國際審計準(zhǔn)則第6號《風(fēng)險評估和內(nèi)部控制》認(rèn)為：“審計風(fēng)險是指審計師對含有重要錯誤的財務(wù)報表表示不恰當(dāng)審計意見的風(fēng)險?！蔽覈毩徲嫓?zhǔn)則第9號對其定義為“審計風(fēng)險，是指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。”筆者認(rèn)為：審計風(fēng)險，是由于審計人員本身或?qū)徲嬓袨橐约氨粚忣I(lǐng)域的各個環(huán)節(jié)存在一些不易被審計人員發(fā)現(xiàn)或容易被審計人員忽視的事實，從而導(dǎo)致真實經(jīng)營狀況與審計報告的最終結(jié)論產(chǎn)生差異的風(fēng)險。

　　審計風(fēng)險的成因

　　審計的不確定性，是指有關(guān)審計方面由于易變或未知因素導(dǎo)致的不肯定狀態(tài)。它可能引起被審單位的實際情況與審計人員判斷結(jié)果背離，從而使審計人員所做結(jié)論發(fā)生錯誤，否則談不上審計風(fēng)險。審計的不確定是審計風(fēng)險產(chǎn)生的必要條件，而被審單位實際情況與審計人員判斷結(jié)果的背離是審計風(fēng)險產(chǎn)生的充分條件。

　?。ㄒ唬暮暧^來看，審計的不確定性主要來自政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境的多變，使得審計實踐中難以選擇可依據(jù)的政策標(biāo)準(zhǔn)。

　　在改革開放的形勢下，許多領(lǐng)域的拓展沒有前人的先例和經(jīng)驗，只能靠我們自己去探索和研究。一方面，未來是難以預(yù)料的，更難以預(yù)先進(jìn)行安排，在具體工作中，我們也會發(fā)生一些失誤；另一方面，傳統(tǒng)的舊體制尚未徹底打破，新的體制還沒有完全建立起來，各個企業(yè)都在探索適合自己生存與發(fā)展的道路，各級政府職能的轉(zhuǎn)變，地方權(quán)力的擴(kuò)大等等情況，有些法規(guī)、政策本身相互之間矛盾重重。這一切都給審計造成了一種“兩難”處境，不審計不行，審計卻又依據(jù)不足或缺少依據(jù)，這樣，從審計工作的實施到結(jié)論的做出，就必然存在審計風(fēng)險。

　?。ǘ奈⒂^來看，審計的不確定性來自審計主體和審計客體兩個方面。

　　1.審計主體方面。審計主體包括審計機(jī)關(guān)、審計小組、審計人員三個部分的風(fēng)險。

　?。?）委派人員和審計機(jī)關(guān)工作風(fēng)險；審計的獨立性要求審計機(jī)關(guān)和審計人員在政治上、經(jīng)濟(jì)上與被審單位保持獨立，審計人員的派遣堅持親情“回避”。但是，現(xiàn)實中“回避”制度沒有被很好地堅持；另外，審計機(jī)關(guān)獨立性不強(qiáng)，往往在審計的處理上也搞“區(qū)域割據(jù)”，以地方利益為重，使審計宏觀監(jiān)控職能失去意義。委派人員的不力和審計獨立性的喪失，對于審計結(jié)論的準(zhǔn)確程度及可靠程度均有嚴(yán)重影響，也使審計報告的使用者對審計本身產(chǎn)生置疑。

　　（2）不同的審計人員在審計工作方式、審計方法的選用和對一些審計現(xiàn)象的認(rèn)識上不能統(tǒng)一，導(dǎo)致審計結(jié)論偏差。工作方式對于審計人員極其重要，有些審計人員工作方法不當(dāng)，與被審單位的關(guān)系不能協(xié)調(diào)，給審計的正確施行增加了困難；由于方法的靈活性和差異性，也給審計工作本身出了難題。審計方法選擇不當(dāng)，一方面可能造成審計的時間過長，審計費用驟增；另一方面更可能導(dǎo)致審計工作質(zhì)量下降和造成審計結(jié)論不一致。

　　（3）審計人員自身素質(zhì)的參差不齊，也是審計風(fēng)險的重要成因。審計人員的素質(zhì)、能力的差別造成同類審計業(yè)務(wù)結(jié)論不同的審計風(fēng)險；審計人員道德品質(zhì)的高低決定審計行為的偏差，導(dǎo)致審計結(jié)論的偏差；在我們審計隊伍中，存在著高學(xué)歷而經(jīng)驗少和經(jīng)驗多而學(xué)歷低，甚至是無學(xué)歷也無經(jīng)驗的情況，也是導(dǎo)致審計風(fēng)險的一個重要因素。

