和國增值稅暫行條例》，同年12月25日財(cái)政部發(fā)布了《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，兩者均從1994年1月1日起實(shí)施，增值稅作為流轉(zhuǎn)稅主體稅種之一，其在運(yùn)行過程中已突顯其存在的諸多問題，具體表現(xiàn)了以下幾個(gè)方面：

　　一、在法律上存在著缺陷。

　　1、依據(jù)《中華人民共和國稅收征管法》第35條第6款稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅款情形之一是指“納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的?！焙偷?6條“企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機(jī)構(gòu)、場所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用；不按之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。”上述兩條在對增值稅日常征管中已顯現(xiàn)出法律條款制定時(shí)的缺陷，如甲乙兩企業(yè)為增值稅納稅人且為關(guān)聯(lián)企業(yè)，甲企業(yè)為廢舊物資收購企業(yè)，又符合免征增值稅的一切要件，乙企業(yè)為增值稅一般納稅人，甲企業(yè)通過加價(jià)形式即高于無關(guān)聯(lián)的第三方價(jià)格銷售給乙企業(yè)，乙企業(yè)依法取得甲企業(yè)開具的廢舊物資收購專用發(fā)票的10%計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，《征管法》第35條第6款和第36條中未列明“計(jì)稅依據(jù)明顯偏高，又無正當(dāng)理由的”情形，在增值稅征管過程中找不到法律依據(jù)來對甲企業(yè)實(shí)施查處，對乙企業(yè)也未作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的相關(guān)規(guī)定。2、關(guān)于納稅人外出經(jīng)營活動(dòng)管理時(shí)限的設(shè)定容易出問題。根據(jù)《征管法》實(shí)施細(xì)則第21條所稱“從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人外出經(jīng)營，在同一地累計(jì)超過180天的，應(yīng)當(dāng)在營業(yè)地辦理稅務(wù)登記手續(xù)。”國稅發(fā)[2003]47號文又對細(xì)則第21條作出解釋為“應(yīng)當(dāng)是以納稅人在同一縣（市）實(shí)際經(jīng)營或提供勞務(wù)之日起，在連續(xù)的12個(gè)月內(nèi)累計(jì)超過180天?！鄙鲜龅囊?guī)定在稅收實(shí)際工作中遭遇尷尬一是與國際慣例不符二是按照公歷計(jì)算一般半年為181天或182天或184天三是納稅人在累計(jì)至179天停業(yè)，在第181又開業(yè)或復(fù)業(yè)又只能從頭算起，易造成漏管戶的發(fā)生。

　　二、總局規(guī)范性文件與行政法規(guī)相沖突。

　　根據(jù)《征管法》第23條“國家根據(jù)稅收征收管理的需要，積極推廣使用稅控裝置，納稅人應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定安裝，使用稅控裝置，不得損毀或擅自改動(dòng)稅控裝置”，這一條表明了法律賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)推廣使用稅控裝置的權(quán)利，于是國稅發(fā)（2000）183號規(guī)范性文件規(guī)定“自2000年1月1日起，企業(yè)購置增值稅防偽稅控系統(tǒng)專用設(shè)備和通用設(shè)備發(fā)生的費(fèi)用，準(zhǔn)予在當(dāng)期計(jì)算繳納所得稅前一次性列支；同時(shí)可憑購貨所取得的專用發(fā)票所注明的稅額從增值稅銷項(xiàng)稅額中抵扣”，而《中華人民共和國增值稅暫行條例》中第10條第1款規(guī)定“購進(jìn)固定資產(chǎn)”不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，顯而易見，總局規(guī)范性文件與行政法規(guī)發(fā)生了沖突。在稅收實(shí)際工作中，以“適當(dāng)減輕企業(yè)使用稅控系統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)”來解釋，也是對行政法規(guī)滯后于征管需要的無奈之舉。

