三峽工程是目前世界上最大的水電樞紐工程，根據(jù)國家批準(zhǔn)的工程概算，靜態(tài)總投資為900.9億元（其中樞紐工程投資500.9億元，水淹沒處理及移民安置費(fèi)400億元），考慮建設(shè)期間物價(jià)上漲、貸款利息等因素，預(yù)計(jì)工程總投資為1800億元。

　　為加強(qiáng)對(duì)三峽工程的投資管理監(jiān)督，建立了國家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)相結(jié)合的審計(jì)監(jiān)督體系。本文從內(nèi)部審計(jì)出發(fā)，探討在特大型工程投資開展合同項(xiàng)目審計(jì)的重點(diǎn)和難點(diǎn)。

　　一、開展合同項(xiàng)目審計(jì)的重點(diǎn)

　　1、收集完整的工程驗(yàn)收資料。加強(qiáng)合同項(xiàng)目審計(jì)資料的收集十分重要，這些資料主要包括以下內(nèi)容：工程項(xiàng)目審計(jì)的立項(xiàng)審批，招標(biāo)形式批準(zhǔn)資料；招標(biāo)文件；投標(biāo)單位的資質(zhì)預(yù)審資料；評(píng)標(biāo)大綱和答疑材料；評(píng)標(biāo)報(bào)告和評(píng)委名單；標(biāo)底、編制依據(jù)及對(duì)應(yīng)項(xiàng)目的執(zhí)行；中標(biāo)通知書；合同協(xié)議書及附件（包含中標(biāo)單位的投標(biāo)文件）；監(jiān)理單位批準(zhǔn)的施工單位、施工組織；主要施工記錄和會(huì)議紀(jì)要及函件，變更和索賠資料：（1）施工單位變更和索賠申請(qǐng)及附件，設(shè)計(jì)修改通知和圖紙，會(huì)議紀(jì)要，監(jiān)理和業(yè)主的書面通知，監(jiān)理的現(xiàn)場(chǎng)簽證，特殊氣象水文、地質(zhì)資料，測(cè)量、質(zhì)檢資料及其有關(guān)的照片、錄像等，（2）監(jiān)理處理意見，（3）項(xiàng)目管理部門的處理意見，（4）最終處理意見；完工驗(yàn)收?qǐng)?bào)告和合同決算書；未完工的工程項(xiàng)目工程量預(yù)留的資金；合同外的獎(jiǎng)金支付情況及依據(jù)。對(duì)這些資料的真實(shí)性要進(jìn)行審查，為合同項(xiàng)目審計(jì)作好準(zhǔn)備。

　　2、審查工程量。三峽工程合同項(xiàng)目一般都要經(jīng)過招標(biāo)選定施工單位，在合同項(xiàng)目單價(jià)確定的情況下 （通過招標(biāo)來確定的合同項(xiàng)目單價(jià)）合同工程量的大小對(duì)合同造價(jià)影響至關(guān)重要，同時(shí)，合同項(xiàng)目工程量的核定一般要經(jīng)過3道程序：（1）施工單位自測(cè)；（2） 監(jiān)理單位專業(yè)人員進(jìn)行復(fù)測(cè)抽查；（3）業(yè)主委托測(cè)量中心對(duì)合同項(xiàng)目進(jìn)行核準(zhǔn)。經(jīng)過3道程序后，三方在一起進(jìn)行相互復(fù)核、核對(duì)，形成工程量最終完成量，審查時(shí)要注意看是否有三方工程量的自測(cè)原始記錄資料，以及形成最終工程量完成量的會(huì)議紀(jì)要或文件。

　　3、審計(jì)取費(fèi)和套用定額單價(jià)。在合同項(xiàng)目財(cái)務(wù)決算審計(jì)時(shí)，對(duì)合同內(nèi)項(xiàng)目，其合同內(nèi)財(cái)務(wù)決算單價(jià)是否與招標(biāo)合同內(nèi)單價(jià)一致；對(duì)合同外項(xiàng)目，按合同條款規(guī)定：其合同內(nèi)有內(nèi)容相同相應(yīng)子目單價(jià)可以套用的，應(yīng)予以套用；對(duì)其合同內(nèi)沒有內(nèi)容相同的相應(yīng)子目套用的，只要有近似子目單價(jià)應(yīng)予以套用；在前二者都不具備的情況下，雙方可以重新協(xié)商，但新單價(jià)取費(fèi)應(yīng)與合同內(nèi)單價(jià)取費(fèi)一致，新單價(jià)要合理，防止有的合同項(xiàng)目“堤內(nèi)損失堤外補(bǔ)”，提高新增項(xiàng)目的取費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。