　　2.審計客體。這里的審計客體，包括被審單位的內(nèi)部控制情況、財務(wù)活動情況以及總體的經(jīng)營狀況，同時也包括審計本身在取舍證據(jù)、抽樣調(diào)查、判定審計結(jié)論方面的一系列行為客觀上存在的局限性，這些也是形成審計風(fēng)險的重要因素：

　?。?）內(nèi)部控制制度不完善或執(zhí)行不力，而審計人員又不能查覺所造成的審計風(fēng)險?，F(xiàn)代審計工作，都是在審查和評價被審單位的內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上再對其有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行審查。這樣做，可以充分利用被審單位的內(nèi)部控制機(jī)制，確定審計范圍，抓住薄弱環(huán)節(jié)對其進(jìn)行審查，既能節(jié)省審計耗費的人力、物力、財力，又能抓住關(guān)鍵，達(dá)到事半功倍之效。然而審計人員在對被審單位的內(nèi)部控制制度做評價時，在以下幾個方面仍可能出錯：一是內(nèi)部控制制度是否有效，要經(jīng)過審計人員測試。二是即使內(nèi)部控制制度設(shè)計的較為理想，但是被審計單位是否真正遵循這一內(nèi)控制度，執(zhí)行的程度如何，審計人員所做判定和測試，出現(xiàn)的制度測試風(fēng)險。三是如果審計人員真正確認(rèn)被審單位的內(nèi)部控制制度不合理或在關(guān)鍵點上失控，就要提出建議對其做必要的修正，修正后的內(nèi)控是否能夠真正適合被審單位的經(jīng)營活動呢？這對審計人員來講，是一種修正風(fēng)險。

　?。?）被審單位的行為不穩(wěn)定，造成審計人員無法確認(rèn)或無法肯定確認(rèn)而形成的審計風(fēng)險。隨著現(xiàn)代化市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，促使企業(yè)從小型發(fā)展到中、大型、從獨立生產(chǎn)到聯(lián)合生產(chǎn)、從獨資到合資；現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，企業(yè)資本運營浪潮的高漲，籌資渠道的多元化，改組、兼并、重組，衍生金融工具，關(guān)聯(lián)交易，新的管理方法的使用，企業(yè)從其經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、資本結(jié)構(gòu)等方面不斷演化。這些新的因素的出現(xiàn)與存在，增加了審計的風(fēng)險。

　?。?）企業(yè)經(jīng)營狀況的不穩(wěn)定：企業(yè)經(jīng)營狀況是否穩(wěn)定，能否保持強(qiáng)勁的生存能力，對于審計報告的使用者來說至關(guān)重要?，F(xiàn)代企業(yè)是在激烈競爭的動態(tài)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的企業(yè)，經(jīng)營不善或市場的意外變化，時常威脅著企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，搞得不好，企業(yè)經(jīng)營被迫中止，甚至破產(chǎn)，這樣客觀上形成企業(yè)經(jīng)營持續(xù)與否的不確定性，它很有可能影響審計結(jié)論的正確。

　?。?）審計證據(jù)取舍風(fēng)險：審計結(jié)論的真實性要求其依據(jù)的資料和事實（審計證據(jù)）要達(dá)到一定的要求，對其結(jié)論要有充分的證明力。然而事實上很難做到，即審計人員在取證和選用證據(jù)上，都存在著很多不確定因素，主要表現(xiàn)在審計證據(jù)在數(shù)量上究竟要多少才能最充分地證明其最終審計結(jié)論的可靠，這個標(biāo)準(zhǔn)很難確定，并且，在收集、鑒定、綜合一定數(shù)量的證據(jù)后，是否有遺漏和忽略專業(yè)判斷是重要的。

　?。?）抽樣風(fēng)險：抽樣方法是目前審計工作中普遍施行的方法。從理論上講，抽樣所選擇的樣本，應(yīng)該是具有代表總體的性質(zhì)，但實踐中由于各種主、客觀原因造成樣本是否能代表總體是不能肯定的。一是審計人員根據(jù)抽取樣本得出：“審計總體無嚴(yán)重的錯誤”的結(jié)論，但是對總體中所有項目的檢查結(jié)構(gòu)卻表明，總體仍然存在嚴(yán)重錯誤，這種情況時有發(fā)生；二是審計人員根據(jù)所抽取的樣本得出結(jié)論，審計的總體存在嚴(yán)重錯誤，但是總體中所有項目的檢查結(jié)果卻表明，總體無嚴(yán)重錯誤。上面二種情況，實際上就是數(shù)理統(tǒng)計上所說的“棄真”、“棄假”或稱為α風(fēng)險和β風(fēng)險，這對于抽樣方法來說，是無法避免的，運用于審計當(dāng)中，也就成了審計風(fēng)險的來源之一。

