隨著互聯(lián)網(wǎng)的普及，越來越多的投資者希望能夠在線閱讀上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告與其他信息，上市公司也希望利用互聯(lián)網(wǎng)這一功能強(qiáng)大的媒介擴(kuò)大自己的影響。目前國(guó)外已有許多文獻(xiàn)對(duì)上市公司網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告的披露程度、披露特征以及影響因素進(jìn)行了考察與檢驗(yàn)，我國(guó)學(xué)者雖然也開始關(guān)注并借鑒這方面的研究，但卻很少關(guān)注公司網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告可能帶來的審計(jì)問題。為此，本文結(jié)合國(guó)外已有的相關(guān)文獻(xiàn)，對(duì)涉及公司網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告可能帶來的審計(jì)問題以及現(xiàn)有解決方案進(jìn)行研究探討，以期增強(qiáng)我國(guó)會(huì)計(jì)、審計(jì)界對(duì)公司網(wǎng)上財(cái)務(wù)信息披露及其審計(jì)問題的認(rèn)識(shí)。

　　一、公司網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)審計(jì)影響的問題分析

　　在公司利用互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告已經(jīng)成為一種趨勢(shì)的情況下，一些國(guó)外學(xué)者認(rèn)為，當(dāng)公司在自己的網(wǎng)站上披露財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，審計(jì)師會(huì)在執(zhí)行審計(jì)活動(dòng)、出具審計(jì)報(bào)告等方面面臨新的挑戰(zhàn)。因?yàn)樵谶@種新情況下，審計(jì)報(bào)告不再是審計(jì)師控制下的有嚴(yán)格物理格式的文檔，而成了互聯(lián)網(wǎng)上典型的眾多雜亂信息的一部分。

　　1、網(wǎng)上披露的財(cái)務(wù)信息可能會(huì)受到客戶或其他方的改動(dòng)?？蛻艄驹趯⒓堎|(zhì)打印的財(cái)務(wù)報(bào)告轉(zhuǎn)變?yōu)殡娮影娴呢?cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，審計(jì)人員無法對(duì)其進(jìn)行控制，因此有可能會(huì)發(fā)生財(cái)務(wù)報(bào)告被改變的情況。此外，一個(gè)文件的用語在互聯(lián)網(wǎng)上很可能被改動(dòng)，而且人們無法知道是誰進(jìn)行了這種改動(dòng)，甚至無法察覺。在客戶公司隨同財(cái)務(wù)報(bào)告一并披露審計(jì)報(bào)告的情況下，如果網(wǎng)上披露的財(cái)務(wù)信息被改動(dòng)，就可能使審計(jì)師遇到麻煩：網(wǎng)站瀏覽者可能認(rèn)為由于這是審計(jì)師簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告，因此公司網(wǎng)站上的財(cái)務(wù)信息是真實(shí)、公允的；如果他們的利益因使用財(cái)務(wù)報(bào)告而受損，就有可能在指控客戶公司未能保證財(cái)務(wù)信息真實(shí)性的同時(shí)，指責(zé)審計(jì)師出具了不實(shí)的審計(jì)報(bào)告。

　　2、網(wǎng)上披露的審計(jì)報(bào)告可能會(huì)受到客戶或其他方的改動(dòng)。在網(wǎng)上披露的財(cái)務(wù)信息一樣，網(wǎng)上披露的審計(jì)報(bào)告也可能會(huì)受到客戶或其他方的改動(dòng)，此外網(wǎng)上披露的審計(jì)報(bào)告還可能被濫用。審計(jì)師一般無權(quán)進(jìn)入客戶公司網(wǎng)站的計(jì)算系統(tǒng)，這意味著對(duì)于網(wǎng)上審計(jì)報(bào)告而言，客戶公司比審計(jì)師更有控制力，那么就存在著客戶公司自己對(duì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行改動(dòng)的可能性。例如，審計(jì)師對(duì)客戶公司的某份財(cái)務(wù)報(bào)告出具了帶解釋段的無保留意見，客戶公司可能會(huì)在網(wǎng)上披露審計(jì)報(bào)告時(shí)改動(dòng)這個(gè)解釋段。另外，客戶公司的敵意競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手或網(wǎng)絡(luò)黑客也可能對(duì)網(wǎng)上披露的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行惡意改動(dòng)，使其偏離原來的內(nèi)容。

　　另外，在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下，審計(jì)師的簽章也很容易被改動(dòng)。

　　3、已審計(jì)信息與未審計(jì)信息的混淆。公司在其網(wǎng)站上不僅披露已經(jīng)過審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告的財(cái)務(wù)報(bào)告，而且還披露其他未經(jīng)審計(jì)的信息，如公司的盈利預(yù)測(cè)、市場(chǎng)前景展望、分析師觀點(diǎn)、重大的未履行合同等。在傳統(tǒng)的紙質(zhì)打印環(huán)境下，已審計(jì)信息與未審計(jì)信息的界限是非常清晰的，不至于產(chǎn)生二者混淆問題。然而在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，已審計(jì)信息與未審計(jì)信息的界限非常模糊，很容易將二者相互混淆。例如，公司可能將已經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告與未審計(jì)的盈利預(yù)測(cè)放在同一個(gè)網(wǎng)頁(yè)中進(jìn)行披露，從而誤導(dǎo)瀏覽者。另外，在存在超鏈接的情況下，已審計(jì)信息與未審計(jì)信息更容易被混淆，Hodge的實(shí)驗(yàn)研究結(jié)果證明這個(gè)現(xiàn)象是存在的。就此，英國(guó)特許管理者協(xié)會(huì)（2000）曾指出過這個(gè)問題。

