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「摘要」筆者從審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念及產(chǎn)生原因入手,提出了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避與防范措施。
一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念及產(chǎn)生的原因分析
審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),通常是指被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表和其他會(huì)計(jì)資料沒有公允地反映其財(cái)務(wù)狀況,審計(jì)人員卻認(rèn)為已經(jīng)公允地反映;或者被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表和其他會(huì)計(jì)資料總體上已經(jīng)公允地反映其財(cái)務(wù)狀況,審計(jì)人員卻認(rèn)為沒有公允地反映,并出具不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告,審計(jì)機(jī)關(guān)據(jù)以發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見,做出不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)決定的可能性。一般來說,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的,不以審計(jì)人員的意志為轉(zhuǎn)移,審計(jì)活動(dòng)自始自終存在著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)并且具有潛在性,不過是可以控制的。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)一般可以分為固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。其中固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)是被審計(jì)單位在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理過程中,所固有的風(fēng)險(xiǎn)以及其內(nèi)控制度未能避免和發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊的風(fēng)險(xiǎn);檢查風(fēng)險(xiǎn)指審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)檢查時(shí)未能發(fā)現(xiàn)這些錯(cuò)弊,或者已經(jīng)發(fā)現(xiàn)但未引起審計(jì)人員足夠重視所帶來的風(fēng)險(xiǎn)。從一定意義上講,每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目都有產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的可能性。根據(jù)當(dāng)前執(zhí)法環(huán)境和法律背景的變化以及審計(jì)質(zhì)量現(xiàn)狀,國家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)和企業(yè)的內(nèi)部審計(jì),都必須面對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),必須增強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),提高審計(jì)質(zhì)量,控制、防范和規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。如何才能有效地規(guī)避與防范風(fēng)險(xiǎn)是每個(gè)審計(jì)單位所探討的問題,從根源上了解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生,才能規(guī)避與防范風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生原因可歸集為以下幾個(gè)方面:
(一)審計(jì)主體的因素
審計(jì)單位的內(nèi)部管理體制是否健全,是否建立了嚴(yán)格執(zhí)行的內(nèi)部質(zhì)量控制制度。如:審計(jì)取證材料三級審核制,驗(yàn)資查賬業(yè)務(wù)是否有必要的審計(jì)程序及監(jiān)督反饋機(jī)制。審計(jì)工作人員的素質(zhì)高低、掌握知識(shí)的多少、實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的多少、工作責(zé)任心的強(qiáng)弱也都影響著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),如:查證核實(shí)欠深欠細(xì),取證不全不足不充分,證明不力;依據(jù)法律欠準(zhǔn)或錯(cuò)用時(shí)效已過的法律條款;實(shí)施審計(jì)程序相對不足,不履行告知義務(wù);不執(zhí)行審計(jì)職業(yè)道德,弄虛作假,隱瞞真情,掩蓋違紀(jì)違規(guī)事實(shí),避重就輕等均能帶來審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
(二)被審計(jì)單位因素
