一、加拿大稅務(wù)審計(jì)的基本理論

　　在強(qiáng)制執(zhí)行和主動(dòng)遵從間尋求一個(gè)平衡點(diǎn)是CRA進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)的基本原則。加拿大納稅遵從的現(xiàn)狀大致是：自愿遵從占58%，偶爾不遵從占35%，不遵從占7%.CRA由此也把遵從管理歸納為三類：自愿遵從、輔助遵從和強(qiáng)制遵從，并根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和工作需要?jiǎng)澐置恳活愖駨墓芾砩蠎?yīng)該配置的現(xiàn)有資源比例。

　　自我評(píng)估（Self Assessment）是加拿大稅收體系的基石。加拿大改進(jìn)和完善納稅申報(bào)制度，以納稅人自我評(píng)估為主，稅務(wù)部門稅務(wù)審計(jì)為輔，從而把稅務(wù)部門從評(píng)估的重負(fù)中解脫出來。自我披露制（VoluntaryDisclosure）規(guī)定，加拿大聯(lián)邦稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對(duì)符合規(guī)定的自我披露的納稅人免予處罰或起訴，納稅人只需補(bǔ)繳相應(yīng)的稅款即可。該制度不僅為納稅人提供了自我糾錯(cuò)的機(jī)會(huì)，而且通過給予其更多信任與公平待遇，有力推動(dòng)了全社會(huì)樹立誠信納稅意識(shí)，提高了稅收征管效率。2001年4月。CRA開始針對(duì)不同納稅人采用不同策略，對(duì)于大型企業(yè)一般兩至三年檢查一次，對(duì)于中小企業(yè)則實(shí)行選擇性抽查方式，并根據(jù)納稅信用和風(fēng)險(xiǎn)確定檢查的次數(shù)與力度。中小企業(yè)稅務(wù)審計(jì)是CRA整體遵從策略的重要組成部分。中小企業(yè)通常是指所有的個(gè)體經(jīng)營戶、中小規(guī)模的公司、合伙企業(yè)及信托制企業(yè)。在加拿大，總收入在100萬元以下的為小企業(yè)，總收入在100萬元～2.5億元的為中型企業(yè)。加拿大全國約有450萬家中小企業(yè)，占全部企業(yè)的90%以上，雇傭人口占加拿大勞動(dòng)力市場(chǎng)的60%.中小企業(yè)貢獻(xiàn)超過60%的GST（Goods and Services Tax，商品及服務(wù)稅）和HST（Harmonized Sales Tax，統(tǒng)一銷售稅），在加拿大社會(huì)經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮著非常重要的作用。

　　CRA稅務(wù)審計(jì)的具體范圍涵蓋所得稅、GST／HsT及其退稅申請(qǐng)、地下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)（現(xiàn)金交易、缺少第三方報(bào)告或不采取源泉扣繳等）、辦公室審查項(xiàng)目以及消費(fèi)稅項(xiàng)目。目前CRA審計(jì)工作的重點(diǎn)是中小企業(yè)所得稅和GST／HST審計(jì)，其審計(jì)人員數(shù)量占總數(shù)的75%，覆蓋面包含加拿大境內(nèi)99%的中小企業(yè)。

