隨著企業(yè)精細化管理的需要，管理審計越來越成為內部審計的重要內容，同時也成為內部審計的發(fā)展方向和趨勢。因此，研究管理審計的定義和方法，對搞好內部審計有著十分重要的作用和意義。

    一、管理審計的定義

    根據(jù)近年審計工作的實踐，筆者認為，管理審計是審計人員對被審計單位經濟管理行為進行監(jiān)督、檢查及評價并深入剖析的一種活動。它的目的是使被審計單位的資源配置更加富有效率。從管理審計的輔助手段上來說，它是相對于財務審計的一個概念，從被審計單位經濟活動的外延來看，管理審計又是相對于經營審計的一種認知。對企業(yè)而言，經營講的是市場，管理講的是效率。從這個意義上講，管理審計又可以稱之為效率審計。

    1.管理審計是針對被審計單位的經濟管理行為而進行的審計。管理是一個十分寬泛的概念，它的外延很廣，包括生產、安全、財務、計劃、物資、合同、人事、后勤服務等。這些內容是否都是管理審計的范圍呢？筆者認為，管理審計是針對被審計單位的經濟管理行為進行的，與經濟管理行為無關的內容如環(huán)境和后勤服務等，不應成為管理審計的內容。那么，一項管理審計是不是要涉及到所有經濟管理內容呢？當然不是，管理審計的內容要視該項審計的目的而定，與該項審計目的無關的管理內容則不必涉及。

    2.管理審計是一種監(jiān)督、檢查、評價及深入剖析的活動。管理審計的最大特點在于通過對表面經濟現(xiàn)象的監(jiān)督、檢查，并根據(jù)檢查結果，由表及里，對表面現(xiàn)象進行深入剖析，從而對審計對象進行評價并提出改進意見。管理審計不同于一般的審計監(jiān)督活動，它是一種深入地由感性到理性的分析過程。沒有對感性認識進行深入解剖，不能稱之為管理審計。由管理審計深入解剖的特性伸展開來，我們可以認定，不需要進行深入解剖的審計活動也不能稱之為管理審計。雖然某些審計活動具有管理審計的一些特點，如某單位現(xiàn)金短缺1000元，經過初步審計了解，是由于出納員粗心大意而導致了現(xiàn)金丟失（假設該單位現(xiàn)金內控制度非常健全，這只是一種偶然或意外）。這是一種簡單的審計活動，不需要深入解剖問題產生的原因，因此只能稱之為審計調查。

    3.從審計輔助手段上來說，管理審計是相對于財務審計的一個概念。如果從審計方法和手段上對審計活動進行分類，可以簡單地分為兩大類，即管理審計和財務審計。財務審計更多地借助于財務賬薄等財務資料進行審計，審計人員接觸的多為財務人員，并只就財務收支的合法、合規(guī)或會計報表的內容是否公允發(fā)表意見。而管理審計則有很大的不同，它在借助財務資料的同時，也較多地借助于財務賬薄以外的資料，有時完全可以擺脫財務賬薄，審計人員接觸較多的為財務以外的人員。管理審計表達的是一種改進管理方式的意見。我們通常所說的內部審計要向管理審計發(fā)展，便是要從傳統(tǒng)的財務審計向現(xiàn)代管理審計過渡和延伸。

    4.相對于經營審計，管理審計是一種認知。經營管理一詞概括了企業(yè)全部的經濟活動。從這個意義上來說，又可以把審計活動分為經營審計和管理審計。相比較而言，經營審計是一種難度更高的審計活動。因為它研究的是企業(yè)的營銷策略，未經過充分的市場調研是無法得出審計結論的。管理審計與經營審計的區(qū)別在于，管理審計更多的是研究挖潛增效的問題，而經營審計則是研究如何增加收入的問題。

    5.管理審計與其它審計活動的聯(lián)系。管理審計與基本建設審計、經濟責任審計、經濟合同審計有所不同，但又不能把它們完全割裂開來。管理審計蘊含在這些審計項目之中。如領導干部經濟責任審計便包括管理審計的內容，需要對離任人任期內物資管理、財務管理、合同管理等經濟管理內容進行深入剖析，揭示離任人的經濟管理水平及責任。又如內部控制審計，它是管理審計的一種，它的切入點是從管理制度和管理環(huán)節(jié)入手，進而揭示問題的本質。從某種意義上說，管理審計即管理控制審計，因為管理應以內部控制系統(tǒng)為基礎。某些審計活動最終也可能演變?yōu)楣芾韺徲嫞缥镔Y采購比價審計，它初始階段更多的是從降低物資采購價格入手，但經過一段時間后，如審計人員發(fā)現(xiàn)發(fā)票價格高于市場價格這一現(xiàn)象集中到某一類或某幾類物資時，便可針對這幾類物資的采購實施管理審計。

    二、管理審計的方法

    了解了什么是管理審計，我們還需要掌握管理審計的方法。這才是我們研究管理審計的目的。管理審計的具體方法很多，包括因素分析法、比較分析法、趨勢分析法、定性定量分析法等。在這里，筆者不想談管理審計的具體方法，而是要說清楚管理審計的總體方法。筆者認為，開展管理審計，審計人員首先應形成思考模型，其次才考慮具體方法問題。

    （一）思考模型的建立

    在開展管理審計前，只有對管理審計有一個正確的認識，并充分考慮審計效果、審計技術及審計風險等因素，才能搞好管理審計。所謂思考模型，是指審計人員的思維習慣。良好的思維習慣是開展管理審計的前提和基礎。根據(jù)筆者的實踐，管理審計的思考模型應該是這樣的：