　　4、審計(jì)合同外獎(jiǎng)金支付。業(yè)主在合同項(xiàng)目實(shí)施過程中，為了確保工期和質(zhì)量，督促施工單位按時(shí)按質(zhì)完成合同項(xiàng)目，運(yùn)用獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制調(diào)動(dòng)施工單位的積極性，在合同中明確了獎(jiǎng)勵(lì)的有關(guān)規(guī)定，審計(jì)時(shí)，主要審查合同外獎(jiǎng)金支付過程中，是否存在不合規(guī)、不合理的情況，是否有執(zhí)行獎(jiǎng)懲條款不嚴(yán)肅，隨意處理的情況。

　　二、開展合同項(xiàng)目審計(jì)的難點(diǎn)及對(duì)策

　　1、主體工程審計(jì)難點(diǎn)。三峽工程主體工程金額大（一般投資在億元以上），合同時(shí)間長（3年以上），在合同執(zhí)行中，由于業(yè)主、地質(zhì)、地形變化，設(shè)計(jì)修改，缺陷處理等諸多原因，合同變更大。如永久船閘，合同變更金額超過合同原價(jià)，采取工程完工驗(yàn)收時(shí)一次財(cái)務(wù)決算審計(jì)的辦法，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大：（1）時(shí)間長，隨著工程進(jìn)度的變化，許多合同項(xiàng)目的當(dāng)事人（施工單位項(xiàng)目管理人員，監(jiān)理人員，業(yè)主項(xiàng)目管理人員）都經(jīng)過了調(diào)整，給了解合同實(shí)施的有關(guān)情況帶來不便；（2）合同變更資料多，金額大，跨越時(shí)間長，加上基礎(chǔ)工作混亂，審計(jì)起來不確定因素太多。解決主體工程審計(jì)的辦法，只有全過程跟蹤審計(jì)，不能只局限于事后審計(jì)。

　　對(duì)主體工程，內(nèi)部審計(jì)要有咨詢權(quán)、參與權(quán)，從招投標(biāo)開始，參與招標(biāo)文件的審查，完善因合同條款不完備引起的風(fēng)險(xiǎn)；在評(píng)標(biāo)階段，認(rèn)真審查投標(biāo)書，確保投標(biāo)合理，選擇信譽(yù)好，合同履約能力強(qiáng)的施工單位；在合同項(xiàng)目的年度施工中，深入現(xiàn)場(chǎng)，查閱原始資料，對(duì)年度中發(fā)生的合同變更和索賠，區(qū)分情況進(jìn)行審計(jì)：（1）對(duì)于變更索賠金額較大的，重點(diǎn)跟蹤到施工現(xiàn)場(chǎng)，詳細(xì)了解現(xiàn)場(chǎng)情況，走訪合同施工單位，監(jiān)理單位，項(xiàng)目部進(jìn)行復(fù)核；（2）對(duì)于那些責(zé)任尚不明的變更事項(xiàng)，業(yè)主可支付和可不支付的合同事項(xiàng)進(jìn)行抽查；（3）對(duì)于那些業(yè)主已支付的，我們通過了解，有不同意見的要進(jìn)行專題調(diào)查，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，力爭(zhēng)在年度內(nèi)對(duì)每年度發(fā)生的合同變更事項(xiàng)做到有審計(jì)原始記錄，有審計(jì)調(diào)查意見，有處理辦法，最低限度地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　2、工程索賠審計(jì)難點(diǎn)。合同項(xiàng)目在施工過程中，由于各種各樣的原因，出現(xiàn)索賠幾乎是不可避免的，在審計(jì)合同項(xiàng)目索賠時(shí)，往往有許多不確定因素，審計(jì)難度很大。（1）由于合同文件缺陷造成索賠。在招投標(biāo)和合同談判階段，審計(jì)人員在審查招標(biāo)文件時(shí)，由于在合同文件、技術(shù)規(guī)范的編寫、完善審查方面和施工條件估計(jì)不足等從而導(dǎo)致索賠的風(fēng)險(xiǎn)。（2）業(yè)主違約造成索賠。在合同實(shí)施階段，業(yè)主未按規(guī)定及時(shí)提供施工場(chǎng)地、道路等相關(guān)施工條件；業(yè)主提供的地質(zhì)情況與實(shí)際不符；業(yè)主未按規(guī)定及時(shí)提供施工圖紙、設(shè)備；業(yè)主要求趕工等原因造成索賠。如何把由于業(yè)主自身管理的原因而造成的索賠超前控制在最低限度，審計(jì)往往顯得很被動(dòng)，始終處于從屬的地位。（3）設(shè)計(jì)修改造成的索賠。三峽工程在設(shè)計(jì)方面未實(shí)行設(shè)計(jì)招標(biāo)，設(shè)計(jì)存在“獨(dú)家經(jīng)營”的局面，在合同項(xiàng)目實(shí)施過程中，對(duì)因設(shè)計(jì)精度不夠而出現(xiàn)的過多的增加和修改，和由于項(xiàng)目自身存在的設(shè)計(jì)缺陷等原因引起的索賠，內(nèi)部審計(jì)難以控制。關(guān)鍵原因在于設(shè)計(jì)目前沒有引入競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制。（4）監(jiān)理原因造成的索賠。如：對(duì)施工圖審查不嚴(yán)，將有錯(cuò)漏的圖紙簽發(fā)給施工單位；現(xiàn)場(chǎng)協(xié)調(diào)不當(dāng)、處理問題不及時(shí)；有的監(jiān)理單位由于失誤，作出一些不適當(dāng)?shù)闹噶钜鹚髻r，而如果監(jiān)理是在授權(quán)范圍內(nèi)作出的指令，內(nèi)部審計(jì)就不好界定監(jiān)理的指令是適當(dāng)還是不適當(dāng)。（5）索賠的真實(shí)性審計(jì)。一個(gè)詳細(xì)的索賠檔案，其內(nèi)容應(yīng)包括施工部位、施工方法、資源投入、工程進(jìn)度記錄、氣象記錄、工程照片、驗(yàn)收資料以及往來文件等，在實(shí)際工作中由于管理工作薄弱，索賠不及時(shí)，管理人員變換崗位，資料不齊全等，審計(jì)時(shí)往往出現(xiàn)索賠事實(shí)不清，情況不明，其真實(shí)性難以確定。（6）索賠標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)。索賠標(biāo)準(zhǔn)涉及勞務(wù)、材料、設(shè)備、管理費(fèi)等方面費(fèi)用的計(jì)算，為避免糾紛，三峽工程合同中規(guī)定了人員窩工費(fèi)、機(jī)械停置費(fèi)等方面的補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)，但由于有些費(fèi)用工期長、涉及面廣，國家頒布了新定額、新計(jì)算方法、計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)，這對(duì)三峽工程目前的索賠計(jì)算產(chǎn)生很大影響，這也是內(nèi)部審計(jì)必須面對(duì)的客觀事實(shí)。