　　二、加拿大稅務(wù)審計(jì)的組織結(jié)構(gòu)及功能

　　CRA內(nèi)部根據(jù)功能和區(qū)域分為中央11部和5個(gè)大區(qū)管理部。中央11部包括納稅遵從部、行政申訴部、機(jī)關(guān)戰(zhàn)略與業(yè)務(wù)發(fā)展部、納稅服務(wù)與欠稅管理部、評(píng)估與優(yōu)惠服務(wù)部、法律政策與管制事務(wù)部、財(cái)務(wù)與管理部、公共事務(wù)部、人力資源部、機(jī)關(guān)審計(jì)評(píng)估部和信息技術(shù)部。其中納稅遵從部的主要職責(zé)是通過認(rèn)證和執(zhí)法行為來鼓勵(lì)依法納稅。具體工作是通過檢查審計(jì)來確認(rèn)遵從，調(diào)查騙稅行為。制定并實(shí)施遵從戰(zhàn)略以及管理自我披露項(xiàng)目。該部下設(shè)9個(gè)處：中小企業(yè)處、國際和大企業(yè)處、執(zhí)行和披露處、科研與實(shí)驗(yàn)開發(fā)處、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與業(yè)務(wù)管理處、遵從戰(zhàn)略與研究處、人力資源處、勞動(dòng)力發(fā)展處，審計(jì)業(yè)務(wù)服務(wù)處。其中的中小企業(yè)處具體負(fù)責(zé)稅務(wù)審計(jì)任務(wù)，由審計(jì)操作組、省級(jí)納稅遵從服務(wù)組、審計(jì)戰(zhàn)略組和非居民管理組構(gòu)成。其主要目標(biāo)包括：將把各行業(yè)的強(qiáng)制執(zhí)行行為控制在合理水平；擴(kuò)大對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)的審計(jì)范圍；通過風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、服務(wù)和教育增強(qiáng)納稅遵從；確認(rèn)不遵從案件并采取適當(dāng)?shù)某C正措施。

　　2004～2005年，CRA通過各種解決非納稅遵從問題的措施（其中，最主要的就是稅務(wù)審計(jì)），增收近102億美元。共完成稅務(wù)審計(jì)（審計(jì)、檢查和審查）318337件，完成其他強(qiáng)制執(zhí)行任務(wù)（犯罪調(diào)查，違法行為等）3989件。

　　三、加拿大稅務(wù)審計(jì)的程序

　　（一）選案及處理風(fēng)險(xiǎn)的方法

　　選案過程就是一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)處理過程。CRA認(rèn)為不遵從行為表現(xiàn)為：不申報(bào)或不進(jìn)行GST／HST登記：錯(cuò)誤的報(bào)告收入和成本；不繳納稅款。導(dǎo)致不遵從的原因可能各種各樣，但都應(yīng)納入風(fēng)險(xiǎn)管理。CRA總部通過計(jì)算機(jī)運(yùn)行的全國風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估系統(tǒng)對(duì)納稅申報(bào)表進(jìn)行統(tǒng)一審核來發(fā)現(xiàn)問題并進(jìn)行處理。專家們選案時(shí)要考慮的因素是綜合的。包括恢復(fù)能力（PotentiaI forRecovery）、對(duì)不良記錄的掌握情況（Known Areas ofAbuse）、第三方信息（Third Party Information）、趨勢(shì)分析（Trend Analysis）和比率分析（Ratio Analysis）等，以此來確定審計(jì)范圍和方案。

　?。ǘ┒悇?wù)違法案件的懲處

　　加拿大對(duì)于稅務(wù)違法案件的懲處要依據(jù)當(dāng)事人的主觀意圖而定，主觀意圖的范圍從非故意延伸到故意。加拿大所得稅法163（1）（ITA）規(guī)定的處罰情形是：通常、以第一次發(fā)生的時(shí)間為基準(zhǔn)年。在基準(zhǔn)年內(nèi)發(fā)生的不予懲罰。第二次發(fā)生必須懲罰的數(shù)額為漏報(bào)稅額的10%。

　　加拿大所得稅法163（2）（ITA）和消費(fèi)稅法285（ETA）規(guī)定的民事處罰的主觀意圖需要把握的標(biāo)準(zhǔn)和情形是：重大過失的程度超過對(duì)于理性注意義務(wù)的疏忽；納稅人已經(jīng)知道或應(yīng)該知道他／她提供信息的目的就是為了少繳稅。明顯的疏忽相當(dāng)于故意：有意識(shí)地漠不關(guān)心是否做到納稅遵從：故意裝作不知道：魯莽和肆意；發(fā)生在申報(bào)過程中的過錯(cuò)。