　　三、“三小票”在增值稅抵扣設(shè)計(jì)上的問題。

　　具體表現(xiàn)在：1、“交通運(yùn)輸發(fā)票”、“農(nóng)副產(chǎn)品統(tǒng)一收購專用發(fā)票”、“廢舊物資統(tǒng)一收購專用發(fā)票”均由手工開具，沒有全國統(tǒng)一的制式，也沒有有效的防偽措施，很容易被虛開和仿制，而且不易分辨真?zhèn)?，業(yè)務(wù)的真實(shí)性也較難確定，同時(shí)還存在著大量的現(xiàn)金交易。2、在專項(xiàng)檢查中，發(fā)現(xiàn)“三小票”已從過去單一的商貿(mào)企業(yè)逐步蔓延到生產(chǎn)型企業(yè)，從而導(dǎo)致增值稅納稅人由零申報(bào)、負(fù)申報(bào)向低稅負(fù)正常申報(bào)轉(zhuǎn)變，如“鐵本”案件，淮安的“2.26”案件，“河南許昌”案件，這些特大案件的發(fā)生，不得不引起我們對外部和內(nèi)部管理以及“三小票”可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的反思。

　　四、企業(yè)的庫存商品如何處置引發(fā)爭議。

　　在稅收征管工作中，對企業(yè)的庫存商品如何處置？基層一線人員普遍感到困惑或棘手，具體表現(xiàn)在：1、增值稅一般納稅人被取消資格后仍然生產(chǎn)經(jīng)營的，針對其未實(shí)現(xiàn)銷售的庫存商品，有的人認(rèn)為應(yīng)按生產(chǎn)型企業(yè)6%的征收率、商業(yè)企業(yè)4%的征收率征收增值稅；有的人認(rèn)為，未實(shí)施銷售的庫存商品，在購進(jìn)時(shí)已被企業(yè)依法申請全額抵扣了，應(yīng)按其適用稅率進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出補(bǔ)繳增值稅，不存在重復(fù)繳稅的情形，但在實(shí)際操作中這一做法又找不到法律依據(jù)。2、針對依法申請注銷的庫存商品如何處置，有的人認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)在批準(zhǔn)其注銷之前，應(yīng)將這部分未實(shí)現(xiàn)銷售的庫存商品應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出補(bǔ)繳增值稅，有的人認(rèn)為不應(yīng)作為進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，其庫存商品任由自然人處置，就有可能引起惡意注銷的情形發(fā)生。3、改變稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅人，有的人認(rèn)為在注銷稅務(wù)表中注明其庫存商品，納稅人必須向遷入地稅務(wù)機(jī)關(guān)提供此項(xiàng)資料，遷出地稅務(wù)機(jī)關(guān)也可向納稅人擬遷入地稅務(wù)機(jī)關(guān)網(wǎng)上公布其庫存商品，以便遷入地稅務(wù)機(jī)關(guān)對其管理。

　　五、對新辦商貿(mào)企業(yè)界定為增值稅一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)不一。

　　將增值稅納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人運(yùn)行十多年來，其有利于征管，有利于組織稅收收入，確實(shí)起到了積極作用；但隨著我國加入WTO后，全國范圍內(nèi)推行使用防偽稅控開票的進(jìn)程加快，又逢七月一日《行政許可法》施行，從納稅人的角度來看，將納稅人的分類帶有一定的歧視性。尤其新辦的商貿(mào)企業(yè)進(jìn)行預(yù)認(rèn)定，正式認(rèn)定各地在實(shí)際操作中界定的標(biāo)準(zhǔn)不一，具體表現(xiàn)在：1、預(yù)認(rèn)定滿一年后，未達(dá)到法定銷售額標(biāo)準(zhǔn)的，且又無國家稅務(wù)總局列舉的五種情形之一的，同時(shí)已上防偽稅控系統(tǒng)的，有的地方對其資格予以保留；有的地方則予以取消資格；2、由于需要工商、技術(shù)監(jiān)督局等部門的協(xié)同完成，又由于地方各級政府、招商辦招商引資的緣故，往往引進(jìn)的商貿(mào)企業(yè)注冊地與實(shí)際經(jīng)營地不一致，有的在同一縣范圍內(nèi)或同一市（區(qū)）范圍內(nèi)，有的地方予以預(yù)認(rèn)定，有的地方不予以認(rèn)定；3、有的地方對新辦小型商貿(mào)企業(yè)必須自稅務(wù)登記之日起，一年內(nèi)實(shí)際銷售額達(dá)到180萬元，方可申請一般納稅人資格認(rèn)定，未被認(rèn)定為一般納稅人之前按小規(guī)模納稅人管理，并對其實(shí)行輔導(dǎo)期管理制度，輔導(dǎo)期結(jié)束后，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核同意，可轉(zhuǎn)為正式一般納稅人，按照正常的一般納稅人管理。4、有的地方對設(shè)有固定經(jīng)營場所和擁有貨物實(shí)貨的新辦商貿(mào)銷售企業(yè)以及注冊資金在500萬元以上，人員在50人以上的新辦大中型商貿(mào)企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)登記時(shí)，即提出一般納稅人資格認(rèn)定申請的，可認(rèn)定為一般納稅人，直接進(jìn)入輔導(dǎo)期，實(shí)行輔導(dǎo)期一般納稅人管理，輔導(dǎo)期結(jié)束后，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核同意，可轉(zhuǎn)為正式一般納稅人，按照正常的一般納稅人管理。