　　審計(jì)對(duì)策。（1）對(duì)由于合同文件缺陷引起的索賠。在編制招標(biāo)文件階段，應(yīng)盡可能嚴(yán)密合同條款，盡可能細(xì)化設(shè)計(jì)，達(dá)到應(yīng)有的深度；地形、地質(zhì)、水文資料要詳細(xì)；業(yè)主要做好施工條件、技術(shù)供應(yīng)、界面、關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)等方面的總體規(guī)劃，規(guī)定索賠程序和權(quán)限。（2）對(duì)業(yè)主違約造成的索賠。要明確業(yè)主項(xiàng)目管理部門的責(zé)任權(quán)限，業(yè)主與監(jiān)理單位之間要加強(qiáng)協(xié)商，加強(qiáng)項(xiàng)目之間、前后合同之間的協(xié)商，合同項(xiàng)目前期準(zhǔn)備要充分，建立項(xiàng)目索賠預(yù)警系統(tǒng)，業(yè)主與監(jiān)理之間要明確雙方的責(zé)任義務(wù)，按合同規(guī)定提供設(shè)施、場(chǎng)地、道路，根據(jù)項(xiàng)目實(shí)施的進(jìn)度要求，制訂供圖計(jì)劃，及時(shí)供應(yīng)圖紙等。（3）對(duì)于監(jiān)理不適當(dāng)?shù)闹噶钤斐傻乃髻r。要完善監(jiān)理合同條款，增強(qiáng)監(jiān)理的責(zé)任感，監(jiān)理合同對(duì)監(jiān)理要有約束，對(duì)于一再作出不適當(dāng)指令造成損失的，一方面運(yùn)用經(jīng)濟(jì)手段，扣減監(jiān)理費(fèi)，另一方面，可以要求更換不合格的監(jiān)理人員。（4）對(duì)索賠資料的真實(shí)性。對(duì)出現(xiàn)的索賠事項(xiàng)，監(jiān)理單位按規(guī)定及時(shí)審查，取證；業(yè)主項(xiàng)目部門根據(jù)事實(shí)和簽證，對(duì)照合同審查分析，分清責(zé)任，協(xié)商盡早解決的方案，給索賠審計(jì)打下良好基礎(chǔ)。（5）對(duì)索賠標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)?？梢栽谏钊敕治龊驼{(diào)查的基礎(chǔ)上，結(jié)合國家政策價(jià)格確定合理的補(bǔ)償原則，并使之規(guī)范化，標(biāo)準(zhǔn)化。