　　4、超鏈接問題。

　　除了在客戶公司自己的網(wǎng)頁(yè)中存在鏈接外，還有一些外部的機(jī)構(gòu)也會(huì)建立對(duì)審計(jì)報(bào)告的鏈接，這就很可能會(huì)給人一種錯(cuò)覺，即認(rèn)為審計(jì)師對(duì)這些外部機(jī)構(gòu)進(jìn)行了審計(jì)。當(dāng)一個(gè)文件被放在互聯(lián)網(wǎng)上時(shí)，除非采取適當(dāng)?shù)拇胧駝t它可以接受網(wǎng)絡(luò)上對(duì)它的任何鏈接，并且可以在許多搜索引擎上被索引到。此時(shí)，對(duì)審計(jì)報(bào)告的使用已經(jīng)不能被審計(jì)師和客戶公司所控制，以至于一些從外部對(duì)審計(jì)報(bào)告的有組織的鏈接是虛假的，這包括一些專門獵取審計(jì)意見的網(wǎng)站。

　　5、如何看待與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表一同披露的其他信息問題。當(dāng)審計(jì)報(bào)告成為會(huì)計(jì)報(bào)表的一部分，而會(huì)計(jì)報(bào)表又成為公司網(wǎng)站內(nèi)容的一部分時(shí)，又將會(huì)遇到以下一些問題，即在什么情況下審計(jì)師可以不承擔(dān)責(zé)任呢？由什么來確定審計(jì)報(bào)告的界限呢？對(duì)于大多數(shù)公司而言，其公司網(wǎng)站包括一整套公司的媒體新聞和其他信息，所有這些信息都可能會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生影響，審計(jì)師是應(yīng)當(dāng)將整個(gè)網(wǎng)站的全部?jī)?nèi)容作為“其他信息”來看待，還是只局限在諸如董事會(huì)報(bào)告或歷史分析之類的信息上？此外，公司網(wǎng)站的內(nèi)容會(huì)經(jīng)常發(fā)生變動(dòng)，審計(jì)師是否應(yīng)當(dāng)對(duì)網(wǎng)站進(jìn)行審核，以確保他們通過對(duì)網(wǎng)站的分析所得出對(duì)公司的總體看法并不會(huì)導(dǎo)致他們對(duì)審計(jì)意見進(jìn)行修改呢？

　　二、網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)審計(jì)影響的應(yīng)對(duì)措施

　　1、關(guān)于網(wǎng)上披露的財(cái)務(wù)信息和審計(jì)報(bào)告可能會(huì)被客戶或其他方改動(dòng)的問題。

　　2、關(guān)于確保審計(jì)報(bào)告簽章的安全并維護(hù)簽章版權(quán)的問題。

　　另外，對(duì)于維護(hù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所網(wǎng)上簽章的版權(quán)問題，還有一個(gè)技術(shù)性的解決方法是將Javaapplet程序與公共密碼鎖結(jié)合在一起使用。加拿大和美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)使用這種技術(shù)用于它們的商業(yè)電子網(wǎng)絡(luò)鑒證服務(wù)（WebTrust）。當(dāng)瀏覽者點(diǎn)擊客戶公司網(wǎng)站的一個(gè)圖標(biāo)時(shí)，Javaapplet程序會(huì)將該瀏覽者轉(zhuǎn)移到VeriSign公司的一個(gè)安全的網(wǎng)站中。如果這個(gè)鏈接是未經(jīng)授權(quán)的，瀏覽者就能了解到該鏈接無授權(quán)的情況。

　　3、關(guān)于已審計(jì)信息與未審計(jì)信息容易被混淆的問題。Hodge建議對(duì)于所有的信息都要標(biāo)明其是否已被審計(jì)的狀態(tài)，他的實(shí)驗(yàn)研究結(jié)果表明，如果對(duì)未審計(jì)信息標(biāo)明“未審計(jì)”的字樣，那么瀏覽者被其誤導(dǎo)的可能性就會(huì)降低。但對(duì)于同一問題，澳大利亞審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)則建議：“已審計(jì)信息和未審計(jì)信息不應(yīng)列示于一個(gè)網(wǎng)站中的同一組成部分內(nèi)”（AAAF，1999）；英國(guó)審計(jì)職業(yè)委員會(huì)建議審計(jì)師應(yīng)要求“在信息使用者通過超鏈接從已審計(jì)信息跳到非審計(jì)信息時(shí)，網(wǎng)站應(yīng)能向使用者發(fā)出警告信息”（APB，2001）；美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也同樣建議在離開已審計(jì)財(cái)務(wù)信息網(wǎng)站時(shí)，應(yīng)能向信息使用者發(fā)出警告信息，或者在年報(bào)中的每一頁(yè)都明確標(biāo)明該頁(yè)屬于年報(bào)中的一部分（AICPA，1999）。

