有關(guān)文化的定義繁豐而復(fù)雜，本文擬擱置關(guān)于文化涵義的爭論，借用辭書的一般釋義，直接討論審計文化。審計文化是人類在社會歷史發(fā)展過程中從事經(jīng)濟(jì)監(jiān)督和經(jīng)濟(jì)證明性質(zhì)的管理活動而形成的物質(zhì)財富和精神財富的總和。

　　一、審計文化的特征

　　1、審計文化屬于管理類文化

　　文化可以與生產(chǎn)活動有關(guān)，可以與社會活動有關(guān)，可以與人們的日常生活有關(guān)。在人類發(fā)展的較高級階段，還必然與管理活動有關(guān)。審計活動是人類社會發(fā)展到一定階段上產(chǎn)生的，是一種對政治活動和經(jīng)濟(jì)生活的管理行為，因而由此而產(chǎn)生的審計文化是一種管理文化。從現(xiàn)代社會角度講，國家審計是對政府的管理，民間審計是對資本市場的管理，內(nèi)部審計則是對各種類型組織的管理。

　　2、審計文化是一種制度文化

　　審計是一種管理控制活動，是一種監(jiān)督和證明性質(zhì)的管理控制活動。一般而言，審計委托人或授權(quán)人要使經(jīng)濟(jì)責(zé)任受托人忠實有效地履行其受托責(zé)任，就必然要賦予其一定的職權(quán)。在這種既古老又現(xiàn)代的權(quán)責(zé)關(guān)系中，權(quán)力和責(zé)任應(yīng)該是對稱的，否則就會出現(xiàn)濫用職權(quán)，疏于責(zé)任，損害審計委托人或授權(quán)人利益的現(xiàn)象。為了保障這種權(quán)責(zé)關(guān)系的順利實現(xiàn)，古今中外的審計委托人或授權(quán)人都想通過立法定制來建立一種制約經(jīng)濟(jì)責(zé)任受托人的機(jī)制，通過專業(yè)的監(jiān)督和證明活動，來維護(hù)這種權(quán)責(zé)關(guān)系所反映的社會關(guān)系和社會秩序。實際上，審計活動就是為解決這個問題而作出的一種制度安排，因而它是一種制度文化。也正是因為如此，審計文化中制度層面的內(nèi)容才顯得十分豐富。

　　3、審計文化的結(jié)構(gòu)以精神元素為主

　　審計不直接從事物質(zhì)產(chǎn)品生產(chǎn)活動，與人們?nèi)粘Ｉ钜矡o關(guān)，因此物質(zhì)元素不多。審計活動是腦力勞動，是智力作業(yè)，因此無需使用更多的實物工具和用具，這也是審計文化中物質(zhì)元素稀少的原因之一。審計文化與財政文化、金融文化、貿(mào)易文化和會計文化等同屬于管理類文化。由于各種管理活動內(nèi)容相關(guān)，因而所使用的工具和用具也相近。因此審計文化的物質(zhì)元素與管理類文化的物質(zhì)元素基本相同，這是造成審計文化的專屬物質(zhì)元素少之又少的重要原因。由于審計文化的專屬物質(zhì)元素極少，因而審計文化是以精神元素為主。但這并不是說，審計文化絕對沒有自身所特有的物質(zhì)元素。

　　4、審計文化具有明顯的歷史和地域特點

　　由于審計活動與人類社會的政治生活和經(jīng)濟(jì)生活緊密相關(guān)，因此，不同歷史階段上不同國度的政治制度及其發(fā)展水平和經(jīng)濟(jì)制度及其發(fā)展水平，對審計文化的特征有著決定性的影響作用。例如，從政治角度看，在民主政治條件下的審計活動要比在集權(quán)政治條件下的審計活動更加透明和公開。目前，我國正在致力于社會主義民主政治建設(shè)，隨著社會主義民主政治建設(shè)的日益深入，我國國家審計活動的透明度和審計結(jié)果的公開性特征也必然日益增強(qiáng)。又如，市場經(jīng)濟(jì)和資本市場發(fā)達(dá)的國家，民間審計活動才會發(fā)達(dá)；現(xiàn)代企業(yè)制度發(fā)達(dá)的國家，內(nèi)部審計才會發(fā)達(dá)。再如，將審計活動作為行政執(zhí)法活動時，審計文化的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督特征就會顯得非常突出，但將審計活動作為獨立的檢查活動時，審計文化的經(jīng)濟(jì)證明特征就會逐漸顯露出來。這也是一些國家不用監(jiān)督來說明審計本質(zhì)特征的原因。

