自1997年11月上海市頒布《上海市國有企業(yè)財務(wù)總監(jiān)管理暫行規(guī)定》（以下簡稱《暫行規(guī)定》）和部分企業(yè)設(shè)置財務(wù)總監(jiān)一職以來，財務(wù)總監(jiān)與總會計師的關(guān)系一直成為會計界和企業(yè)界議論的熱點。筆者的淺見，在國有獨資或控股的有限責(zé)任公司中，財務(wù)總監(jiān)和總會計師可合二為一，不必并存。

　　一、財務(wù)總監(jiān)與總會計師的職責(zé)大同小異，二者分設(shè)不符精簡高效原則。

　　許多文章在分析財務(wù)總監(jiān)制和總會計師制的異同時，大都是以《暫行規(guī)定》和1990年12月國務(wù)院發(fā)布的《總會計師條例》（以下簡稱《條例》）相比較而闡述的。但是我們應(yīng)當(dāng)看到，《條例》早于《暫行規(guī)定》7年，至今已有10年。這期間，企業(yè)財會工作面臨的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境已發(fā)生了很大變化，國家也已相繼頒發(fā)了許多與財會工作密切相關(guān)的法律、法規(guī)，如1993年的《中華人民共和國公司法》（以下簡稱《公司法》），1992年的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《企業(yè)財務(wù)通則》以及1993年和1999年兩次修訂《會計法》。新《會計法》明確規(guī)定：“國有的和國有資產(chǎn)占控股地位或者主導(dǎo)地位的大、中型企業(yè)必須設(shè)置總會計師?？倳嫀煹娜温氋Y格、任免程序、職責(zé)權(quán)限由國務(wù)院規(guī)定?！笨梢韵胍姡稐l例》必將有較大的修改以適應(yīng)形勢的發(fā)展。所以在把《暫行規(guī)定》與1990年的《條例》對比時，不應(yīng)拘泥于文字細(xì)則而應(yīng)著眼于總體精神來理解財務(wù)總監(jiān)與總會計師的職責(zé)。

　　筆者認(rèn)為，財務(wù)總監(jiān)與總會計師的職責(zé)本質(zhì)上并無多大區(qū)別，可說是大同小異。兩者都要負(fù)責(zé)組織并監(jiān)控本企業(yè)日常的財務(wù)會計活動，都要參與擬訂有關(guān)企業(yè)經(jīng)營的重大計劃、方案，都要參與有關(guān)財務(wù)和資產(chǎn)重組的決策活動，都要審核企業(yè)的財務(wù)報表并確認(rèn)其準(zhǔn)確性，都應(yīng)及時發(fā)現(xiàn)和制止企業(yè)違反國家財經(jīng)管理法律、法規(guī)的行為并在必要時向有關(guān)部門報告，企業(yè)內(nèi)部財會人員的任用、晉升、調(diào)動、獎懲等均應(yīng)事先征求總會計師或財務(wù)總監(jiān)的意見等?？傊?，兩者都是對企業(yè)財務(wù)和會計活動進(jìn)行管理和監(jiān)控的高層管理人員，主要職責(zé)基本相同。既然如此，就沒有重復(fù)設(shè)置的必要。

　　在論及財務(wù)總監(jiān)與總會計師職權(quán)的區(qū)別時，一般均特別強(qiáng)調(diào)財務(wù)總監(jiān)由公司董事會聘任，對董事會和總經(jīng)理負(fù)責(zé)，同時還有總經(jīng)理和財務(wù)總監(jiān)聯(lián)簽制度，因此，財務(wù)總監(jiān)能起到制衡經(jīng)營者（總經(jīng)理）的作用和維護(hù)所有者權(quán)益。這些正是總會計師因處于單位行政領(lǐng)導(dǎo)人的助手地位而力所不及的。筆者認(rèn)為，首先，《公司法》規(guī)定，公司財務(wù)負(fù)責(zé)人根據(jù)總經(jīng)理提名由董事會聘任，可見總會計師也是由董事會決定是否聘任，不是由總經(jīng)理直接聘任的；其次，《條例》中確無總會計師對董事會、總經(jīng)理負(fù)責(zé)的規(guī)定，但《條例》的頒布是在1990年，當(dāng)時公司制企業(yè)尚不多，《公司法》也未出臺，《條例》只寫“總會計師協(xié)助單位主要行政領(lǐng)導(dǎo)人工作，直接對單位主要行政領(lǐng)導(dǎo)人負(fù)責(zé)”。如果對公司制企業(yè)來說，把單位主要行政領(lǐng)導(dǎo)人理解為董事長，也未始不可。筆者認(rèn)為，在《條例》修改時，如明確總會計師由董事會聘任、對董事會負(fù)責(zé)和建立與總經(jīng)理聯(lián)簽制度，則總會計師的職責(zé)和財務(wù)總監(jiān)就沒有什么區(qū)別了。

