從1875年Friedrich Krupp公司在德國設(shè)立了第一個現(xiàn)代內(nèi)部審計部門，至20世紀(jì)中期，德國的內(nèi)部審計處于緩慢發(fā)展時期。然而，在接下來的六十年里，德國的內(nèi)部審計得以飛速發(fā)展。如今，內(nèi)部審計的從業(yè)人員已有五萬人左右，他們廣泛存在于企業(yè)、銀行、保險、能源、交通及公共部門，開展內(nèi)部審計已成為各組織的自覺行為。

　　一、德國內(nèi)部審計模式的新發(fā)展

　　德國內(nèi)部審計的發(fā)展，除了得益于企業(yè)經(jīng)營活動和組織結(jié)構(gòu)日益復(fù)雜化所引發(fā)的加強(qiáng)內(nèi)部管理和控制的內(nèi)在需求外，還與內(nèi)部審計自身目標(biāo)定位、工作理念的轉(zhuǎn)變及其對提升企業(yè)價值的貢獻(xiàn)密不可分。在德國內(nèi)部審計的發(fā)展中，既體現(xiàn)了國際內(nèi)部審計發(fā)展的一般趨勢，也明顯受到具有德國特色的企業(yè)內(nèi)外環(huán)境因素的影響，因而具有一定的研究意義。

　　（一）目標(biāo)定位與審計理念

　　德國內(nèi)部審計最初也是緣于組織內(nèi)部查錯防弊、加強(qiáng)內(nèi)部控制的需要建立的，但是隨著企業(yè)經(jīng)營的外向化和復(fù)雜化，企業(yè)所面臨的風(fēng)險也日益增大。因而，僅提供監(jiān)督職能的內(nèi)部審計已越來越不適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的需要了。德國的內(nèi)部審計也由此將其最終目標(biāo)定位轉(zhuǎn)向為提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。具體而言，它包括幫助企業(yè)確定正確的發(fā)展戰(zhàn)略、預(yù)測和控制企業(yè)風(fēng)險、保證企業(yè)有效利用現(xiàn)有的經(jīng)濟(jì)資源、確保企業(yè)遵守法律法規(guī)及規(guī)章制度的要求等。相應(yīng)的，內(nèi)部審計目標(biāo)的多元化也促使了審計理念的改變，內(nèi)部審計應(yīng)為企業(yè)內(nèi)部管理提供服務(wù)并創(chuàng)造價值已成為指導(dǎo)內(nèi)部審計工作的行動指南。在德國，內(nèi)部審計人員已不是單純意義上的監(jiān)督者，他們更大程度上是企業(yè)風(fēng)險的防護(hù)者，發(fā)現(xiàn)風(fēng)險領(lǐng)域并與相關(guān)人員一同致力于問題的解決，同時他們不斷發(fā)掘改進(jìn)企業(yè)經(jīng)營管理的渠道，為各部門提供積極的建議。

　?。ǘ﹥?nèi)部審計與公司治理

　　良好的公司治理可以通過一系列有效運行的相互制約的制度安排，從根本上減少企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理風(fēng)險，從而提高企業(yè)整體抵御風(fēng)險的能力。因而，公司治理自然也就成為以風(fēng)險管理和控制為重點的德國內(nèi)部審計關(guān)注的新焦點。同時，內(nèi)部審計獨有的對風(fēng)險管理的實時關(guān)注和評估對公司治理的健全也至關(guān)重要。德國的內(nèi)部審計一般為董事長負(fù)責(zé)制，其不僅是為了確保實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部良好監(jiān)督管理和層級間有效溝通的一項制度安排，而且內(nèi)審部門還可以為外部審計師就有關(guān)企業(yè)內(nèi)部控制和風(fēng)險狀況等一些問題提供必要的幫助。此外，內(nèi)審部門還積極向企業(yè)外部利益相關(guān)者提供有關(guān)企業(yè)風(fēng)險管理等一些信息，以增強(qiáng)他們對企業(yè)內(nèi)部公司治理的信心，協(xié)調(diào)他們與企業(yè)管理當(dāng)局的關(guān)系?？梢姡聡鴥?nèi)部審計的發(fā)展與公司治理的完善處于良好的互動循環(huán)中。

　　（三）獨立性與權(quán)威性

　　內(nèi)部審計為了保證審計結(jié)果的公正和客觀，同樣必須具備一定的獨立性。IIA（國際內(nèi)部審計師協(xié)會）于1978年發(fā)布的《內(nèi)部審計職業(yè)行為守則》中就規(guī)定，內(nèi)部審計必須獨立于所審計的活動。內(nèi)部審計要實現(xiàn)獨立性，不僅必須保證內(nèi)部審計部門的組織地位足以支持其完成審計任務(wù)，而且內(nèi)審人員在執(zhí)行審計時應(yīng)保持獨立性。在德國，企業(yè)的內(nèi)審部門一般由董事長直接領(lǐng)導(dǎo)，可以對各部門和人員進(jìn)行審計。同時對于內(nèi)審部門提出的建議，被審部門應(yīng)限期作出反饋。這就在組織設(shè)置和制度設(shè)計層面保證了內(nèi)審部門具有較高的地位和權(quán)威性。在獨立性方面，許多企業(yè)對內(nèi)審部門實行崗位輪換制，這樣既有利于內(nèi)審人員在全面地了解企業(yè)的具體情況的基礎(chǔ)上作出更客觀的判斷，同時還能增進(jìn)內(nèi)審部門與其他部門的交流，為內(nèi)部審計創(chuàng)造良好的工作環(huán)境。