　　5、審計文化是活著的文化，發(fā)展中的文化

　　文化有活著的，也有死去的。對于一種文化而言，只要形成該種文化的人類活動還在繼續(xù)，它就會繼續(xù)活著，而且有些文化還會不斷地發(fā)展變化。顯然，審計活動還在繼續(xù)，因為產(chǎn)生審計活動的動因并沒有消失，因而審計文化是活著的文化。不但如此，審計文化還是一種發(fā)展中的文化，因為社會對審計活動還在不斷提出新的需求。社會政治和經(jīng)濟(jì)生活對審計活動的客觀需求，不但沒有逐漸減少的跡象，反而在日益增加。

　　6、審計文化與其它文化在內(nèi)容上具有交叉性

　　一種文化的發(fā)展有兩個重要條件，一是社會對它有新的客觀需求，二是它能不斷地從其它文化中吸取對自己有益的新元素，從而獲得進(jìn)一步發(fā)展的動力。審計活動是一種綜合性很強(qiáng)的管理活動，與其它多種管理活動在內(nèi)容上相關(guān)，在方法上和工具上相同。這說明，審計文化與其它相關(guān)文化具有交叉性，因而具有相互交融、溝通和交換的客觀基礎(chǔ)。審計文化只有與相關(guān)文化不斷地進(jìn)行信息、技術(shù)和理論等方面的交換，不斷地吸取對自己有益的新元素，從而獲得新的發(fā)展能量，才能適應(yīng)社會對審計的新需要，才能與之共同發(fā)展。例如，當(dāng)前我們感觸最深的應(yīng)該有以下兩點：一是國家審計從社會主義民主政治的發(fā)展中獲得了巨大的能量；民間審計從資本市場的發(fā)展中獲得了巨大能量；內(nèi)部審計則從現(xiàn)代企業(yè)制度的建立過程中獲得了巨大能量。二是國家審計從計算機(jī)文化的發(fā)展中汲取了極大的營養(yǎng)。

　　二、審計文化的具體內(nèi)容

　　根據(jù)以上對審計文化的理解，我們將審計文化的具體內(nèi)容和精神內(nèi)涵做如下歸納：

　　1、確定責(zé)任和真實

　　審計的客觀動因是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，審計工作的直接目標(biāo)就是確定這種受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況，確定受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況是審計基本職責(zé)的最高概括。

　　確定受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是對審計職責(zé)的抽象和概括，其具體表現(xiàn)形式或者說具體化的審計職責(zé)則是，確定經(jīng)濟(jì)責(zé)任受托人為說明自己履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的情況而向委托人或授權(quán)人提交的財務(wù)和其他有關(guān)資料的真實性。

　　現(xiàn)代審計有越來越強(qiáng)調(diào)確定受托人的責(zé)任性的趨勢，國家審計日益強(qiáng)調(diào)對政府責(zé)任性的確定；民間審計日益強(qiáng)調(diào)對職業(yè)經(jīng)理人責(zé)任性的確定；內(nèi)部審計則日益強(qiáng)調(diào)對決策執(zhí)行人責(zé)任性的確定。

　　而責(zé)任性的外延也有不斷擴(kuò)大的趨勢，即由財務(wù)責(zé)任性擴(kuò)大到管理責(zé)任性（尤其是決策責(zé)任性），再擴(kuò)大到社會責(zé)任性。國外是如此，國內(nèi)也是如此。我國國家審計機(jī)關(guān)，近些年來就一直在強(qiáng)調(diào)，要從管理和決策入手，確定國有資產(chǎn)流失和損失浪費的責(zé)任。