　　同時(shí)對經(jīng)營規(guī)模較大，擁有固定經(jīng)營場所、固定的貨物購銷渠道，完善的管理和核算體系的大中型商貿(mào)企業(yè)。可不實(shí)行輔導(dǎo)期一般納稅人管理，而直接按照正常的一般納稅人管理。

　　上述設(shè)置的各種界定標(biāo)準(zhǔn)，已到了需要制定全國統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的時(shí)期，或者將制定具體標(biāo)準(zhǔn)下放至省局一級。

　　六、考核增值稅準(zhǔn)期申報(bào)率只能是權(quán)宜之計(jì)。對基層稅務(wù)機(jī)關(guān)考核增值稅準(zhǔn)期申報(bào)率只是一種內(nèi)部管理措施，在現(xiàn)階段現(xiàn)行征管模式下確實(shí)發(fā)揮了一定的積極作用，但從稅法的角度來看，既然法律賦予納稅人必須按期如實(shí)申報(bào)的義務(wù)，納稅人若超越法律而超期申報(bào)，就應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)給予相應(yīng)的行政處罰，以起到懲戒作用，同時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)做好催報(bào)催繳工作。在依法治國、依法治稅的今天，設(shè)置準(zhǔn)期申報(bào)率這一考核指標(biāo)，是對基層執(zhí)法信心不足的表現(xiàn)，不是還責(zé)于納稅人的做法。

　　七、現(xiàn)行征管模式存在弊端?，F(xiàn)行征管模式以計(jì)算機(jī)為依托是正確的，跨區(qū)域?qū)嵭屑姓魇赵趯?shí)施初期使人感到成功，隨著改革的不斷深入，出現(xiàn)以下幾點(diǎn)弊端：一是七月一日《行政許可法》的實(shí)施，從方便納稅人的角度，需要改革納稅人從一個(gè)行政區(qū)別另一個(gè)行政區(qū)申報(bào)納稅，且易出現(xiàn)了排長隊(duì)的現(xiàn)象，也增加了納稅人相應(yīng)的成本；二是征收與管理?xiàng)l塊分割，信息資源不能完全共享；三是條塊分割，存在著對轄區(qū)內(nèi)納稅人管理弱化，責(zé)任不清的局面，管理分局的片管員疲于應(yīng)付6.0版的工作流，對轄區(qū)內(nèi)納稅人生產(chǎn)經(jīng)營狀況、貨幣資金運(yùn)用情況、稅負(fù)、發(fā)票使用等情況遠(yuǎn)遠(yuǎn)不如過去“專管員”那樣熟悉，容易產(chǎn)生監(jiān)管不力，被追究行政執(zhí)法過錯(cuò)的責(zé)任。

