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淺探舞弊審計(jì)

來(lái)源: 饒莉 編輯: 2004/09/14 14:44:31  字體:

  ——從舞弊審計(jì)到法務(wù)會(huì)計(jì)舞弊是一個(gè)人們常用的行為術(shù)語(yǔ),它包括人類(lèi)智慧所能設(shè)計(jì)的所有復(fù)雜的方法,這些方法被某個(gè)人通過(guò)虛偽的表現(xiàn)用于獲得比別人更多的好處。正因?yàn)槿绱?,民間審計(jì)從其誕生時(shí)起便與審計(jì)舞弊結(jié)下不解之緣,然而,社會(huì)的需求和企業(yè)信息的使用者總是在不斷變化,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于舞弊審計(jì)責(zé)任的承擔(dān)也一再變化。

  近年來(lái),由于企業(yè)舞弊已成為世界各國(guó)企業(yè)界的一種公害,借助注冊(cè)會(huì)計(jì)師專(zhuān)業(yè)能力來(lái)減少企業(yè)舞弊現(xiàn)象的發(fā)生,再度成為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的熱點(diǎn)問(wèn)題。與此同時(shí),由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)本質(zhì)上就是法制經(jīng)濟(jì),又由于會(huì)計(jì)所具有的天生的經(jīng)濟(jì)后果性,所以會(huì)計(jì)解釋上的法律爭(zhēng)端也成為法律界中一個(gè)令人頭痛的問(wèn)題。市場(chǎng)的這些變化,使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅需要重新承擔(dān)起舞弊審計(jì)的責(zé)任,并且正積極向一個(gè)方興未艾的領(lǐng)域——法務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域拓展,本文旨在對(duì)這些問(wèn)題初步作一探討。

  蒙哥馬利在其《審計(jì)理論與實(shí)務(wù)》一書(shū)中曾寫(xiě)道:“現(xiàn)在的(審計(jì))目標(biāo)是:(1)確認(rèn)一個(gè)公司的財(cái)務(wù)狀況和盈利;(2)查找弊端和錯(cuò)誤,但這是次要目標(biāo)。”進(jìn)入20世紀(jì)60年代后,驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)告公允性為主的審計(jì)責(zé)任體系,不斷遭受沖擊。60年代以后,公司管理人員欺詐舞弊案不斷增加,社會(huì)公眾不斷要求獨(dú)立外部審計(jì)師承擔(dān)起審查舞弊的責(zé)任,從而,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)舞弊已成為其不可推卸的責(zé)任。

  當(dāng)代舞弊審計(jì)的特點(diǎn)舞弊行為涉及到人類(lèi)的本質(zhì)特性。本質(zhì)特性是一種心理素質(zhì)、個(gè)性和教養(yǎng)方面的問(wèn)題。偵破舞弊行為也涉及到一種思維形式,有人提出在人類(lèi)和商業(yè)交易關(guān)系中的真誠(chéng)、正義和公平具有很重要的價(jià)值,應(yīng)予以保留和發(fā)展,這就對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出了更高的要求。

  新的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的舞弊審計(jì)可以總結(jié)出以下13項(xiàng)原則:1.舞弊審計(jì)與財(cái)務(wù)審計(jì)不一樣,它需要更多的思維形式而不是方法。

  2.舞弊審計(jì)師與財(cái)務(wù)審計(jì)師不一樣。舞弊審計(jì)師的重點(diǎn)放在例外、古怪的事,以及會(huì)計(jì)違規(guī)事項(xiàng)和行為結(jié)構(gòu)上,而不是錯(cuò)誤的遺漏。

  3.舞弊審計(jì)師的知識(shí)主要是從經(jīng)驗(yàn)中,而不是從審計(jì)教科書(shū)或上年的工作底稿中學(xué)到的。要想成為一名舞弊審計(jì)師意味著要學(xué)習(xí)小偷的思維方法,象小偷那樣想問(wèn)題:“在這一內(nèi)部控制的鏈條中,哪里是最薄弱的環(huán)節(jié)?”

