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應(yīng)收賬款函證法的運(yùn)用

來源: 中國審計(jì)信息與方法 編輯: 2006/04/02 00:00:00  字體:

  應(yīng)收賬款函證就是直接發(fā)函給被審計(jì)單位的債務(wù)人,要求核實(shí)被審計(jì)單位應(yīng)收賬款的記錄是否正確的一種審計(jì)方法。函證的目的是證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性,有關(guān)證明債務(wù)的存在和記錄的可靠性,防止或發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及其有關(guān)人員在銷售業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯(cuò)或弄虛作假、徇私舞弊行為。在具體運(yùn)用函證法時(shí)應(yīng)注意以下幾個(gè)問題:

  一、要在被審計(jì)單位沒有預(yù)防的情況下,由審計(jì)人員來自編制、寄發(fā)和回收詢證函。有時(shí),審計(jì)人員對應(yīng)收賬款審計(jì)擬采用函證法時(shí),在與被審計(jì)方接觸過程中,言談舉止無意中會泄漏函證的有關(guān)信息,包括是否要函證、函證的范圍、對象、方式等。假如被審計(jì)單位在應(yīng)收賬項(xiàng)中藏有“貓膩”,獲取這些信息后會引起警惕,采取應(yīng)對措施,致使審計(jì)方法失效。因此,審計(jì)人員應(yīng)保持職業(yè)謹(jǐn)慎,在被審計(jì)方?jīng)]有準(zhǔn)備的情況下,利用應(yīng)收賬款明細(xì)賬或銷貨發(fā)票載明的債務(wù)人地址,親自編制、寄發(fā)和回收詢證函。

  二、函證的范圍和對象應(yīng)根據(jù)職業(yè)判斷做出選擇。審計(jì)人員應(yīng)考慮成本效益原則,不需要對被審計(jì)單位所有的應(yīng)收賬款進(jìn)行函證。函證數(shù)量的大小、范圍是由諸多因素決定的,審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)職業(yè)判斷作出選擇,這些因素主要有:(l)應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性。如果應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中所占比重較大,則函證的范圍應(yīng)相應(yīng)大一些。(2)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱。如果內(nèi)部控制制度較健全,則可以相應(yīng)減少函證量;反之,則應(yīng)相應(yīng)擴(kuò)大函證范圍。(3)如果以前期間函證時(shí)發(fā)現(xiàn)過重大差異或欠款糾紛較多,則函證范圍應(yīng)相應(yīng)擴(kuò)大一些。(4)若采用否定式函證,則可相應(yīng)增加函證量;若采用肯定式函證則相應(yīng)減少函證量。一般情況下,審計(jì)人員應(yīng)選擇以下項(xiàng)目作為函證對象:大額或賬齡長的項(xiàng)目;與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項(xiàng)目;主要客戶項(xiàng)目;余額為零的項(xiàng)目;非正常的項(xiàng)目。

  三、函證方式的選擇應(yīng)結(jié)合重性原則具體確定。函證方式有兩種:肯定式函證和否定式函證。肯定式函證就是向債務(wù)人發(fā)出詢證函,要求其證實(shí)所函證的欠款是否正確,無論對錯(cuò)都要求復(fù)函;否定式函證,它是向債務(wù)人發(fā)出詢證函。但所函證的款項(xiàng)相符時(shí)不必復(fù)函,只有不符時(shí)才要求債務(wù)人復(fù)函。這兩種方式各有優(yōu)缺點(diǎn),前者所獲取的審計(jì)證據(jù)較為可靠,但審計(jì)成本較高;后者因不可知因素的存在,所獲取的審計(jì)證據(jù)較前者來說不可靠,但成本相對較低。這里值得注意的是,對于重要的應(yīng)收賬項(xiàng)不應(yīng)以審計(jì)成本的高低作為減少審計(jì)程序的理由。具體采用哪種方式應(yīng)根據(jù)不同情況做出選擇:當(dāng)個(gè)別賬戶欠款金額較大,或有理由相信欠款可能會存在爭議、差錯(cuò)等問題時(shí)采用肯定式函證。當(dāng)符合以下所有條件時(shí),可采用否定式函證:相關(guān)的內(nèi)部控制是有效的;預(yù)計(jì)差錯(cuò)率較低;欠款余額小的債務(wù)人數(shù)量很多;有理由確信大多數(shù)被函證者能認(rèn)真對待詢證函,并對不正確的情況予以反饋。這里應(yīng)注意,上述函證方式的選擇并不是絕對的,有時(shí)候兩種方式結(jié)合起來使用,將其優(yōu)缺點(diǎn)互補(bǔ),可能會更適宜,例如,按照重要性原則,對于大余額賬項(xiàng)采用肯定式函證,對于小余額賬項(xiàng)則采用否定式函證。