　　2、服務(wù)權(quán)力和公眾

　　審計活動首先是服務(wù)于委托人或授權(quán)人的，而委托人或授權(quán)人往往就是受托財產(chǎn)的所有人或其代表，他們因為擁有財產(chǎn)權(quán)或財產(chǎn)代理權(quán)而擁有制定法律和規(guī)章的權(quán)力。

　　審計活動必須服務(wù)于權(quán)力，因為，審計職權(quán)是由有權(quán)制定法律或規(guī)章的人來制定的。只有通過法律將審計自身的職權(quán)確定下來，審計人才能將審計行為施加于受托人。

　　審計職權(quán)必須法定。要想取得法定職權(quán)，審計活動必須服務(wù)于真正擁有權(quán)力的人和部門。

　　在現(xiàn)代民主社會，主權(quán)在民。公民不但有法律賦予的公民權(quán)，他們中的大多數(shù)還由于是納稅人，因而擁有決定如何使用公共資金的權(quán)力（當(dāng)然，這種權(quán)力通常是委托給其代表來行使）。在這種前提下，公民可以通過投票來改變權(quán)力部門的結(jié)構(gòu)，通過選舉來決定掌握權(quán)力的人。因而，在民主社會里，審計活動自然也要服務(wù)于公眾。審計活動服務(wù)于權(quán)力和服務(wù)于公眾是一致的。審計的權(quán)威和威懾力既來自于權(quán)力，也來自于公眾。從最高層次說，審計的權(quán)威和威懾力最終還是來自于公眾。

　　3、恪守獨立和謹(jǐn)慎

　　獨立性是審計文化最重要、最能反映審計本質(zhì)特征的精神元素。審計必須獨立于經(jīng)濟(jì)責(zé)任受托人，否則就無法站在公正的立場，對審計事項作出客觀的評價。審計也應(yīng)該獨立于經(jīng)濟(jì)責(zé)任委托人或授權(quán)人，否則就有可能成為濫用權(quán)力的助紂者。但是，審計首先應(yīng)該獨立于經(jīng)濟(jì)責(zé)任受托人，這是審計行為得以成立的必要條件。

　　審計的獨立性一般被分為形式的和實質(zhì)的。審計在組織、人員、經(jīng)費和業(yè)務(wù)上的獨立性只是形式上的獨立性，其重要性不言而喻，因為這種獨立性至少能讓外人看上去審計是獨立的。但是，審計最重要的獨立性還是指實質(zhì)上的獨立性，即思想上的獨立性。這種獨立性內(nèi)在于人們思想之中，沒有可視性。但是，它決定了一次審計是否是真正地保持了獨立。這種隱含的獨立性，才是審計能否真正獨立的最終決定者。在思想上保持獨立，或者，保持獨立的精神狀態(tài)，是審計人員的最高精神境界，也是審計組織職業(yè)教育工作所追求的最高目標(biāo)。

　　獨立是對審計人員思想上的要求，謹(jǐn)慎則是對審計人員行為上的要求。審計是一種專業(yè)性極強(qiáng)的智力作業(yè)，具有高風(fēng)險特征，而且具有明顯的職業(yè)特性。職業(yè)特性意味著，審計是服務(wù)于公眾和特定人群的。例如，國家審計是服務(wù)于公眾和審計的直接委托人或授權(quán)人。因此，審計人員不但要對自己負(fù)責(zé)，而且要對公眾和委托人或授權(quán)人負(fù)責(zé)。審計人員的工作疏忽將會導(dǎo)致某些方面關(guān)系人的損失，并最終造成對自己的損害。因此，審計行為應(yīng)該是十分慎重的。謹(jǐn)慎應(yīng)該是審計人員的最佳行為范式。

　　4、遵循準(zhǔn)則和規(guī)范

　　謹(jǐn)慎不是謹(jǐn)小慎微。謹(jǐn)慎是指，審計人員在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時必須持有合理的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度。那么，何謂合理的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度？合理的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度是指，審計人員的審計行為必須遵守公認(rèn)審計準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范，因為，遵守職業(yè)界共同研發(fā)的公認(rèn)審計準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范，可將因疏忽或失職而導(dǎo)致審計失敗或他人損失的風(fēng)險降至最低水平。因此，遵守公認(rèn)審計準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范是對審計人員審計行為的基本要求。