　　也有人認(rèn)為，財務(wù)總監(jiān)與總會計師的關(guān)系是“監(jiān)控財務(wù)與財務(wù)監(jiān)控的關(guān)系”，前者是指“對包括財務(wù)監(jiān)控在內(nèi)的財務(wù)管理活動的再監(jiān)控”，“監(jiān)控財務(wù)是改變目前財務(wù)監(jiān)控乏力的必要措施，也彌補(bǔ)了總會計師在企業(yè)組織地位和職責(zé)權(quán)限上的不足”。但筆者認(rèn)為不然。因為：一是，為改變總會計師在企業(yè)組織地位和職責(zé)權(quán)限上的不足，可以采取提升或改變總會計師的地位和擴(kuò)大其職權(quán)來解決，并非一定要另設(shè)一財務(wù)總監(jiān)。二是，財務(wù)總監(jiān)固然可以彌補(bǔ)總會計師監(jiān)控乏力的缺陷，但換一角度，財務(wù)總監(jiān)本身也可能有監(jiān)控乏力之時。假如董事會授意財務(wù)總監(jiān)執(zhí)行違反財經(jīng)法律、法規(guī)的行為或決策，按《暫行規(guī)定》，財務(wù)總監(jiān)應(yīng)直接向國有資產(chǎn)管理部門和財政部門報告。這與《條例》規(guī)定總會計師應(yīng)向主管單位或財政、審計機(jī)關(guān)報告并無區(qū)別。三是，按監(jiān)控財務(wù)的觀點，企業(yè)質(zhì)量管理一般均由質(zhì)量管理部門（處、科）負(fù)責(zé)，其上有總工程師領(lǐng)導(dǎo)和監(jiān)控，這和總會計師與財務(wù)部門（處、科）的關(guān)系相似，則在總工程師之上豈非還需另設(shè)一質(zhì)量總監(jiān)。把某一領(lǐng)導(dǎo)職務(wù)的責(zé)任者不能克守職責(zé)，寄希望于在其上另設(shè)監(jiān)控一職之舉，似屬疊床架屋，并不可取。

　　也有文章提出“三總師制度”（即企業(yè)設(shè)置總工程師、總會計師、總經(jīng)濟(jì)師）來自前蘇聯(lián)的經(jīng)驗，屬于計劃經(jīng)濟(jì)體制下的管理模式。而財務(wù)總監(jiān)制度則起源于西方，是在企業(yè)兩權(quán)分離的條件下，財務(wù)總監(jiān)代表所有者實施管理和監(jiān)控職能。實際上，兩者的區(qū)別應(yīng)不在于職務(wù)名稱而在于其實際擁有的職權(quán)和應(yīng)負(fù)的責(zé)任。我們完全可以賦予總會計師在國有企業(yè)中代表所有者實施管理和監(jiān)控的職能以適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度的需要。

　　國有企業(yè)既有總會計師又有財務(wù)總監(jiān)，已如前述，不符精簡高效原則。兩者的職責(zé)既然大同小異，很難截然劃分，則在實際工作中必然產(chǎn)生推諉扯皮現(xiàn)象，何談效能。而在總會計師之上設(shè)一財務(wù)總監(jiān)，則總會計師介于財務(wù)部經(jīng)理（處、科長）和財務(wù)總監(jiān)之間，又如何發(fā)揮其作用。再說，在企業(yè)財務(wù)管理系統(tǒng)中，有財務(wù)部經(jīng)理、總會計師和財務(wù)總監(jiān)三層次，遇有重大問題，逐級匯報，有違信息快速傳遞反饋，及時作出決策的現(xiàn)代企業(yè)制度“管理科學(xué)”的基本要求。

　　總之，從財務(wù)總監(jiān)與總會計師的主要職責(zé)和精簡高效原則來分析評價，兩者完全可以合二為一，不必并存。

　　二、財務(wù)監(jiān)督的根本出路在于嚴(yán)格貫徹落實新《會計法》，設(shè)置財務(wù)總監(jiān)并非治本之道。

　　有人對治理企業(yè)會計信息失真和財務(wù)管理混亂這一頑癥，寄希望于建立財務(wù)總監(jiān)制，認(rèn)為“目前之所以要在國有企業(yè)中建立不同于總會計師制度的財務(wù)總監(jiān)制度，最直接的動因是為了避免會計信息失真、財務(wù)亂收濫支、投資盲目失控、國有資產(chǎn)流失，目的是力求通過監(jiān)控，使企業(yè)的財務(wù)活動合法化、合理化、效益化，確保國有資產(chǎn)保值增值”。誠然，財務(wù)總監(jiān)由董事會聘任，可對總經(jīng)理有所制衡。但從深層次分析，企業(yè)會計信息失真和財務(wù)管理松懈的根本原因是長期以來未明確單位負(fù)責(zé)人是會計責(zé)任主體。誠如張佑才副部長就修訂《會計法》有關(guān)問題答記者問時指出：《會計法》規(guī)定單位負(fù)責(zé)人對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負(fù)責(zé)“是此次修訂《會計法》的重大突破之一”：“原來規(guī)定單位負(fù)責(zé)人、會計人員和其他人員都是會計責(zé)任主體，要求大家都負(fù)責(zé)，結(jié)果往往造成無人負(fù)責(zé)”：“明確單位負(fù)責(zé)人為本單位會計行為的責(zé)任主體，抓住了矛盾的關(guān)鍵，有利于從根本上解決造假帳屢禁不止的問題”。這真是找到了病根，抓住了要害。所謂單位負(fù)責(zé)人就是單位的法定代表人，公司制企業(yè)就是董事長，只要切實落實《會計法》，真正做到有法必依，違法必究，使國有企業(yè)的會計責(zé)任主體——單位負(fù)責(zé)人不敢授意、指使、強(qiáng)令會計人員弄虛作假，則造假之風(fēng)自可遏止，這才是財務(wù)監(jiān)督的根本出路。退一步說，倘若董事長指使財務(wù)總監(jiān)造假而財務(wù)總監(jiān)屈從于董事長之命，則和總會計師屈從總經(jīng)理之命又有何差別，可見設(shè)置財務(wù)總監(jiān)亦非治本之道。

