摘　要：現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)和方法體系是在原始的查賬技術(shù)基礎(chǔ)上從低級到高級，從不完備到較完備逐步發(fā)展起來的。審計(jì)環(huán)境的變化使得審計(jì)方法由賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)發(fā)展到制度基礎(chǔ)審計(jì)，進(jìn)而又發(fā)展到風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，這是審計(jì)技術(shù)發(fā)展的必然。我國發(fā)展現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，要借助國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則，形成自己的風(fēng)險(xiǎn)評估體系；重新構(gòu)建注冊會計(jì)師知識體系，充分應(yīng)用計(jì)算機(jī)技術(shù)，提高審計(jì)水平；引進(jìn)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，推進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國的運(yùn)用。

　　關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

　　我國近年來不斷發(fā)生企業(yè)管理層舞弊，隨著社會主義經(jīng)濟(jì)和法律制度的完善，會計(jì)師事務(wù)所為了降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，減輕經(jīng)濟(jì)和法律責(zé)任，提高審計(jì)效率，有必要學(xué)習(xí)和使用國際先進(jìn)的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是在對過去審計(jì)實(shí)踐的總結(jié)和歸納的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，是對制度基礎(chǔ)審計(jì)的繼承和發(fā)展，彌補(bǔ)了制度基礎(chǔ)審計(jì)的諸多缺陷。

　　一、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是發(fā)展的必然趨勢

　　1.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)適應(yīng)了當(dāng)今社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需要。市場經(jīng)濟(jì)和經(jīng)濟(jì)全球化趨勢，使企業(yè)經(jīng)營環(huán)境越來越難以預(yù)測，面臨的不確定性與多變性大為增加，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)相應(yīng)增大。市場經(jīng)濟(jì)的高度不確定性使人們對審計(jì)的期望值不斷提高，如何處理好與社會公眾的關(guān)系是注冊會計(jì)師應(yīng)該考慮的問題。而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)正是適應(yīng)了公眾對審計(jì)期望值不斷提高的要求而發(fā)展起來的，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平，以滿足公眾的要求。

　　2.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)符合現(xiàn)代審計(jì)目標(biāo)多樣化的要求。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的目標(biāo)是將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平，為此，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)強(qiáng)調(diào)審計(jì)戰(zhàn)略，要求制定適合被審計(jì)單位業(yè)務(wù)的審計(jì)計(jì)劃；要求不僅應(yīng)檢查與會計(jì)系統(tǒng)有關(guān)的因素，而且應(yīng)檢查企業(yè)內(nèi)外各種環(huán)境因素；不僅應(yīng)進(jìn)行與會計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的個(gè)別風(fēng)險(xiǎn)分析，而且應(yīng)進(jìn)行涉及各種環(huán)境因素的綜合風(fēng)險(xiǎn)分析。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將被審計(jì)單位置于一個(gè)大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，運(yùn)用立體觀察的理論來判斷影響企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的各種因素，從企業(yè)所處的行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、經(jīng)營目標(biāo)、戰(zhàn)略規(guī)劃到經(jīng)營方式、業(yè)務(wù)流程等內(nèi)外部各個(gè)方面來分析評估審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)水平，把被審計(jì)單位的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)植入到本身的風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)中去，并貫穿于審計(jì)的全過程，從而在審計(jì)過程中把重點(diǎn)放在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評估上，并通過審計(jì)程序把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到審計(jì)人員可以接受的水平。

　　3.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是對原有的審計(jì)資源進(jìn)行重新調(diào)配。對一些風(fēng)險(xiǎn)因素比較大的環(huán)節(jié)多投入一些，而對風(fēng)險(xiǎn)比較小的環(huán)節(jié)縮減審計(jì)資源。當(dāng)事務(wù)所了解被審計(jì)單位的情況之后，實(shí)質(zhì)性測試就可以減少，追加的審計(jì)成本也會相應(yīng)減少，并且風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還會為審計(jì)客戶帶來增值服務(wù)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)轉(zhuǎn)變了傳統(tǒng)審計(jì)思維定式，主動控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。通過運(yùn)用審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的分析評價(jià)，以做出相應(yīng)的審計(jì)策略，將風(fēng)險(xiǎn)評估與審計(jì)程序緊密的聯(lián)系起來，同時(shí)能據(jù)此將審計(jì)資源恰當(dāng)?shù)胤峙涞礁唢L(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，提高審計(jì)質(zhì)量與效率。

　　不過，我們還應(yīng)看到實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)需要更多的風(fēng)險(xiǎn)評估和職業(yè)判斷，對注冊會計(jì)師的素質(zhì)提出了更高要求，需要更多有經(jīng)驗(yàn)的高級審計(jì)人員參與。因此，會導(dǎo)致人員成本的上升，使審計(jì)成本提高。但是，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)并不是無所不包，并不是處處平均用力，更不像許多人想象的那樣大大增加審計(jì)成本。我們應(yīng)以積極的心態(tài)促進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施，縮小與發(fā)達(dá)國家之間在這方面的差距。

　　二、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國推行的可行性

　　1.獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)為完整引入現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)奠定了基礎(chǔ)。從審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)看，我國目前已頒布6批準(zhǔn)則及指南共48個(gè)項(xiàng)目，其中包括28個(gè)具體準(zhǔn)則，10個(gè)實(shí)務(wù)公告，5個(gè)執(zhí)業(yè)規(guī)范指南，基本形成了比較完整的準(zhǔn)則體系。