  4.從審計(jì)的觀點(diǎn)看,舞弊是故意謊報(bào)具有重要性質(zhì)的財(cái)務(wù)事實(shí)。從舞弊審計(jì)師觀點(diǎn)看,舞弊是故意謊報(bào)財(cái)務(wù)事實(shí)的行為。

  5.從事舞弊有經(jīng)濟(jì)的。自我中心的、思想意識(shí)的和精神病的原因。在這四種原因中,經(jīng)濟(jì)動(dòng)機(jī)是最普遍的。

  6.舞弊是一種傾向于包括以動(dòng)機(jī)、機(jī)會(huì)和利益為結(jié)構(gòu)的理論。

  7.在電算化會(huì)計(jì)環(huán)境中的舞弊可以出現(xiàn)在信息處理的任何階段,即輸入、穿過(guò)或輸出階段,而輸出舞弊是最普遍的。

  8.由下級(jí)雇員所設(shè)計(jì)出的最普遍的舞弊計(jì)謀與各種支出有關(guān)(如應(yīng)付款、工資及補(bǔ)助和費(fèi)用索賠)。

  9.由較高層經(jīng)理人員設(shè)計(jì)出的最普遍的舞弊計(jì)謀與“使利潤(rùn)平穩(wěn)”有關(guān)(如推遲支出、提前將銷(xiāo)售收入入帳、多報(bào)庫(kù)存)。

  10.會(huì)計(jì)類(lèi)型的舞弊更多的是因?yàn)槿狈刂贫皇强刂撇粐?yán)造成的。

  11.舞弊事件不是成指數(shù)增長(zhǎng),但舞弊的損失卻是成指數(shù)增長(zhǎng)。

  12.會(huì)計(jì)舞弊常常是偶然被發(fā)現(xiàn)的,而不是通過(guò)財(cái)務(wù)審計(jì)的目的或?qū)徲?jì)計(jì)劃發(fā)現(xiàn)的。有90%多的財(cái)務(wù)舞弊是偶然被發(fā)現(xiàn)的。

  13.預(yù)防舞弊要有適當(dāng)?shù)目刂啤⒏叨戎匾暼说恼\(chéng)實(shí)性和公平對(duì)待雇員的工作環(huán)境。

  法務(wù)會(huì)計(jì)的產(chǎn)生及特點(diǎn)所謂法務(wù)會(huì)計(jì),又稱(chēng)法庭會(huì)計(jì)(forensic accounting),就是該會(huì)計(jì)所執(zhí)行的工作及報(bào)告,都是為法庭服務(wù)的。實(shí)際上,從某種程度上來(lái)說(shuō),法務(wù)會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)知識(shí)與法律知識(shí)相交叉的一門(mén)邊緣學(xué)科,它是會(huì)計(jì)功能弱化所產(chǎn)生的結(jié)果。適應(yīng)社會(huì)公眾舞弊審計(jì)需求的加大,法務(wù)會(huì)計(jì)的產(chǎn)生,為解決會(huì)計(jì)信息失真所帶來(lái)的問(wèn)題,提供了一個(gè)有力的工具。

  法務(wù)會(huì)計(jì)與舞弊審計(jì)的不同之處在于:法務(wù)會(huì)計(jì)師傾向于積極地卷入預(yù)防和偵查某一公司的或法規(guī)的環(huán)境。法務(wù)會(huì)計(jì)師接受的訓(xùn)練要以引起刑事事務(wù)的控告和質(zhì)詢(xún)作出反應(yīng),其調(diào)查的結(jié)果將影響某個(gè)人或某家公司的自由、財(cái)務(wù)賠款或損失。

  作為一名法務(wù)會(huì)計(jì)師,其應(yīng)具備的技能包括以下幾個(gè)方面:1.財(cái)務(wù)事項(xiàng)的鑒定。當(dāng)法務(wù)會(huì)計(jì)師出現(xiàn)在因控告人、斷言、謠言、質(zhì)問(wèn)或索賠清單而產(chǎn)生的情況下,很重要的是,他們應(yīng)盡快地明確辨認(rèn)對(duì)該事件有重大意義的財(cái)務(wù)事項(xiàng)。他們把這些決定建立在經(jīng)驗(yàn)和知識(shí)的基礎(chǔ)上,任何解決問(wèn)題的建議都必須反映出明晰和切合商業(yè)實(shí)際。

