從1875年Friedrich Krupp公司在德國設立了第一個現(xiàn)代內部審計部門，至20世紀中期，德國的內部審計處于緩慢發(fā)展時期。然而，在接下來的六十年里，德國的內部審計得以飛速發(fā)展。如今，內部審計的從業(yè)人員已有五萬人左右，他們廣泛存在于企業(yè)、銀行、保險、能源、交通及公共部門，開展內部審計已成為各組織的自覺行為。

　　一、德國內部審計模式的新發(fā)展

　　德國內部審計的發(fā)展，除了得益于企業(yè)經(jīng)營活動和組織結構日益復雜化所引發(fā)的加強內部管理和控制的內在需求外，還與內部審計自身目標定位、工作理念的轉變及其對提升企業(yè)價值的貢獻密不可分。在德國內部審計的發(fā)展中，既體現(xiàn)了國際內部審計發(fā)展的一般趨勢，也明顯受到具有德國特色的企業(yè)內外環(huán)境因素的影響，因而具有一定的研究意義。

　　（一）目標定位與審計理念

　　德國內部審計最初也是緣于組織內部查錯防弊、加強內部控制的需要建立的，但是隨著企業(yè)經(jīng)營的外向化和復雜化，企業(yè)所面臨的風險也日益增大。因而，僅提供監(jiān)督職能的內部審計已越來越不適應現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的需要了。德國的內部審計也由此將其最終目標定位轉向為提高企業(yè)經(jīng)濟效益。具體而言，它包括幫助企業(yè)確定正確的發(fā)展戰(zhàn)略、預測和控制企業(yè)風險、保證企業(yè)有效利用現(xiàn)有的經(jīng)濟資源、確保企業(yè)遵守法律法規(guī)及規(guī)章制度的要求等。相應的，內部審計目標的多元化也促使了審計理念的改變，內部審計應為企業(yè)內部管理提供服務并創(chuàng)造價值已成為指導內部審計工作的行動指南。在德國，內部審計人員已不是單純意義上的監(jiān)督者，他們更大程度上是企業(yè)風險的防護者，發(fā)現(xiàn)風險領域并與相關人員一同致力于問題的解決，同時他們不斷發(fā)掘改進企業(yè)經(jīng)營管理的渠道，為各部門提供積極的建議。

　?。ǘ﹥炔繉徲嬇c公司治理

　　良好的公司治理可以通過一系列有效運行的相互制約的制度安排，從根本上減少企業(yè)內部經(jīng)營管理風險，從而提高企業(yè)整體抵御風險的能力。因而，公司治理自然也就成為以風險管理和控制為重點的德國內部審計關注的新焦點。同時，內部審計獨有的對風險管理的實時關注和評估對公司治理的健全也至關重要。德國的內部審計一般為董事長負責制，其不僅是為了確保實現(xiàn)企業(yè)內部良好監(jiān)督管理和層級間有效溝通的一項制度安排，而且內審部門還可以為外部審計師就有關企業(yè)內部控制和風險狀況等一些問題提供必要的幫助。此外，內審部門還積極向企業(yè)外部利益相關者提供有關企業(yè)風險管理等一些信息，以增強他們對企業(yè)內部公司治理的信心，協(xié)調他們與企業(yè)管理當局的關系?？梢姡聡鴥炔繉徲嫷陌l(fā)展與公司治理的完善處于良好的互動循環(huán)中。

　　（三）獨立性與權威性

　　內部審計為了保證審計結果的公正和客觀，同樣必須具備一定的獨立性。IIA（國際內部審計師協(xié)會）于1978年發(fā)布的《內部審計職業(yè)行為守則》中就規(guī)定，內部審計必須獨立于所審計的活動。內部審計要實現(xiàn)獨立性，不僅必須保證內部審計部門的組織地位足以支持其完成審計任務，而且內審人員在執(zhí)行審計時應保持獨立性。在德國，企業(yè)的內審部門一般由董事長直接領導，可以對各部門和人員進行審計。同時對于內審部門提出的建議，被審部門應限期作出反饋。這就在組織設置和制度設計層面保證了內審部門具有較高的地位和權威性。在獨立性方面，許多企業(yè)對內審部門實行崗位輪換制，這樣既有利于內審人員在全面地了解企業(yè)的具體情況的基礎上作出更客觀的判斷，同時還能增進內審部門與其他部門的交流，為內部審計創(chuàng)造良好的工作環(huán)境。

　　（四）審計方法與程序

　　德國的內部審計是風險導向型的典型代表。由于其內部的范圍涵蓋了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，為了保證有限的審計資源得以有效利用，內部審計是根據(jù)企業(yè)內各領域發(fā)生風險的概率大小來確定審計對象、內容和時間的。而且，內審部門還要對審計項目的風險水平與審計投入產(chǎn)出進行分析，力求在確?？刂破髽I(yè)主要風險的前提下，實現(xiàn)內部審計的經(jīng)濟效益性。同時，德國的內部審計執(zhí)行的是一種集事前、事中、事后審計為一體的全過程審計。在審計前，內審人員通過對各領域進行風險分析確定重點審計對象，然后對擬審計領域實施具體審計，找出存在問題的薄弱環(huán)節(jié)，根據(jù)審計結果提出改進意見，并將審計報告提交給董事長和被審部門。與外部審計不同，提交審計報告并不意味著審計任務的終結，內審人員還應對被審部門執(zhí)行審計意見的情況進行后續(xù)跟蹤和調查，以確保審計建議得到落實。在審計手段方面，計算機技術得到了廣泛的應用，許多企業(yè)根據(jù)自身需要，開發(fā)了不同的審計軟件。如奔馳公司特別開發(fā)了一個軟件系統(tǒng)，建立了與執(zhí)行內部審計相關的資料庫，以方便內審人員制定新的審計計劃。