　?。?）審計工作不規(guī)范，帶來審計風(fēng)險。長期的審計實踐，使得在正常的審計工作中，從審計通知的發(fā)出，到審計報告的提出乃至報告后的監(jiān)督，從程序、形式、甚至文字的表達(dá)上，都形成了某種“固定”的風(fēng)格，這種風(fēng)格不是觀念的“落俗套”，而是審計工作日趨走向成熟的體現(xiàn)，也是審計活動日趨科學(xué)，嚴(yán)謹(jǐn)?shù)捏w現(xiàn)。但是在實踐工作中，許多審計機(jī)關(guān)不按照操作程序去做，審計協(xié)約的簽訂內(nèi)容不明確，審計報告也存在著詞不達(dá)意，繁瑣冗長的現(xiàn)象。

　　（7）審計權(quán)力實施不當(dāng)而造成審計風(fēng)險。我國審計機(jī)關(guān)依法審計，具有一定的權(quán)威性，但若權(quán)力實施不當(dāng)，就會使被審單位蒙受損失，遭受行政訴訟，誤用、濫用審計權(quán)力，造成風(fēng)險。

　?。?）其它一些不確定風(fēng)險。例如：我國目前在實踐中對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行考核所采用的指標(biāo)體系比較簡單，不完善，不能適應(yīng)審計對經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行全面評價的需要，還有現(xiàn)實中一些新的會計財務(wù)政策辦法的運用，相關(guān)會計的準(zhǔn)則實施中的問題，審計部門內(nèi)部對這些問題也有不同的專業(yè)判斷，這些都會形成審計風(fēng)險。

　　審計風(fēng)險的特征

　　1.必然性：審計風(fēng)險只能控制，不斷削弱，但永遠(yuǎn)不會完全消除它，這就是審計風(fēng)險的必然性。

　　2.潛在性：審計風(fēng)險是一種潛在的可能性，它只有在錯誤形成并經(jīng)過證實后才會體現(xiàn)出來。

　　3.無意性：審計風(fēng)險是由于客觀原因的影響和審計人員并未注意到的主觀原因造成的。即審計風(fēng)險的存在并非審計人員故意所為。

　　4.并存性：在同類的審計工作中，引起審計風(fēng)險的原因多數(shù)情況下并不單一。有些學(xué)者以及西方審計學(xué)界將審計風(fēng)險按性質(zhì)劃分為固定風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險，這些風(fēng)險往往同存在一個審計過程或結(jié)論中。

　　5.時間上的繼起性：按照西方審計界的觀點，固定風(fēng)險是由被審單位財務(wù)工作的復(fù)雜程度決定的，對于審計來說，是“固有”的；控制風(fēng)險來自被審單位的“內(nèi)控”的失控，檢查風(fēng)險則是審計人員的素質(zhì)所引起的。這三類風(fēng)險在時間上具有比較嚴(yán)格的順序，它們的存在和發(fā)生按時間依次發(fā)生。

　　6.單向補(bǔ)償性：是指固定風(fēng)險可以由控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險補(bǔ)償，控制風(fēng)險又可由檢查風(fēng)險來補(bǔ)償。這里所說的“補(bǔ)償”，就是降低風(fēng)險之意，也就是說，固定風(fēng)險雖不能完全消除，但可以通過內(nèi)部控制削弱它，可以通過檢查來揭示它，從而控制它。

　　7.不可計量性：審計風(fēng)險雖然是一種客觀存在，但要有數(shù)學(xué)公式將它精確地計量出來，卻是很難辦到的，要求考慮的因素很多，這些因素本身就難以確切地量化表示，審計風(fēng)險就更不可確切量化。

　　8.可控性：審計風(fēng)險盡管是客觀存在的，并且不可能徹底消除，但這并不等于審計人員對它無能為力。筆者認(rèn)為，審計機(jī)關(guān)和審計人員可以通過多種途徑，大到整個國家的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境，小到包括從程序、方法、內(nèi)控等各個方面，來對審計風(fēng)險進(jìn)行的預(yù)防和控制，如果審計風(fēng)險是不可控的，那也就沒有研究它的必要。