  2.調(diào)查技巧的知識(shí)。當(dāng)事項(xiàng)已被確認(rèn),必不可少的要求有進(jìn)一步的信息和文件資料,以便獲得進(jìn)一步的證據(jù)協(xié)助證實(shí),或否決某種斷言或索賠。這不僅僅是一個(gè)要知道相關(guān)的財(cái)務(wù)文件資料應(yīng)怎樣查找的問(wèn)題,而且還要知道一般公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)報(bào)表披露、內(nèi)部控制制度和公司經(jīng)營(yíng)中所涉及的人文因素的意識(shí)這些錯(cuò)綜復(fù)雜的關(guān)系。

  3.證據(jù)的知識(shí)。法務(wù)會(huì)計(jì)師必須明白什么能構(gòu)成證據(jù),“最好的”和“主要的”證據(jù)的意思,各種會(huì)計(jì)摘要可以用來(lái)合并成被法院認(rèn)可的財(cái)務(wù)證據(jù)的形式。

  4.財(cái)務(wù)信息的解釋。通常一個(gè)會(huì)計(jì)事項(xiàng)或一系列的事件只有一種解釋。法務(wù)會(huì)計(jì)師必須非常清楚地意識(shí)到在解釋的過(guò)程中可能存在的自然偏見(jiàn)。全面評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)事項(xiàng)是很重要的,這樣才能保證對(duì)現(xiàn)成信息的最終解釋符合常識(shí)和商業(yè)實(shí)際的檢驗(yàn)考查。對(duì)信息的適當(dāng)解釋?zhuān)拍鼙WC前后上下對(duì)有問(wèn)題的會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行審查而不受任何范圍的限制。

  5.提出調(diào)查結(jié)果。法務(wù)會(huì)計(jì)師必須有能力以普通人能明白的方式明確表達(dá)其調(diào)查結(jié)果??梢杂每陬^的或書(shū)面的表達(dá)方式提出調(diào)查結(jié)果,包括提出適當(dāng)?shù)?、令人信服的、以起幫助作用的材料。法?wù)會(huì)計(jì)師在證人席的作用是,在公開(kāi)的論壇上最后證明他們的調(diào)查結(jié)果。

  我國(guó)舞弊審計(jì)的幾點(diǎn)考慮舞弊審計(jì)業(yè)務(wù)在我國(guó)目前尚未引起足夠的重視。從目前看,國(guó)內(nèi)絕大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍然把目光牢牢地鎖定在傳統(tǒng)的法定業(yè)務(wù)中,還處于傳統(tǒng)的驗(yàn)資業(yè)務(wù)、報(bào)表公允性鑒證業(yè)務(wù)的競(jìng)爭(zhēng)中。為此,筆者提出以下幾點(diǎn)考慮:1.從企業(yè)防范舞弊和注冊(cè)會(huì)計(jì)師提高舞弊審計(jì)的效率及效果兩方面看,企業(yè)內(nèi)部控制都是關(guān)鍵的因素。而我國(guó)目前的現(xiàn)狀,企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)非常薄弱甚至不存在,這使得在社會(huì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象日趨復(fù)雜的情況下,舞弊審計(jì)的進(jìn)行非常困難,從注冊(cè)會(huì)計(jì)師的方面看,亦難以將其風(fēng)險(xiǎn)控制在一定范圍之內(nèi),從而抑制了我國(guó)舞弊審計(jì)的發(fā)展。因此,完善企業(yè)的法人治理結(jié)構(gòu),消除內(nèi)部人控制等現(xiàn)象,切實(shí)建立起有效的內(nèi)控制度是舞弊審計(jì)得以發(fā)展的基礎(chǔ)。