　　對(duì)一般疏忽的處罰。所得稅法163（2）（ITA）中規(guī)定對(duì)于錯(cuò)誤申報(bào)或漏報(bào)，處以100加元以上，按最高邊際稅率計(jì)算的稅款的50%處以罰款。消費(fèi)稅法285（ETA）規(guī)定對(duì)于錯(cuò)誤申報(bào)或漏報(bào)，處以250加元以上，凈應(yīng)納稅款的50%罰款。

　　騙稅的后果：

　　1.對(duì)騙稅的調(diào)查可引起刑事起訴；

　　2.定罪可包括處以偷稅款50%以上、200%以下的罰款，或者另加5年以下徒刑；

　　3.刑事檔案可予公開。

　　四、加拿大稅務(wù)審計(jì)對(duì)我國稅務(wù)稽查制度的啟示

　?。ㄒ唬┙⒍悇?wù)機(jī)關(guān)與納稅人之間的信任

　　加拿大《納稅人權(quán)利宣言》明確規(guī)定：法律認(rèn)為納稅人是誠實(shí)的，除非有證據(jù)證明事實(shí)上有相反的情況。這就是稅法上的誠實(shí)推定權(quán)。誠實(shí)推定權(quán)是現(xiàn)代稅法賦予納稅人的一項(xiàng)基本權(quán)利，也是現(xiàn)代社會(huì)基本人權(quán)的體現(xiàn)。另外加拿大的自我披露制度旨在為納稅人提供自我糾錯(cuò)的機(jī)會(huì)，給予納稅人更多信任和公平待遇，同樣值得借鑒?，F(xiàn)代公法理論認(rèn)為，在一個(gè)穩(wěn)定發(fā)展的進(jìn)步社會(huì)中，行政權(quán)與公民權(quán)必須處于相對(duì)平衡狀態(tài)。因此，樹立稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人之間法律地位平等的觀念，處理好強(qiáng)制執(zhí)行和主動(dòng)遵從之間的關(guān)系，對(duì)于構(gòu)建和諧的稅收征納關(guān)系具有十分深遠(yuǎn)的意義。

　　（二）在稅務(wù)審計(jì)中引入風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制

　　風(fēng)險(xiǎn)管理是個(gè)系統(tǒng)工程，包括風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估和控制三個(gè)環(huán)節(jié)。CRA通常首先根據(jù)納稅人往年收入、其他收入來源等數(shù)據(jù)，驗(yàn)證納稅人申報(bào)的收入、扣除額和抵免額是否合理，確定其逃避稅收的情況，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分析，根據(jù)分析的結(jié)果進(jìn)行選案并設(shè)計(jì)出有效的審計(jì)方案。應(yīng)該借鑒加拿大稅務(wù)審計(jì)所運(yùn)用的風(fēng)險(xiǎn)管理理念，根據(jù)目前我國稅務(wù)管理的現(xiàn)狀，進(jìn)一步建立和完善稅收分析、納稅評(píng)估、稅務(wù)稽查三位一體的良性互動(dòng)機(jī)制。

　?。ㄈ?qiáng)調(diào)稅務(wù)審計(jì)的科學(xué)性和對(duì)審計(jì)戰(zhàn)略的運(yùn)用

　　好的稅收審計(jì)戰(zhàn)略，能使稅務(wù)機(jī)關(guān)將人力、財(cái)力和物力資源分配到逃稅的“高風(fēng)險(xiǎn)地帶”，同時(shí)減少守法納稅人的納稅負(fù)擔(dān)。CRA受制于財(cái)政預(yù)算以及審計(jì)人員的數(shù)量與素質(zhì)等諸多因素，進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)的資源有限，因此必須考慮審計(jì)成本和審計(jì)效能。要在合理配置審計(jì)資源和有效打擊違法行為上尋求平衡，就必須強(qiáng)調(diào)對(duì)審計(jì)戰(zhàn)略的運(yùn)用。