　　5、追求能力和修養(yǎng)

　　職業(yè)是為他人服務(wù)的，審計職業(yè)也不例外。職業(yè)人員一旦宣稱自己是某類職業(yè)人員，可以為他人提供某種專業(yè)服務(wù)，這就意味著他（她）具備了一個專業(yè)人員應(yīng)該具備的專業(yè)技能并達(dá)到了與執(zhí)業(yè)相稱的水平，具備了一個職業(yè)人員應(yīng)該具備的公眾認(rèn)為是符合一定標(biāo)準(zhǔn)的品行。如果事實證明不是這樣，那么他（她）就要對自己低水平的技能和達(dá)不到社會公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的品行負(fù)責(zé)。為了維護(hù)審計職業(yè)的榮譽(yù)，履行審計的基本職責(zé)，發(fā)揮審計在建立秩序和法制社會中的作用，為了對法律負(fù)責(zé)，對利用自己專業(yè)服務(wù)的人負(fù)責(zé)，同時也是對自己負(fù)責(zé)，審計人員應(yīng)該在專業(yè)技能和自身修養(yǎng)上不斷地追求進(jìn)步，并盡可能地接近完美。審計組織也應(yīng)該在鼓勵審計人員追求完美方面建立起有效的激勵機(jī)制。

　　6、崇尚理性和證據(jù)

　　在如何創(chuàng)造和認(rèn)識文化的問題上，歷來存在著理性決定和感性決定的爭論。在古希臘時期，人類就已經(jīng)開始學(xué)習(xí)理性思維。畢達(dá)哥拉斯學(xué)派認(rèn)為理性不能解釋的事物就是不好的事物。亞里士多德創(chuàng)造的人類歷史上最早的邏輯學(xué)。但中世紀(jì)的神學(xué)統(tǒng)治，桎梏了人們的思想，導(dǎo)致了思維科學(xué)的停滯。文藝復(fù)興時期，科學(xué)的發(fā)展動搖了神學(xué)統(tǒng)治，重新開啟理性思維的大門。培根提出，只有通過理性，人類才能認(rèn)識自然，掌握控制自然的法則。他還最早提出了歸納法。啟蒙運動時期被稱為理性時代，許多科學(xué)家本身就是哲學(xué)家，他們通過科學(xué)研究和科學(xué)發(fā)現(xiàn)，極大地推動了理性思維方式的發(fā)展。但是，到了近現(xiàn)代社會，反啟蒙運動，反理性主義思潮也是風(fēng)起云涌，一批哲學(xué)家、藝術(shù)家、文學(xué)家和詩人紛紛起來質(zhì)疑理性主義，主張感性至上。他們認(rèn)為理性是對個性和創(chuàng)造性的威脅和破壞，感性若被理性所控制，人將失去激情、美感、幸福和浪漫，人生也就失去了意義。

　　感性是根據(jù)感覺和知覺來進(jìn)行思維和認(rèn)識事物的，世界是什么樣，不是由科學(xué)和理性所確立的規(guī)則所決定的，如果真的是那樣，世界就是唯一的，永恒不變的。感性追求的是世界的豐富多彩和事物的不確定性。

　　理性是通過建立明確的概念，并以此為基礎(chǔ)進(jìn)行判斷和推理來認(rèn)識事物的。世界和事物是它應(yīng)該是的那樣，它是由科學(xué)所確立的固定的時空標(biāo)準(zhǔn)所規(guī)定的，不是能由我們隨意想象和創(chuàng)造的。