被審計(jì)單位規(guī)模,經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的復(fù)雜性,企業(yè)管理者的變更情況,企業(yè)所處行業(yè)的平均盈利水平,企業(yè)經(jīng)營成果對通貨膨脹的敏感性,企業(yè)組織經(jīng)營的集權(quán)程序,企業(yè)組織的結(jié)構(gòu),企業(yè)欠債多少,企業(yè)有爭議會(huì)計(jì)問題的多少,被審計(jì)單位的不斷變化都使審計(jì)內(nèi)容更加廣泛。其實(shí),審計(jì)的對象是各類經(jīng)濟(jì)組織,而所有的經(jīng)濟(jì)組織都處于不斷變化中,這些變化都直接影響結(jié)論的公正性和正確性,都會(huì)增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);同時(shí)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)資料失真,如財(cái)務(wù)報(bào)表虛假失真、會(huì)計(jì)資料不完整等也能帶來審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度失效,管理人員品行不端且能力很差,如內(nèi)控制度不健全,財(cái)務(wù)管理混亂等同樣帶來審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
?。ㄈ徲?jì)方法的因素
審計(jì)方法對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的形成也不容忽視,因?yàn)橛袝r(shí)候,現(xiàn)有的審計(jì)方法可能查不出被審計(jì)單位的錯(cuò)弊。例如1938年美國審計(jì)史上最大案件——麥克森·羅賓斯公司倒閉事件的發(fā)生就是因?yàn)楫?dāng)時(shí)的審計(jì)沒有監(jiān)盤存貨、函證應(yīng)收款等審計(jì)方法而發(fā)生。而審計(jì)方法的極限是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的溫床,其中最有可能有三種:一是審計(jì)抽樣,它雖然可以節(jié)約時(shí)間、費(fèi)用、提高審計(jì)效率,但由于它本身是用個(gè)體特征推論全體特征,其審計(jì)結(jié)論客觀存在一定假設(shè)成分,況且在樣本的設(shè)計(jì),選擇多少和抽樣結(jié)果的評價(jià)上都存在不確定因素,相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)必存其間;二是審計(jì)證據(jù)作為審計(jì)結(jié)論的證據(jù)客觀存在許多不確定性,由于審計(jì)證據(jù)包括實(shí)物證據(jù)、口頭證據(jù)、內(nèi)部證據(jù)等,而這些證據(jù)隨時(shí)間、條件、環(huán)境的變化都存在失實(shí)可能。不僅如此,審計(jì)證據(jù)的確定也會(huì)受制于審計(jì)人員的專業(yè)修養(yǎng)、審計(jì)實(shí)際環(huán)境的影響,客觀上也存有風(fēng)險(xiǎn);三是制度基礎(chǔ)審計(jì)方法也會(huì)帶來審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),現(xiàn)代審計(jì)以測試內(nèi)部控制制度為基礎(chǔ),由于內(nèi)部控制有其固有限制,加上審計(jì)人員對其了解、測試及評價(jià)也有局限,并且影響到后續(xù)審計(jì)程序,因此會(huì)產(chǎn)生一定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避與防范措施
我們通過認(rèn)識(shí)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),分析其產(chǎn)生的原因,采取相應(yīng)的措施加以規(guī)避和防范,只要將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在合理的水平,審計(jì)就是成功的。在實(shí)際工作中如何規(guī)避與防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),最根本的是要轉(zhuǎn)變思想觀念,改變過去那種單純查處收繳的做法,堅(jiān)持審計(jì)財(cái)政財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、合法性、效益性的統(tǒng)一??偨Y(jié)認(rèn)為應(yīng)主要做好以下幾點(diǎn):
?。ㄒ唬┨岣邔徲?jì)人員素質(zhì),強(qiáng)化審計(jì)人員的法律風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),做到知法守法,依法辦事
1.加強(qiáng)政治學(xué)習(xí),提高全體審計(jì)人員的政治素質(zhì),從政治上防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。政治素質(zhì)是業(yè)務(wù)素質(zhì)的前提和保證,較高的政治素質(zhì)是審計(jì)機(jī)關(guān)對審計(jì)人員的基本要求。政治素質(zhì)高,就會(huì)忠于職守,把握好審計(jì)職業(yè)道德,樹立審計(jì)為國為民的思想,不致于出現(xiàn)審計(jì)腐敗問題。當(dāng)前和今后一個(gè)時(shí)期,要用江澤民同志“三個(gè)代表”重要思想指導(dǎo)審計(jì)工作,加強(qiáng)審計(jì)機(jī)關(guān)的思想政治工作和文明創(chuàng)建活動(dòng),不斷提高全體審計(jì)人員的政治素質(zhì),確保審計(jì)隊(duì)伍政治上的純潔性和可靠性。