　　4、關(guān)于超鏈接問題。

　　5、關(guān)于與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表一同披露的其他信息的問題。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)已經(jīng)意識(shí)到這個(gè)潛在的問題，并在1997年發(fā)布了AU9550 《對(duì)AU550“與已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表一同披露的其他信息”的解釋》。在該解釋中提到，網(wǎng)站內(nèi)容不屬于AU550準(zhǔn)則定義的“文件”，因此審計(jì)人員不必對(duì)網(wǎng)站中包含的信息進(jìn)行審核。但是美國(guó)的法院是否支持這個(gè)觀點(diǎn)仍然是一個(gè)處于討論中的問題。

　　三、思考與啟迪

　　目前，我國(guó)有許多上市公司已在利用公司網(wǎng)站進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的披露。

　　1、上市公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行網(wǎng)上信息披露方式的調(diào)整。首先，上市公司應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)自身的網(wǎng)站安全建設(shè)，如進(jìn)行WEBTRUST等網(wǎng)絡(luò)安全認(rèn)證等，這樣可以增強(qiáng)網(wǎng)站瀏覽者對(duì)公司的網(wǎng)站甚至是公司的信任感。其次，上市公司應(yīng)當(dāng)與審計(jì)師密切合作，提醒網(wǎng)站訪問者到其審計(jì)師的網(wǎng)站對(duì)公司的財(cái)務(wù)報(bào)告尤其是審計(jì)報(bào)告進(jìn)行確認(rèn)。這樣提出問題的考慮是，公司應(yīng)當(dāng)認(rèn)識(shí)到，加強(qiáng)網(wǎng)站安全建設(shè)、與審計(jì)師進(jìn)行互聯(lián)網(wǎng)上溝通，是新的科學(xué)技術(shù)環(huán)境對(duì)當(dāng)前的切實(shí)要求；在開始執(zhí)行時(shí)可能會(huì)有點(diǎn)兒“麻煩”，但是卻可以起到使投資者感到更加安全、可靠的效應(yīng)。這也是資本市場(chǎng)發(fā)展到今天我們必須注意的事情。

　　2、會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)進(jìn)行網(wǎng)上披露審計(jì)報(bào)告的嘗試。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)高度關(guān)注國(guó)外學(xué)者提出的公司網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)問題及其解決方案，未雨綢繆，從而改變傳統(tǒng)的規(guī)避審計(jì)責(zé)任的做法，嘗試在自己的網(wǎng)站上對(duì)客戶公司在線公布的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行確認(rèn)性披露。這樣不僅能夠積極預(yù)防公司網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告帶來的審計(jì)問題，同時(shí)也能夠以低成本為客戶公司提供高附加值的服務(wù)，還有助于樹立事務(wù)所的形象與品牌。從另一方面看，這樣做也不會(huì)有其他障礙，即，既然公司已經(jīng)在網(wǎng)上披露了已經(jīng)自己審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告和自己簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告，事務(wù)所再利用自己的網(wǎng)站加以確認(rèn)應(yīng)是理所當(dāng)然之事。

　　3、證券監(jiān)管部門、證券交易所應(yīng)當(dāng)采取積極的預(yù)防措施。我國(guó)證監(jiān)會(huì)和滬深兩市對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告網(wǎng)上披露一直持積極支持的態(tài)度，目前它們已經(jīng)在自己的網(wǎng)上公布上市公司的定期財(cái)務(wù)報(bào)告和其他公開信息。然而，面對(duì)國(guó)外已有的經(jīng)驗(yàn)，我們建議上述部門著手制定規(guī)范上市公司自愿披露財(cái)務(wù)信息的相關(guān)規(guī)定，如要求公司的網(wǎng)站加強(qiáng)相關(guān)的安全認(rèn)證，要求上市公司提醒網(wǎng)站瀏覽者關(guān)注網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告可能帶來的風(fēng)險(xiǎn)，要求審計(jì)師對(duì)公司披露的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行確認(rèn)性披露等，以盡量避免公司網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告可能帶來的審計(jì)問題。

　　4、廣大投資者應(yīng)當(dāng)有規(guī)避網(wǎng)上信息披露風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)。由于網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告可能存在的問題，投資者和其他上市公司網(wǎng)站瀏覽者應(yīng)當(dāng)看到，雖然公司網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告為投資者獲取公司相關(guān)信息提供了便利條件，但是網(wǎng)上財(cái)務(wù)信息畢竟有別于紙質(zhì)打印的財(cái)務(wù)報(bào)告，投資者和網(wǎng)站瀏覽者在進(jìn)行重大投資決策時(shí)，仍然應(yīng)當(dāng)以上市公司披露的紙質(zhì)打印財(cái)務(wù)報(bào)告作為最終的決策依據(jù)。