　　審計活動所探求的不是不確定性，而是確定性；所要證明的是已經(jīng)存在的，而不是需要我們?nèi)?chuàng)造的；評價所審查事物的標(biāo)準(zhǔn)是由法律和科學(xué)來確定的，而不是憑借自己的激情去創(chuàng)造的。審計要達(dá)到目標(biāo)，必須運用科學(xué)的方法，獲取確定的可信的證據(jù)，并根據(jù)確定的法定的標(biāo)準(zhǔn)去評價，運用正確的邏輯判斷去推論，從而得出正確的結(jié)論。因此，審計活動必須是理性的，必須嚴(yán)格依據(jù)各種性質(zhì)完全確定的證據(jù)。

　　7、主張證明和公開

　　審計活動一般不是由審計人發(fā)起的，而是由審計委托人或授權(quán)人發(fā)起的，審計活動的結(jié)果也不應(yīng)用于審計人自身，而是報告給審計委托人或授權(quán)人。所以有人說，審計的本質(zhì)功能就是經(jīng)濟(jì)證明（審計教科書將其稱之為“鑒證”或“簽證”）。

　　在我國，審計文化有些自己的特點。之一就是，大家認(rèn)為國家審計是經(jīng)濟(jì)監(jiān)督（這并不是錯誤的，而是實用的），這的確與國外大多數(shù)國家有所不同。而且在行為上，人們也一直力爭向經(jīng)濟(jì)監(jiān)督方向發(fā)展。比如，我們一直認(rèn)為審計處理處罰手段的力度不夠，只能察看而達(dá)不到督促的作用?，F(xiàn)有的處理處罰手段，不能對被審計單位起到震懾作用。因而一直在追求更有效的處理處罰方法和于段。

　　近些年來，我們加大了審計結(jié)果對外公布的力度，并收到了令人意外的效果。加大對外公布審計結(jié)果之后，被審計單位一改以往將審計決定擱置一旁、疲塌應(yīng)付、我行我素的做法，要么奮起保護(hù)自己，抗辯審計結(jié)論；要么迅速表示接受審計結(jié)論，并立即著手整改。這是為什么？這是審計由監(jiān)督向證明轉(zhuǎn)變的結(jié)果。一般來說，被審計單位并不懼怕內(nèi)部的處理處罰，但非常擔(dān)心審計結(jié)果被公布于眾。因為如果那樣，被審計單位面對的就不僅是審計機(jī)關(guān)，而是國家的各種權(quán)力機(jī)關(guān)和廣大公眾，面對的就不僅是審計人，而是審計委托人或授權(quán)人。顯然，后者比前者擁有更大更多的權(quán)力，因而具有更大的威懾力。因此，審計工作應(yīng)該繼續(xù)加大透明度和公開性，從重監(jiān)督走向重證明，從重問題走向重責(zé)任，發(fā)掘?qū)徲嫷臐撃埽蛊浒l(fā)揮出更大的作用。

　　民間審計一直將證明作為自己的使命，審計報告也一直對外公開。它是將被審計單位直接交給擁有對其進(jìn)行處理處罰的人和國家有關(guān)管理部門。

　　8、維護(hù)秩序和法制

　　無論國家審計、民間審計，還是內(nèi)部審計，他們工作的終極目的都是維持一種由法律或規(guī)章建立起來的秩序，以使國家的政治生活、經(jīng)濟(jì)生活和單位活動能夠按照法律或規(guī)章的要求，在穩(wěn)定和正常的環(huán)境下進(jìn)行。因此，審計活動的結(jié)果，要使政府行政部門的活動，企業(yè)在資本市場中的活動，單位決策執(zhí)行部門的活動，通通納入法制軌道，達(dá)到維護(hù)國家政治秩序、市場經(jīng)濟(jì)秩序和單位內(nèi)部秩序的目的。

　　審計的特征不是行政行為，而是一種機(jī)制，一種通過證明職能的發(fā)揮，來達(dá)到制約作用的一種機(jī)制。它是為解決秩序和法制問題而作出的一種制度性安排。國家審計是一種權(quán)力制約機(jī)制，它為政府行政活動的法制化提供保障；民間審計是一種市場制約機(jī)制，它為企業(yè)融資活動的法制化提供保障；內(nèi)部審計是一種組織制約機(jī)制，它為單位決策執(zhí)行部門活動的制度化提供保障。