2.強(qiáng)化業(yè)務(wù)培訓(xùn),提高審計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平,從技術(shù)上防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。首先把好進(jìn)人關(guān),不具備條件的不能進(jìn);其次,應(yīng)對在職人員進(jìn)行后續(xù)教育,并形成一種制度,讓每個(gè)人都有機(jī)會(huì)吸收新的知識(shí),提高業(yè)務(wù)能力。隨著我國財(cái)稅制度的重大改革,逐漸向國際慣例靠攏,以及電子計(jì)算機(jī)的普及,很多單位已實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)電算化,審計(jì)方法、審計(jì)程序、審計(jì)手段也在發(fā)生重大變化,這都需要一大批具備較新知識(shí)結(jié)構(gòu),精通相關(guān)專業(yè)知識(shí)的高素質(zhì)人員。鑒于現(xiàn)狀,應(yīng)開展各方法、各學(xué)科的業(yè)務(wù)培訓(xùn),提高現(xiàn)有人員的業(yè)務(wù)水平。
3.提高審計(jì)人員的依法行政意識(shí),做到知法守法,依法辦事。審計(jì)人員要有較為全面的法律知識(shí),除了掌握本待業(yè)的有關(guān)法律法規(guī)以外,還要了解掌握《行政處罰法》、《行政復(fù)議法》、《行政訴訟法》、《民事訴訟法》等法律和相關(guān)的部門法規(guī),用法律法規(guī)來規(guī)范自己的審計(jì)監(jiān)督執(zhí)法行為。在此基礎(chǔ)上,要開展對法律法規(guī)適用的研究,準(zhǔn)確地引用法律法規(guī)。目前很多部門經(jīng)濟(jì)、行政法律法規(guī)都有關(guān)于執(zhí)法主體的規(guī)定,審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)中援用其處罰條款進(jìn)行處罰,嚴(yán)格意義上講是越權(quán)越法。要從最高層解決審計(jì)監(jiān)督與其它經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的關(guān)系,明確審計(jì)執(zhí)法的涵蓋范圍,制訂與《審計(jì)法》配套的財(cái)經(jīng)處罰的法律規(guī)定,既體現(xiàn)審計(jì)再監(jiān)督功能,又不超越權(quán)限。在各部門法律法規(guī)還不能完全協(xié)調(diào)的情況下,審計(jì)中可以引用有關(guān)部門法律法規(guī)對違反規(guī)定的財(cái)政、財(cái)務(wù)收支行為進(jìn)行問題定性,但必須依照《審計(jì)法》及實(shí)施條例的規(guī)定對違規(guī)問題進(jìn)行處理處罰。此外還要注意防范審計(jì)活動(dòng)中對應(yīng)予處理處罰的違紀(jì)違規(guī)問題進(jìn)行越權(quán)“減免”所帶來的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
?。ǘ┮?guī)范審計(jì)工作程序,強(qiáng)化審計(jì)質(zhì)量控制制度,保證審計(jì)質(zhì)量
1.審計(jì)人員要嚴(yán)格執(zhí)行《審計(jì)法》及其實(shí)施條例和工作規(guī)范。從確定審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃,送達(dá)審計(jì)通知書,審計(jì)取證,審計(jì)報(bào)告,征求被審計(jì)單位意見,到依法作出審計(jì)意見和審計(jì)決定書等每個(gè)環(huán)節(jié),都要按法定程序和要求進(jìn)行,避免執(zhí)法的隨意性。對審計(jì)事實(shí)清楚、引用法律法規(guī)適當(dāng),但因違反法定程序而在復(fù)議、訴訟中被撤消具體審計(jì)行政行為所帶來的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)機(jī)關(guān)要引起重視。
2.強(qiáng)化審計(jì)質(zhì)量控制制度,嚴(yán)格執(zhí)行各環(huán)節(jié)的審計(jì)工作規(guī)范,能夠減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在準(zhǔn)備階段,要了解被審計(jì)單位的基本情況,找出其薄弱環(huán)節(jié)和重點(diǎn)環(huán)節(jié),做好明確的審計(jì)工作實(shí)施方案;實(shí)施階段,首先審計(jì)取證是規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵,審計(jì)人員取得的證據(jù)必須充分、有力、合規(guī)、合法、客觀、真實(shí),具有可證性,收集的證據(jù)一定要經(jīng)過審計(jì)人員和被審計(jì)單位的主管和有關(guān)人員共同簽章才有效,若任一方拒絕簽章,審計(jì)人員應(yīng)注明拒絕簽章的原因,采取必要的自我保護(hù)措施;其次,應(yīng)規(guī)范審計(jì)工作底稿,審計(jì)工作底稿是審計(jì)人員在審計(jì)活動(dòng)中制作的“ 原始憑證”;最后,審計(jì)人員應(yīng)嚴(yán)格自律,自覺執(zhí)行執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和職業(yè)道德規(guī)則;報(bào)告階段,提交報(bào)告前,應(yīng)對審計(jì)工作底稿中有關(guān)重點(diǎn)問題、重要程序和對審計(jì)報(bào)告有直接影響的部分進(jìn)行認(rèn)真復(fù)核,確保準(zhǔn)確無誤。審計(jì)人員應(yīng)實(shí)事求是、客觀公正地進(jìn)行審計(jì)評價(jià),不能憑工作經(jīng)驗(yàn)和領(lǐng)導(dǎo)意圖來做出結(jié)論。同時(shí)建立健全審計(jì)工作監(jiān)控制度、管理制度和崗位責(zé)任制。
?。ㄈ└愫脤徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測,增強(qiáng)自我保護(hù)意識(shí)