　?。ㄋ模徲嫹椒ㄅc程序

　　德國的內(nèi)部審計是風(fēng)險導(dǎo)向型的典型代表。由于其內(nèi)部的范圍涵蓋了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，為了保證有限的審計資源得以有效利用，內(nèi)部審計是根據(jù)企業(yè)內(nèi)各領(lǐng)域發(fā)生風(fēng)險的概率大小來確定審計對象、內(nèi)容和時間的。而且，內(nèi)審部門還要對審計項目的風(fēng)險水平與審計投入產(chǎn)出進(jìn)行分析，力求在確?？刂破髽I(yè)主要風(fēng)險的前提下，實現(xiàn)內(nèi)部審計的經(jīng)濟(jì)效益性。同時，德國的內(nèi)部審計執(zhí)行的是一種集事前、事中、事后審計為一體的全過程審計。在審計前，內(nèi)審人員通過對各領(lǐng)域進(jìn)行風(fēng)險分析確定重點審計對象，然后對擬審計領(lǐng)域?qū)嵤┚唧w審計，找出存在問題的薄弱環(huán)節(jié)，根據(jù)審計結(jié)果提出改進(jìn)意見，并將審計報告提交給董事長和被審部門。與外部審計不同，提交審計報告并不意味著審計任務(wù)的終結(jié)，內(nèi)審人員還應(yīng)對被審部門執(zhí)行審計意見的情況進(jìn)行后續(xù)跟蹤和調(diào)查，以確保審計建議得到落實。在審計手段方面，計算機(jī)技術(shù)得到了廣泛的應(yīng)用，許多企業(yè)根據(jù)自身需要，開發(fā)了不同的審計軟件。如奔馳公司特別開發(fā)了一個軟件系統(tǒng)，建立了與執(zhí)行內(nèi)部審計相關(guān)的資料庫，以方便內(nèi)審人員制定新的審計計劃。

　　（五）人員素質(zhì)與培訓(xùn)

　　德國對內(nèi)部審計從業(yè)人員的學(xué)歷、專業(yè)、經(jīng)驗等沒有專門的法律規(guī)定，但實際上德國企業(yè)對內(nèi)審人員的素質(zhì)要求較高，一般為大學(xué)以上學(xué)歷，熟練掌握1—2門外語和計算機(jī)技術(shù)。如奔馳公司要求內(nèi)審人員要懂得2—3門外語，熟悉兩國以上的法律和文化及計算機(jī)系統(tǒng)，具備專業(yè)知識和領(lǐng)導(dǎo)才能等。但對內(nèi)審人員的專業(yè)背景沒有嚴(yán)格限定，可以來自經(jīng)濟(jì)、金融、會計、法律、管理、市場營銷、信息工程等專業(yè)，這一方面是為了適應(yīng)廣泛的內(nèi)部審計范圍的需要，另一方面也可以發(fā)揮不同專業(yè)的協(xié)同效應(yīng)。德國還十分重視內(nèi)審人員的專業(yè)素質(zhì)，德國內(nèi)部審計師協(xié)會每年均組織120—130次的研討會，通過信息共享和經(jīng)驗交流，幫助成員更好地適應(yīng)不斷變化的審計要求。此外，其還與會計公司合作，開展廣泛的專業(yè)培訓(xùn)，以適應(yīng)不同層次內(nèi)審人員提高專業(yè)素質(zhì)的需求。

　　二、重塑我國內(nèi)部審計體系

　　我國目前的內(nèi)部審計體系是于20世紀(jì)80年代中在國家審計機(jī)關(guān)的推動下建立的，而不是緣于企業(yè)自身加強(qiáng)經(jīng)營管理的需要。因而，內(nèi)部審計從實施開始就難免陷入“中間人”的尷尬境地，不受領(lǐng)導(dǎo)重視，得不到內(nèi)部其他職能部門的支持，處于一種可有可無的狀態(tài)。內(nèi)部審計目前的發(fā)展情形對于強(qiáng)化我國企業(yè)內(nèi)部控制，提高其抵御風(fēng)險的能力是極為不利的，將難于適應(yīng)我國加入WTO后企業(yè)面臨的經(jīng)營風(fēng)險和競爭不斷加大的狀況。所以，重塑我國內(nèi)部審計體系就顯得尤為緊迫。雖然德國公司治理模式和企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)、政治、文化環(huán)境與我國并不相同，但是德國內(nèi)部審計發(fā)展中的一些先進(jìn)經(jīng)驗是值得我們借鑒的。