　　針對上述增值稅在運(yùn)行過程中存在的問題，應(yīng)采取七個(gè)方面的對策，予以解決，使之完善和有效的運(yùn)行。

　　對策一：啟動(dòng)立法程序，彌補(bǔ)法律設(shè)計(jì)上的缺陷。

　　1、盡快啟動(dòng)立法程序，填補(bǔ)法律設(shè)計(jì)上的盲點(diǎn)，即將《征管法》中第35條第6款修改為“納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低或明顯偏高，又無正當(dāng)理由的?！倍悇?wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅款，修改后可對關(guān)聯(lián)交易的甲企業(yè)通過加價(jià)向乙方開具廢舊物資多抵扣的專項(xiàng)稅額進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，同時(shí)一經(jīng)發(fā)現(xiàn)甲企業(yè)虛開、隨意加價(jià)開具發(fā)票即取消甲企業(yè)享受免征增值稅的優(yōu)惠政策，并給甲、乙企業(yè)相應(yīng)的行政處罰。2、參照國際慣例和國內(nèi)相關(guān)法律，對《征管法》實(shí)施細(xì)則第21條所稱“從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人外出經(jīng)營，在同一地累計(jì)超過180天的”修改為“在同一地累計(jì)超過183天的”，這樣在一定程度上避免納稅人利用時(shí)間差鉆法律的空子，避免給國家造成稅款流失和漏管，同時(shí)又便于稅務(wù)機(jī)關(guān)操作。

　　對策二：將“補(bǔ)丁”程序上升為行政法規(guī)或法律。

　　上層在制定政策時(shí)，應(yīng)盡量避免總局規(guī)范性文件與行政法規(guī)在增值稅運(yùn)行過程帶來的沖突，不給基層執(zhí)法帶來困惑，也要有利于納稅人遵從。1、建議將國稅發(fā)（2000）183號規(guī)范性文件上升為行政法規(guī)，使后面的行政法規(guī)否定前面相抵觸的規(guī)范性文件或行政法規(guī)。2、將《中華人民共和國增值稅暫行條例》中第10條第1款修改為“購進(jìn)固定資產(chǎn)（除購進(jìn)增值稅防偽稅控系統(tǒng)專用設(shè)備和通用設(shè)備外）不得從銷項(xiàng)稅款中抵扣?！?、目前，國家將在東北老工業(yè)基地試行消費(fèi)型增值稅，待試點(diǎn)成功后，應(yīng)盡快將現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅改為消費(fèi)型增值稅，購進(jìn)固定資產(chǎn)不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的問題便迎刃而解了。

　　對策三：取消“三小票”中“二小票”抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的規(guī)定。

　　1、將“三小票”中“交通運(yùn)輸”由繳納營業(yè)稅改為征收增值稅并納入防偽稅控系統(tǒng)，這樣有利于增值稅鏈條的銜接，也可避免河南許昌市貨運(yùn)發(fā)票虛開26億大案的不時(shí)發(fā)生。

　　2、將“三小票”中“兩小票”即“農(nóng)副產(chǎn)品”、“廢舊物資”收購企業(yè)由免征增值稅改為按季“先征后返”，日常檢查時(shí)一經(jīng)發(fā)現(xiàn)虛開收購專用發(fā)票即取消其“先征后返”資格。

　　3、將用農(nóng)、用廢企業(yè)所取得的收購專用發(fā)票取消其按13%或10%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的規(guī)定，一律改為“實(shí)耗扣稅法”，并在每月申報(bào)時(shí)將耗用臺帳、貨幣資金運(yùn)動(dòng)情況作為附列資料報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，其計(jì)算公式為當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購農(nóng)（用廢）已納稅款=當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購用農(nóng)（用廢）買價(jià)*外購用農(nóng)（用廢）的扣除率（或適用稅率）。

　　當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購用農(nóng)（用廢）買價(jià)=期初庫存的外購用農(nóng)（用廢）的買價(jià)+當(dāng)期購進(jìn)用農(nóng)（用廢）的買價(jià)-期末庫存的用農(nóng)（用廢）的買價(jià)。

　　根據(jù)上述計(jì)算公式，管理部門應(yīng)將“三小票”企業(yè)列入高危企業(yè)，加大監(jiān)管力度，同時(shí)將“三小票”企業(yè)列入納稅評估的必評對象。