　　（五）人員素質與培訓

　　德國對內部審計從業(yè)人員的學歷、專業(yè)、經(jīng)驗等沒有專門的法律規(guī)定，但實際上德國企業(yè)對內審人員的素質要求較高，一般為大學以上學歷，熟練掌握1—2門外語和計算機技術。如奔馳公司要求內審人員要懂得2—3門外語，熟悉兩國以上的法律和文化及計算機系統(tǒng)，具備專業(yè)知識和領導才能等。但對內審人員的專業(yè)背景沒有嚴格限定，可以來自經(jīng)濟、金融、會計、法律、管理、市場營銷、信息工程等專業(yè)，這一方面是為了適應廣泛的內部審計范圍的需要，另一方面也可以發(fā)揮不同專業(yè)的協(xié)同效應。德國還十分重視內審人員的專業(yè)素質，德國內部審計師協(xié)會每年均組織120—130次的研討會，通過信息共享和經(jīng)驗交流，幫助成員更好地適應不斷變化的審計要求。此外，其還與會計公司合作，開展廣泛的專業(yè)培訓，以適應不同層次內審人員提高專業(yè)素質的需求。

　　二、重塑我國內部審計體系

　　我國目前的內部審計體系是于20世紀80年代中在國家審計機關的推動下建立的，而不是緣于企業(yè)自身加強經(jīng)營管理的需要。因而，內部審計從實施開始就難免陷入“中間人”的尷尬境地，不受領導重視，得不到內部其他職能部門的支持，處于一種可有可無的狀態(tài)。內部審計目前的發(fā)展情形對于強化我國企業(yè)內部控制，提高其抵御風險的能力是極為不利的，將難于適應我國加入WTO后企業(yè)面臨的經(jīng)營風險和競爭不斷加大的狀況。所以，重塑我國內部審計體系就顯得尤為緊迫。雖然德國公司治理模式和企業(yè)所處的經(jīng)濟、政治、文化環(huán)境與我國并不相同，但是德國內部審計發(fā)展中的一些先進經(jīng)驗是值得我們借鑒的。

　?。ㄒ唬┺D變內部審計目標定位

　　由于我國內部審計設立的特殊背景，一開始就被錯誤地視為國家審計職能的延伸，內部審計工作的重心便局限于財務收支審計和合規(guī)性審計。雖然國家審計署近期曾明確提出，內部審計工作的目標是促進企業(yè)加強管理和提高經(jīng)濟效益，然而這一理念還未很好地落實到實際運作層面。內部審計若只停滯在履行監(jiān)督職能，而不能為企業(yè)創(chuàng)造價值或提升企業(yè)的價值，必將損害內部審計存在的根基。所以，我國內部審計應將目標定位轉向管理審計，以提高企業(yè)經(jīng)濟效益為核心，將監(jiān)督融于加強企業(yè)風險管理、完善公司治理，為實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標提供加值服務。

　　（二）提升內部審計組織地位

　　目前我國企業(yè)內審部門的設置通常采取與其他職能部門平行，向總會計師或財務主管負責的方式。因而內審人員的組織地位不高，權威性不足，這就在很大程度上影響了內部審計職能的發(fā)揮。一般而言，內部審計的領導層次越高，內部審計的獨立性和權威性就越有保障。所以，我們應該改變內審部門的組織設置，成立獨立于各管理層級的審計部，將其置于董事會或審計委員會（如果后者確能切實發(fā)揮作用，將更適宜）的直接領導下，對董事會負責。同時應賦予內審部門對所有職能部門和個人進行審計的權限，以確保內部審計的結論和建議能得以有效執(zhí)行。

　　（三）改進內部審計工作方式

　　我國內審工作長期以來缺乏必要的制度約束，加上不受領導重視，內審工作具有很大的隨意性。其對審計項目的選擇、時間安排等內容缺乏客觀標準和詳細計劃，內部審計缺乏效率和效益，也因此常受到上級領導或其他部門的干擾，降低了審計的獨立性。而且，內部審計由于尚未轉向為企業(yè)經(jīng)營管理提供服務的工作理念，缺乏與被審部門進行溝通和協(xié)調的意識，不重視審計工作的時效性，很少關注審計結果是否實際發(fā)揮作用，這就使得一些組織的內部審計部門形同虛設。在審計技術方面，風險分析方法和計算機技術運用甚少，更不用說開發(fā)專門的審計軟件，由此進一步降低了審計工作的效率。因此，我國內部審計在轉變目標定位、樹立管理服務理念的同時，還應學習德國內部審計重視工作的實效性，確保審計建議得以落實。同時應加強計算機技術和風險分析方法在內審中的運用，提高內部審計的經(jīng)濟效益性。

　　（四）提高內部審計人員素質

　　目前我國尚未對內審人員的任職要求加以規(guī)范，內審人員素質較低。從教育水平來看，內審人員普遍受教育程度偏低，不具備現(xiàn)代內部審計所要求的知識、技能、計算機運用方面的技能。從專業(yè)構成來看，內審人員主要來自會計和審計專業(yè)，不利于審計范圍的拓展。對此，企業(yè)領導應對內部審計予以足夠重視，努力將高素質、跨專業(yè)的人才引入內部審計隊伍。同時，要加快各地內部審計師協(xié)會的建設，發(fā)揮協(xié)會在信息共享（特別是關于IIA的最新研究動態(tài)的成果）、經(jīng)驗交流、人才培訓和后續(xù)教育中的重要作用，促進內審人員的專業(yè)素質的提高。此外，還應重視內審人員的職業(yè)道德素質建設，增強內部審計人員的責任意識、風險意識、提倡保持和發(fā)揚堅守原則、勤勉敬業(yè)和銳意進取的精神。