　　我們相信，只要政府有關(guān)部門特別是財政部門對《會計法》的貫徹實施，切實進(jìn)行監(jiān)督檢查，發(fā)現(xiàn)違法現(xiàn)象，對企業(yè)及其法定代表人依法嚴(yán)肅懲處，這一頑癥的根治必指日可待。

　　三、《監(jiān)事會條例》的貫徹施行，財務(wù)總監(jiān)和總會計師更無必要并存。

　　黨的十五屆四中全會《決定》指出?！肮痉ㄈ酥卫斫Y(jié)構(gòu)是公司制的核心，要明確股東會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層的職責(zé)”：“健全和規(guī)范監(jiān)事會制度，過渡到從體制上、機(jī)制上加強(qiáng)對國有企業(yè)的監(jiān)督，確保國有資產(chǎn)及其權(quán)益不受侵犯”。為貫徹落實《決定》，國務(wù)院發(fā)布了《國有企業(yè)監(jiān)事會暫行條例》，明確指出“監(jiān)事會以財務(wù)監(jiān)督為核心……對企業(yè)的財務(wù)活動及企業(yè)負(fù)責(zé)人的經(jīng)營管理行為進(jìn)行監(jiān)督，確保國有資產(chǎn)及其權(quán)益不受侵犯”：“監(jiān)事會與企業(yè)是監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系”；監(jiān)事會應(yīng)“檢查企業(yè)財務(wù)，查閱企業(yè)財務(wù)會計資料，驗證企業(yè)財務(wù)會計報告的真實性、合法性”：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期如實向監(jiān)事會報送財務(wù)會計報告”，等等。筆者認(rèn)為，從財務(wù)監(jiān)督的角度看，首先監(jiān)事會是企業(yè)內(nèi)部最高層次的財務(wù)監(jiān)督機(jī)構(gòu)。監(jiān)事會雖然也是企業(yè)的組成部分，但它對企業(yè)獨立行使以財務(wù)監(jiān)督為核心的監(jiān)督職能，并且由于“監(jiān)事會主席和專職監(jiān)事、派出監(jiān)事不得接受企業(yè)的任何報酬、福利費用，不得在企業(yè)報銷任何費用”，監(jiān)事會具有無可爭辯的獨立性和公正性，因而其監(jiān)督的權(quán)威性也非財務(wù)總監(jiān)所能比擬。其次，監(jiān)事會一般每年對企業(yè)定期檢查一至二次，并可根據(jù)實際需要不定期對企業(yè)進(jìn)行專項檢查，故監(jiān)事會的財務(wù)監(jiān)督也不能說完全是事后監(jiān)督，它比財政部門的外部監(jiān)督要及時、直接得多。再次，監(jiān)事的任職條件之一是“具有財務(wù)、會計、審計或者宏觀經(jīng)濟(jì)等方面的專業(yè)知識，比較熟悉企業(yè)經(jīng)營管理工作”，可以說都是行家里手，能保證監(jiān)督的專業(yè)質(zhì)量。事實上，監(jiān)事會也是對企業(yè)是否遵守《會計法》的檢查督促者。既然企業(yè)內(nèi)部有監(jiān)事會這一財務(wù)監(jiān)督最具權(quán)威的機(jī)構(gòu)，財務(wù)總監(jiān)和總會計師共存就更無必要了。

　　筆者的結(jié)論是：無論從財務(wù)總監(jiān)和總會計師的職責(zé)范圍來看，還是從《會計法》和《監(jiān)事會條例》實施后對企業(yè)財務(wù)監(jiān)督的作用來看，為了能適應(yīng)現(xiàn)代信息社會高效化的要求，國有企業(yè)沒有必要在總會計師之上再設(shè)置財務(wù)總監(jiān)一職，兩者設(shè)一即可。既然《會計法》明確規(guī)定國有大中型企業(yè)必須設(shè)置總會計師，還是稱“總會計師”為好。當(dāng)然在根據(jù)《會計法》修訂《總會計師條例》時，應(yīng)根據(jù)形勢發(fā)展，適當(dāng)擴(kuò)大總會計師的職權(quán)，使總會計師在國有企業(yè)的財會管理與監(jiān)督中充分發(fā)揮其重要作用。