    樹立管理審計是一種管理效率及控制審計的理念→考慮將要開展的管理審計項目對本企業(yè)所產生的效果→考慮將要開展的管理審計的技術復雜程度和審計風險→考慮審計方法

    （二）審計方法

    1.“因果分析法”與“果因分析法”?！耙蚬治龇ā笔菑氖录钠鹨虿槠穑罱K查出所對應的結果。“果因分析法”則正好相反，是從事件所產生的結果查起，最終透析出問題產生的原因。這兩種方法各有優(yōu)缺點?！耙蚬治龇ā钡膬?yōu)點是循序漸進，環(huán)環(huán)相扣，審計內容較為全面，不足之處是審計所需時間較長，技術難度較大?！肮蚍治龇ā钡膬?yōu)點是溯果擷因，方法簡便，需要時間較短，不足之處是審計過程容易以點帶面，內容不夠全面。究竟哪種方法效果更好，這要視具體的審計情況和審計目的而定。一般來說，在沒有審計線索的情況下，更多地采用“因果分析法”，如果審計人員掌握了審計線索，為了提高審計效率，便可以考慮采用“果因分析法”。

    2.“窗簾中間拉開式”審計法。如果一個窗簾由兩幅組成，在陽光充足的早晨，我們從中間拉開，眼前便會迅速地明亮起來。這種拉窗簾的方法應用到管理審計中，也會起到事倍功半的效果。具體來說，就是審計人員根據(jù)掌握的審計線索，依據(jù)自己的職業(yè)經驗，對問題產生的原因做出判斷。同時，向“左”追查問題產生原因的整體脈絡，向“右”驗證分析自身判斷的準確性。這種方法也可以稱為“先入為主”法。例如，某項工程成本管理審計，已知該項工程成本過高。審計人員根據(jù)經驗判斷，知道問題產生的原因是材料采購成本過高。依此判斷，審計人員便可向“左”追尋材料采購過程及管理方式，向“右”可通過抽查票據(jù)的方式，具體驗證材料采購成本是否真的過高。如果向“右”的結果驗證了審計人員的判斷，向“左”的工作業(yè)已完成，此項管理審計便可初步結束。這種審計方法的優(yōu)點是工作效率會大大提高，缺點是如果審計人員的判斷出現(xiàn)偏差，反而會遲滯審計工作進度。因此，運用該審計方法，職業(yè)經驗不足的審計人員不宜使用。

    3.“遵循性”審計法與“思維創(chuàng)新”審計法?！白裱浴睂徲嫹ㄊ轻槍芾韺徲嬛邪l(fā)現(xiàn)的問題，依據(jù)已有的管理模式和固有的思維習慣，對問題的是與非做出判斷?！八季S創(chuàng)新”審計法則相反，它根據(jù)被審計單位的實際情況并打破原有的思維方式，對問題進行判斷。舉例來說，企業(yè)臨時用工問題，按照國企固有的管理模式及固有的思維方式，企業(yè)臨時用工是不可取的，因為國企本身已經存在冗員。按照“遵循性”審計法，就會否定企業(yè)臨時用工的做法。但我們如果采用“思維創(chuàng)新”法，換個角度去思考問題，可能又會得出不同的結論。如果由于臨時用工可以使生產效率提高，所帶來的經濟效益大于用國有企業(yè)閑置職工，而這種大于效益又足可以抵償臨時工用工成本的話，用臨時工也未嘗不可。因此，審計人員不能因循守舊，死抱框框。否則，審計結論不可能是實事求是的，甚至會給企業(yè)決策帶來一定的誤導作用。

    4.“解剖麻雀”審計法與“高屋建瓴”審計法。強調管理審計要進行深入細致地分析與解剖，并不是說管理審計要一味地在“微觀世界”中探索。深入地了解“微觀世界”之后，審計人員還要“跳”出來，站在一定的高度，對“微觀”進行總結、提煉，使之上升到一定高度，這就是我們所說的“高屋建瓴”審計法。通常所說的“既要進得去又要出得來”，就是這個道理?！敖馄事槿浮狈ㄍＡ粼凇拔⒂^”層次，“高屋建瓴”審計法則提高到“宏觀世界”，二者相輔相成，缺一不可。微觀是宏觀的基礎，沒有微觀只有宏觀是不可能的，同樣只有微觀沒有宏觀也是不行的，站在微觀和站在宏觀的角度所得出的審計結論也可能是不同的。如一個集團公司，內部有許多子公司，某一個子公司車輛需要進行修理，經過考察，委托集團公司以外的單位進行修理，比集團公司內部其他公司的價格要低得多。如果站在這個子公司“微觀”的角度考慮問題，就會得出用外部單位進行修理的結論，但如果站在集團公司這個“宏觀”角度考慮問題，從集團公司整體效益出發(fā)，又會得出用集團公司其他子公司進行修理的結論?？梢?，看問題的角度和高度不同，會在很大程度上影響審計結論。

    5.“否定之否定”審計法。在實際審計工作中，由于受環(huán)境和知識水平等因素的影響，審計人員做出的審計結論往往不可能一次完成，先前的審計結論可能存在一定的偏差。這時，如果審計人員發(fā)現(xiàn)了這一偏差，應對原有的審計結論進行否定，重新得出正確的結論。否定之否定才是肯定。審計人員只有勇于面對自己的錯誤，才能不斷得出正確的結論。我們所說的否定之否定，并不是單指一次否定，有些情況下，可能需要多次否定才能得出正確的結論。

    總之，搞好管理審計需要審計人員細致入微的工作，需要實事求是的態(tài)度，同時還需要掌握正確方法。只有這樣，管理審計才能逐步邁入正軌，內部審計的職能作用才能得到更好的發(fā)揮。

    （作者單位：吉林石油集團公司）

    注：本文獲2003年石油內審優(yōu)秀論文一等獎