　　對策四：規(guī)范對企業(yè)庫存商品的處置。

　　稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)庫存商品的處置可采用以下幾種方式：1、對惡意注銷企業(yè)的庫存商品實(shí)行懲戒性措施。將未實(shí)現(xiàn)銷售的庫存商品進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅款轉(zhuǎn)出，補(bǔ)繳增值稅。2、對依法破產(chǎn)導(dǎo)致注銷的，其庫存商品按相關(guān)法律處置。3、對改變稅務(wù)機(jī)關(guān)，未發(fā)現(xiàn)其虛開、偷稅而注銷的企業(yè)，由遷出地稅務(wù)機(jī)關(guān)注明庫存商品傳遞至遷入地機(jī)關(guān)或在網(wǎng)上進(jìn)行公布，有利于遷入地對其實(shí)施監(jiān)管。4、對被取消增值稅一般納稅人變?yōu)樾∫?guī)模納稅人的，仍正常開展生產(chǎn)經(jīng)營的，對其庫存商品在實(shí)現(xiàn)銷售時(shí)按6%或4%征收增值稅；對被取消資格后不生產(chǎn)經(jīng)營的，宜采取懲戒性措施補(bǔ)繳增值稅。對未實(shí)現(xiàn)銷售的庫存商品的處置需啟動(dòng)立法程序加以規(guī)范，從而更有效地避免國家稅款的流失。

　　對策五：加快取消增值稅納稅人劃分的進(jìn)程。

　　盡管我國區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡，納稅人之間的生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模等諸多方面存在著差異，但隨著我國加入WTO，隨著我國推廣使用防偽稅控系統(tǒng)的到位，隨著《行政許可法》的實(shí)施，加快了取消將增值稅納稅人劃分的進(jìn)程。取消劃分有利于為中小型企業(yè)（納稅人）提供公平競爭的平臺，也為中介機(jī)構(gòu)的發(fā)展提供了一個(gè)舞臺。

　　對策六：應(yīng)取消增值稅準(zhǔn)期申報(bào)率對基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的考核。

　　對基層稅務(wù)機(jī)關(guān)考核其轄區(qū)內(nèi)準(zhǔn)期申報(bào)率，對加強(qiáng)征管起到一定積極的、制約作用，但隨著依法治稅的深入開展，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)還責(zé)于納稅人，對基層稅務(wù)機(jī)關(guān)考核其準(zhǔn)期申報(bào)率呈現(xiàn)出上級對下級依法治稅的信心不足，法律賦予納稅人必須如實(shí)按期申報(bào)，而納稅人超越法律賦予的義務(wù)不按期申報(bào)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)依法履行催報(bào)催繳和行使行政處罰權(quán)就足夠了，所以我認(rèn)為取消準(zhǔn)期申報(bào)率的考核是依法治稅進(jìn)步的具體表現(xiàn)，是評判納稅人未按期申報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)是否“作為”的依據(jù)，是提高納稅人遵從稅法的具體體現(xiàn)。

　　對策七：改革現(xiàn)行征管模式，強(qiáng)化管理。

　　一些地市級國稅局實(shí)行大集中征收，并成立了征收分局，已顯現(xiàn)出條塊分割，弱化管理的現(xiàn)象，各區(qū)局對轄區(qū)的管戶的生產(chǎn)經(jīng)營情況，發(fā)票發(fā)售使用等情況難以及時(shí)監(jiān)控，同時(shí)信息資源不能被最大限度的共享，宜撤銷征收分局，將征收分局受理申報(bào)、發(fā)票發(fā)售等權(quán)限下放到各區(qū)局，這樣有利于方便納稅人，有利于各區(qū)局對轄區(qū)內(nèi)納稅人申報(bào)、開票以及是否走逃等異常情況及時(shí)監(jiān)控，宜建立數(shù)據(jù)處理信息中心，將各區(qū)局的數(shù)據(jù)上傳至市局?jǐn)?shù)控中心，也有利于上級對下級的監(jiān)控；加快推行網(wǎng)上申報(bào)的進(jìn)度，界定以計(jì)算機(jī)為依托的網(wǎng)上資料保存的制度，確保網(wǎng)絡(luò)運(yùn)行的安全。進(jìn)一步界定管理人員的職責(zé)，明確何為監(jiān)管不力？推行“一戶式”的戶籍式管理模式，加強(qiáng)監(jiān)管和巡查，夯實(shí)基礎(chǔ)性工作，提高征管水平，為地方經(jīng)濟(jì)的發(fā)展創(chuàng)造公平競爭的稅收環(huán)境，同時(shí)也降低了執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。