　?。ㄒ唬┺D(zhuǎn)變內(nèi)部審計目標(biāo)定位

　　由于我國內(nèi)部審計設(shè)立的特殊背景，一開始就被錯誤地視為國家審計職能的延伸，內(nèi)部審計工作的重心便局限于財務(wù)收支審計和合規(guī)性審計。雖然國家審計署近期曾明確提出，內(nèi)部審計工作的目標(biāo)是促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)管理和提高經(jīng)濟(jì)效益，然而這一理念還未很好地落實到實際運作層面。內(nèi)部審計若只停滯在履行監(jiān)督職能，而不能為企業(yè)創(chuàng)造價值或提升企業(yè)的價值，必將損害內(nèi)部審計存在的根基。所以，我國內(nèi)部審計應(yīng)將目標(biāo)定位轉(zhuǎn)向管理審計，以提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益為核心，將監(jiān)督融于加強(qiáng)企業(yè)風(fēng)險管理、完善公司治理，為實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)提供加值服務(wù)。

　?。ǘ┨嵘齼?nèi)部審計組織地位

　　目前我國企業(yè)內(nèi)審部門的設(shè)置通常采取與其他職能部門平行，向總會計師或財務(wù)主管負(fù)責(zé)的方式。因而內(nèi)審人員的組織地位不高，權(quán)威性不足，這就在很大程度上影響了內(nèi)部審計職能的發(fā)揮。一般而言，內(nèi)部審計的領(lǐng)導(dǎo)層次越高，內(nèi)部審計的獨立性和權(quán)威性就越有保障。所以，我們應(yīng)該改變內(nèi)審部門的組織設(shè)置，成立獨立于各管理層級的審計部，將其置于董事會或?qū)徲嬑瘑T會（如果后者確能切實發(fā)揮作用，將更適宜）的直接領(lǐng)導(dǎo)下，對董事會負(fù)責(zé)。同時應(yīng)賦予內(nèi)審部門對所有職能部門和個人進(jìn)行審計的權(quán)限，以確保內(nèi)部審計的結(jié)論和建議能得以有效執(zhí)行。

　?。ㄈ└倪M(jìn)內(nèi)部審計工作方式

　　我國內(nèi)審工作長期以來缺乏必要的制度約束，加上不受領(lǐng)導(dǎo)重視，內(nèi)審工作具有很大的隨意性。其對審計項目的選擇、時間安排等內(nèi)容缺乏客觀標(biāo)準(zhǔn)和詳細(xì)計劃，內(nèi)部審計缺乏效率和效益，也因此常受到上級領(lǐng)導(dǎo)或其他部門的干擾，降低了審計的獨立性。而且，內(nèi)部審計由于尚未轉(zhuǎn)向為企業(yè)經(jīng)營管理提供服務(wù)的工作理念，缺乏與被審部門進(jìn)行溝通和協(xié)調(diào)的意識，不重視審計工作的時效性，很少關(guān)注審計結(jié)果是否實際發(fā)揮作用，這就使得一些組織的內(nèi)部審計部門形同虛設(shè)。在審計技術(shù)方面，風(fēng)險分析方法和計算機(jī)技術(shù)運用甚少，更不用說開發(fā)專門的審計軟件，由此進(jìn)一步降低了審計工作的效率。因此，我國內(nèi)部審計在轉(zhuǎn)變目標(biāo)定位、樹立管理服務(wù)理念的同時，還應(yīng)學(xué)習(xí)德國內(nèi)部審計重視工作的實效性，確保審計建議得以落實。同時應(yīng)加強(qiáng)計算機(jī)技術(shù)和風(fēng)險分析方法在內(nèi)審中的運用，提高內(nèi)部審計的經(jīng)濟(jì)效益性。

　　（四）提高內(nèi)部審計人員素質(zhì)

　　目前我國尚未對內(nèi)審人員的任職要求加以規(guī)范，內(nèi)審人員素質(zhì)較低。從教育水平來看，內(nèi)審人員普遍受教育程度偏低，不具備現(xiàn)代內(nèi)部審計所要求的知識、技能、計算機(jī)運用方面的技能。從專業(yè)構(gòu)成來看，內(nèi)審人員主要來自會計和審計專業(yè)，不利于審計范圍的拓展。對此，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)對內(nèi)部審計予以足夠重視，努力將高素質(zhì)、跨專業(yè)的人才引入內(nèi)部審計隊伍。同時，要加快各地內(nèi)部審計師協(xié)會的建設(shè)，發(fā)揮協(xié)會在信息共享（特別是關(guān)于IIA的最新研究動態(tài)的成果）、經(jīng)驗交流、人才培訓(xùn)和后續(xù)教育中的重要作用，促進(jìn)內(nèi)審人員的專業(yè)素質(zhì)的提高。此外，還應(yīng)重視內(nèi)審人員的職業(yè)道德素質(zhì)建設(shè)，增強(qiáng)內(nèi)部審計人員的責(zé)任意識、風(fēng)險意識、提倡保持和發(fā)揚(yáng)堅守原則、勤勉敬業(yè)和銳意進(jìn)取的精神。