  四、函證結(jié)果的控制、差異分析應(yīng)實(shí)事求是,初步總結(jié)和評價(jià)要客觀。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)控制詢證函的發(fā)送和收回,并對函證結(jié)果進(jìn)行分析,實(shí)施必要的審計(jì)程序,尋找差異原因,最后對被審計(jì)單位的應(yīng)收賬款做出初步總結(jié)和評價(jià)。(l)對于因無法投遞而退回的信函要進(jìn)行分析、研究、處理,查明是由于被函證者地址遷移差錯(cuò)而致使信函無法投遞,還是這筆應(yīng)收賬款本來就是一筆假賬。對于采用肯定式函證方式而沒有得到復(fù)函的,應(yīng)采用追查程序,一般來說應(yīng)第二次乃至第三次發(fā)送詢證函,如果仍得不到答復(fù),就應(yīng)考慮采用必要的替代審計(jì)程序。例如,檢查與銷貨有關(guān)的文件,包括銷貨合同、銷貨訂單、銷貨發(fā)票副本及發(fā)送憑證等,以證實(shí)這些應(yīng)收賬款的真實(shí)性。(2)有時(shí)收回的函證可能會有差異,產(chǎn)生差異的原因可能是由于購銷雙方登記入賬的時(shí)間不同(例如債務(wù)人已付款而被審計(jì)單位尚未收到),可能由于一方或雙方記賬錯(cuò)誤,也可能是其中有弄虛作假或舞弊行為。審計(jì)人員應(yīng)對函證結(jié)果差異進(jìn)行分析。追查,看被審計(jì)單位有無作弊行為,必要時(shí)應(yīng)與債務(wù)人進(jìn)一步聯(lián)系,作進(jìn)一步核實(shí)。(3)審計(jì)人員應(yīng)將函證的有關(guān)情況在工作底稿中記錄,并據(jù)以初步總結(jié)和評價(jià)應(yīng)收賬款情況。如果函證結(jié)果表明沒有審計(jì)差異,則可以合理地推論全部應(yīng)收賬款總體是正確的;如果函證結(jié)果表明有差異,應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款的累計(jì)差錯(cuò)是多少,為取得更加準(zhǔn)確的估計(jì),也可以進(jìn)一步擴(kuò)大函證范圍。

  五、執(zhí)行某地實(shí)質(zhì)性測試的審計(jì)程序,進(jìn)一步驗(yàn)證初步結(jié)論的正確性。函證不可能發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款中存在的所有錯(cuò)誤,即使應(yīng)收賬款得到債務(wù)人的確認(rèn),也并不意味著債務(wù)人一定會付款。因此,有必要對采用函證法得出的初步結(jié)論作進(jìn)一步驗(yàn)證。通常,審計(jì)人員應(yīng)作以下審查:(1)對于已收回的欠款較大的款項(xiàng)進(jìn)行常規(guī)檢查,如核對收款憑證、銀行對賬單、銷貨發(fā)票等,并注意憑證發(fā)生日期的合理性。(2)對于未函證的應(yīng)收賬款,應(yīng)抽查有關(guān)原始憑據(jù),如銷貨合同、銷售訂單、銷貨發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等,以驗(yàn)證與其相關(guān)的應(yīng)收賬款的真實(shí)性。(3)通過調(diào)查了解債務(wù)人的經(jīng)營狀況,對于被審計(jì)單位壞賬的計(jì)提和確認(rèn)進(jìn)行檢查,看其是否真實(shí)正確;檢查壞賬的處理是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)。會計(jì)處理是否正確。(4)抽查應(yīng)收賬款明細(xì)賬,并追查有關(guān)原始憑證,查證被審計(jì)單位有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)。(5)如果涉及外幣應(yīng)收賬款的,應(yīng)檢查其核算是否符合會計(jì)制度的有關(guān)規(guī)定。(6)對應(yīng)收賬款明細(xì)賬進(jìn)行分析、檢查,如果發(fā)現(xiàn)出現(xiàn)貸方余額的情形,就應(yīng)查明原因,必要時(shí)建議被審計(jì)單位重作分類調(diào)整。

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