1.搞好審前調(diào)查,預(yù)測潛在風(fēng)險(xiǎn)。通過調(diào)查事先掌握被審單位的基本情況,如調(diào)查結(jié)果與實(shí)際不符可及時(shí)調(diào)整審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)方法和審計(jì)范圍。
2.對被審單位內(nèi)控制度進(jìn)行符合性調(diào)查,預(yù)計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)程度并在此基礎(chǔ)上制定切實(shí)可行的審計(jì)方案。
?。ㄋ模┩晟茖徲?jì)承諾制度,界定會(huì)計(jì)責(zé)任,化解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)
新的《國家審計(jì)基本準(zhǔn)則》對審計(jì)承諾書提出了明確的要求,審計(jì)人員在審計(jì)中不可忽視。審計(jì)承諾書應(yīng)要求被審計(jì)單位對會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、完整性,無賬外賬薄和資產(chǎn)等做出承諾,對擔(dān)保、抵押、訴訟、關(guān)聯(lián)交易、期后事項(xiàng)等做出說明,以界定責(zé)任;并可要求被審計(jì)單位法人代表對負(fù)責(zé)提供會(huì)計(jì)資料、在審計(jì)證明材料和審計(jì)報(bào)告(征求意見稿)上簽署意見的人進(jìn)行授權(quán),由被授權(quán)人(或法人代表本人)負(fù)責(zé)向有關(guān)部門和人員全面征求意見,防范和化解這方面的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
?。ㄎ澹┙L(fēng)險(xiǎn)責(zé)任制度與內(nèi)部激勵(lì)約束機(jī)制
從風(fēng)險(xiǎn)防范的角度出發(fā)建立健全審計(jì)組織內(nèi)部的全面管理制度,即明確審計(jì)組織內(nèi)部各層次、各崗位的責(zé)任和權(quán)限,做到事事有人審核,有人監(jiān)督,出了問題能夠及時(shí)反映,分清責(zé)任。有了風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任機(jī)制,還需有激勵(lì)約束機(jī)制,要解決干與不干,干好與干壞問題,關(guān)鍵是建立健全各種規(guī)章制度,進(jìn)一步規(guī)范審計(jì)行為,在制度的完善和實(shí)施中,一要有重點(diǎn),有針對性地抓好重要環(huán)節(jié)、薄弱環(huán)節(jié),“對癥下藥”;二要獎(jiǎng)懲并重,讓干好的嘗到甜頭,干不好的吃到苦頭;三要有剛性,制度本身不能含糊其辭,執(zhí)行中要堅(jiān)決兌現(xiàn),不能失信而動(dòng)搖大家執(zhí)行制度的決心;四要有科學(xué)嚴(yán)格的考核方法,對每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目,每人工作質(zhì)量和成果給予準(zhǔn)確、合理的評價(jià)。
?。┱J(rèn)真聽取被審單位意見,是成功防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的保證
在審計(jì)中,應(yīng)認(rèn)真聽取被審計(jì)單位的情況介紹和匯報(bào),盡力掌握全面情況。對審計(jì)查證的事實(shí)取得被審單位有關(guān)人員認(rèn)可,多傾聽被審計(jì)單位的意見,在審計(jì)報(bào)告征求意見時(shí),要認(rèn)真聽取和分析被審單位的闡述和對方的申辯,對形成申訴的客觀因素,應(yīng)給予充分考慮。遇有爭議的問題應(yīng)進(jìn)一步深入查證和調(diào)查,加以分析判斷,徹底弄清事實(shí),辨明是非。對審計(jì)不當(dāng)和失誤的定性和處理,要堅(jiān)決及時(shí)糾正,不要因顧及面子而強(qiáng)詞奪理。
?。ㄆ撸┙L(fēng)險(xiǎn)防范基金及向保險(xiǎn)公司投責(zé)任保險(xiǎn)
每個(gè)審計(jì)單位都要認(rèn)識(shí)到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的客觀存在以及為此所需承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任,通過自覺行動(dòng)防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生,保持審計(jì)業(yè)務(wù)適度發(fā)展,防止冒進(jìn)。審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)按照業(yè)務(wù)收入的一定比例提取風(fēng)險(xiǎn)防范基金,專戶專儲(chǔ),建立風(fēng)險(xiǎn)防范基金,專門用于因?yàn)閷徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)造成的損失。也可向保險(xiǎn)公司投責(zé)任保險(xiǎn),這是進(jìn)行有效風(fēng)險(xiǎn)防范,避免遭受損失,轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)的另一種方法。
總而言之,風(fēng)險(xiǎn)總是存在的,但只要認(rèn)真謹(jǐn)慎去對待、控制、防范,就能期望消除或降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),從而成功的達(dá)到規(guī)避與防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
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