  2.從隊(duì)伍建設(shè)的角度來(lái)看,我國(guó)舞弊審計(jì)及法務(wù)會(huì)計(jì)人材的培養(yǎng)幾乎未曾起步。在大學(xué)里,很少有舞弊審計(jì)方面的學(xué)院學(xué)位項(xiàng)目。因此,我們可以考慮讓學(xué)院來(lái)培養(yǎng)未來(lái)一代的舞弊審計(jì)師,教員可以在舞弊審計(jì)課程中制定相關(guān)的知識(shí)領(lǐng)域,如法律的、組織的、審計(jì)調(diào)查和風(fēng)險(xiǎn)管理的研究成果。至少我們應(yīng)該讓會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)的學(xué)生樹(shù)立這樣的觀點(diǎn),即帳簿中的舞弊不僅是可能的;而且當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)高的時(shí)候,例如,在高風(fēng)險(xiǎn)公司的組織里(內(nèi)部控制薄弱),擁有高風(fēng)險(xiǎn)的雇員(沖動(dòng)的個(gè)性)或高風(fēng)險(xiǎn)管理(道德松弛)的情況下,發(fā)生舞弊的可能性是很高的。

  3.建立起舞弊審計(jì)師的專(zhuān)門(mén)組織。在舞弊審計(jì)領(lǐng)域中,似乎沒(méi)有初級(jí)會(huì)計(jì)師,那些在這一特殊領(lǐng)域里的會(huì)計(jì)師都是在財(cái)務(wù)審計(jì)方面具有相當(dāng)經(jīng)驗(yàn)的。在國(guó)外,有類(lèi)似國(guó)際注冊(cè)舞弊檢查員協(xié)會(huì)這樣的組織來(lái)提供業(yè)內(nèi)的互相學(xué)習(xí)和交流的機(jī)會(huì)。我們可以參照國(guó)外的一些做法,使得從事這一行業(yè)的會(huì)計(jì)師具有訓(xùn)練有素的技巧,這一點(diǎn)是有別于以鑒證會(huì)計(jì)報(bào)表公允性為目標(biāo)的審計(jì)業(yè)務(wù)的。

  4.在有條件的會(huì)計(jì)師事務(wù)所,內(nèi)部設(shè)立專(zhuān)司舞弊審計(jì)或法務(wù)會(huì)計(jì)方面的合伙人,以對(duì)整個(gè)事務(wù)所的舞弊審計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行有效的監(jiān)管,拓展業(yè)務(wù)范圍,提高業(yè)務(wù)水平,控制業(yè)務(wù)質(zhì)量。

  5.舞弊審計(jì)后續(xù)事項(xiàng)的處理。(1)起訴舞弊者。在舞弊行為被揭露后,許多公司不起訴舞弊者,一方面是因?yàn)槲璞资录?huì)損害公司形象,另一方面是因?yàn)槠鹪V的法律程序太繁雜。許多公司認(rèn)為只要將舞弊者解雇就能清除公司的蛀蟲(chóng),孰不知這種姑息的態(tài)度將會(huì)使舞弊者到新的工作崗位上繼續(xù)舞弊,同時(shí)也會(huì)讓公司內(nèi)部有舞弊動(dòng)機(jī)的人認(rèn)為舞弊被抓住的機(jī)會(huì)成本很低,鼓勵(lì)了下一次的舞弊行為。因而,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)鼓勵(lì)管理當(dāng)局起訴舞弊者,并采取措施查清所有舞弊事實(shí)和證據(jù)。(2)改善內(nèi)控薄弱環(huán)節(jié)。將舞弊者揭發(fā)出來(lái)并不是舞弊審計(jì)的最終目的,注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)深入探討舞弊的根源,從而發(fā)現(xiàn)內(nèi)控中的薄弱環(huán)節(jié)以及組織管理方面的弱點(diǎn)。向組織提出建議,杜絕同類(lèi)舞弊的再次發(fā)生,是注冊(cè)會(huì)計(jì)師舞弊審計(jì)的根本歸屬。

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