　　2.審計(jì)責(zé)任的加大增強(qiáng)了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識，為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)提供了一定條件。

　　3.審計(jì)人力資源的發(fā)展，為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)創(chuàng)造了部分條件：從1993年10月起，以《中華人民共和國注冊會計(jì)師法》頒布為標(biāo)志，中國會計(jì)師審計(jì)制度逐漸進(jìn)入制度化、規(guī)范化發(fā)展時(shí)期。

　　4.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)自身的優(yōu)勢：大大提高了審計(jì)效率，降低了審計(jì)成本。在注冊會計(jì)師的頭腦中形成了一種“審計(jì)方法的發(fā)展會提高審計(jì)效率、降低審計(jì)成本”的慣性思維，正是這種思維慣性的存在使注冊會計(jì)師們認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施也必將提高審計(jì)效率、降低審計(jì)成本，這些將促進(jìn)我國注冊會計(jì)師行業(yè)的繁榮發(fā)展。

　　三、我國發(fā)展現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的對策

　　1.借鑒國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則，修改我國的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會通過修訂審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，強(qiáng)調(diào)從宏觀上了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，以充分識別和評估會計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。我國有必要借鑒國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會的做法，將環(huán)境變量引入修訂審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”，引導(dǎo)注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中更多地考慮被審計(jì)單位及其環(huán)境，以減少可能產(chǎn)生的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　2.學(xué)習(xí)加研究，形成自己的一套風(fēng)險(xiǎn)評估體系。目前國內(nèi)沒有健全的風(fēng)險(xiǎn)評估體系，不利于風(fēng)險(xiǎn)評估程序的進(jìn)行。可由中國注冊會計(jì)師事物所協(xié)會牽頭，與國際審計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)或大型國際會計(jì)師事務(wù)所合作研究風(fēng)險(xiǎn)評估方法體系為實(shí)務(wù)提供指導(dǎo)。同時(shí)，事務(wù)所可根據(jù)自身積累和研究、借鑒外國或外資事務(wù)所的方法經(jīng)驗(yàn)、事務(wù)所聯(lián)合開發(fā)形成適用的風(fēng)險(xiǎn)評估方法體系。

　　3.重新構(gòu)建注冊會計(jì)師的知識體系，加強(qiáng)注冊會計(jì)師的職業(yè)判斷能力和職業(yè)懷疑精神。同時(shí)， 通過后續(xù)教育和工作培訓(xùn)來強(qiáng)化注冊會計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識，增強(qiáng)注冊會計(jì)師在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估和控制方面的職業(yè)判斷能力，使其以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度和超然獨(dú)立性執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，并要求注冊會計(jì)師在實(shí)施審計(jì)過程中始終保持懷疑態(tài)度，對相互矛盾或者可靠性存在疑問的文件或管理當(dāng)局聲明保持高度的警惕性，以增加發(fā)現(xiàn)和揭示重大錯(cuò)弊的可能性，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　4.充分應(yīng)用計(jì)算機(jī)技術(shù)，提高審計(jì)工作水平。包括運(yùn)用計(jì)算機(jī)軟件進(jìn)行分析性測試、進(jìn)行統(tǒng)計(jì)抽樣、進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估等，以提高工作效率和水平，以及運(yùn)用計(jì)算機(jī)建立廣泛的數(shù)據(jù)庫資料，為風(fēng)險(xiǎn)評估提供基礎(chǔ)。

　　5.辯證地引入現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種執(zhí)業(yè)理念的改變?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的引入，意味著在實(shí)施審計(jì)時(shí)有了更多的審計(jì)模式可供選擇。在我國現(xiàn)階段，可以考慮選擇以下兩種混合審計(jì)模式：一是以制度基礎(chǔ)審計(jì)為主，結(jié)合現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的混合審計(jì)模式。此法一般適用于資產(chǎn)、資本規(guī)模較大，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)比較復(fù)雜，經(jīng)營范圍比較廣、組織結(jié)構(gòu)大、分散的上市公司、跨國公司、企業(yè)集團(tuán)；二是以會計(jì)報(bào)表審計(jì)為主，結(jié)合現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的混合審計(jì)模式。

　　6.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國應(yīng)采取逐步推行的方法。選擇試點(diǎn)，我們可以選擇經(jīng)濟(jì)較為發(fā)達(dá)的省份以及規(guī)模較大的會計(jì)師事務(wù)所，進(jìn)行試點(diǎn)推行。從西方發(fā)達(dá)國家審計(jì)職業(yè)的發(fā)展規(guī)律看，經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求審計(jì)職業(yè)同步發(fā)展，審計(jì)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的地區(qū)，勢必對審計(jì)業(yè)務(wù)需求旺盛，因而注冊會計(jì)師的經(jīng)濟(jì)與法律責(zé)任隨之增加，職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)加大，客觀上有開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基礎(chǔ)。同時(shí)，在這些省份，大多有國外經(jīng)驗(yàn)豐富的會計(jì)師事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)，能夠獲得一些比較直接的經(jīng)驗(yàn)。另外，規(guī)模較大的事務(wù)所的人才素質(zhì)較好，適應(yīng)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求。在此期間可以成立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)調(diào)查小組，進(jìn)行調(diào)查研究和收集反饋意見，并不斷修改形成比較規(guī)范性的指導(dǎo)性的書面資料。

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