融資租賃資產(chǎn)余值可予以擔(dān)保，擔(dān)保余值實(shí)現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)的有效轉(zhuǎn)移。未擔(dān)保余值的風(fēng)險(xiǎn)完全由出租方承擔(dān)，與承租方無關(guān)。當(dāng)未擔(dān)保余值發(fā)生減值時(shí)，其會(huì)計(jì)處理方法過于繁瑣，可操作性較差。本人試對(duì)此問題進(jìn)行探討。

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　　未擔(dān)保余值僅與出租方會(huì)計(jì)處理有關(guān)。當(dāng)未擔(dān)保余值發(fā)生減值時(shí)，現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理方法是：出租人應(yīng)定期對(duì)未擔(dān)保余值進(jìn)行檢查，至少于每年年末檢查一次。如果有證據(jù)表明未擔(dān)保余值已發(fā)生減值，則重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，并將由此而引起的租賃投資凈額的減少確認(rèn)為當(dāng)期損失，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。如果已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)，則在原確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。當(dāng)未擔(dān)保余值增值時(shí)，則不作任何調(diào)整。

　　這種處理方法盡管比較符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，但其缺點(diǎn)也是顯而易見的。

　　首先，預(yù)計(jì)的資產(chǎn)余值的公允性值得懷疑，對(duì)余值減值的會(huì)計(jì)處理不符合重要性原則。資產(chǎn)余值是指租賃開始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還不發(fā)達(dá)的今天，公允價(jià)值難以合理確定。租賃開始日估計(jì)的未擔(dān)保余值的大小以及以后期間的減值估計(jì)，帶有極大的隨意性和盲目性，余值的公允性值得懷疑。另外，未擔(dān)保余值在通常情況下所占資產(chǎn)價(jià)值比例較小，發(fā)生減值時(shí)如此復(fù)雜的會(huì)計(jì)處理不符合重要性原則。

　　其次，由于未擔(dān)保余值的減值與價(jià)值回升，導(dǎo)致出租方租賃內(nèi)含利率經(jīng)常變動(dòng)，使承租方計(jì)算最低租賃付款額現(xiàn)值和攤銷未確認(rèn)融資租賃費(fèi)用時(shí)選擇的折現(xiàn)率缺乏必要的依據(jù)。根據(jù)規(guī)定，作為承租人，在租賃開始日，應(yīng)計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值，以便確定租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。選擇折現(xiàn)率時(shí)，會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給出了選擇折現(xiàn)率的順序，即：如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，承租人應(yīng)首選其作為折現(xiàn)率；其次才是租賃合同規(guī)定的利率；如果以上兩者均無法取得，承租人應(yīng)選擇同期銀行貸款利率。由此可見，承租人在租賃開始日一旦定下來以承租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率且租入資產(chǎn)以最低租賃付款額現(xiàn)值為入賬價(jià)值，承租人應(yīng)以承租人的租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偮�。但是，由于未�?dān)保余值減值或價(jià)值回升，導(dǎo)致出租人租賃內(nèi)含利率經(jīng)常變動(dòng)，使得承租人選擇的折現(xiàn)率缺乏依據(jù)，從而導(dǎo)致其會(huì)計(jì)處理帶有隨意性。

　　最后，當(dāng)未擔(dān)保余值發(fā)生減值時(shí)，作為出租人投資總額組成部分的未擔(dān)保余值和應(yīng)收融資租賃款的會(huì)計(jì)處理方法不一致，不符合一致性原則。根據(jù)規(guī)定，出租人應(yīng)分析應(yīng)收融資租賃款的風(fēng)險(xiǎn)程度和收回的可能性，對(duì)應(yīng)收融資租賃款合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。而未擔(dān)保余值發(fā)生減值時(shí)，不計(jì)提減值準(zhǔn)備。這種做法不符合一致性原則。

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　　綜上所述，筆者認(rèn)為，根據(jù)重要性原則，應(yīng)當(dāng)簡(jiǎn)化未擔(dān)保余值減值時(shí)的會(huì)計(jì)處理。當(dāng)發(fā)生減值時(shí)，不再重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，融資收入仍按原租賃內(nèi)含利率計(jì)算確認(rèn)。既然未擔(dān)保余值是出租人投資總額的一部分，應(yīng)當(dāng)與應(yīng)收融資租賃款會(huì)計(jì)處理一致，同樣可以采用提取減值準(zhǔn)備的方法。具體做法是：

　　在“未擔(dān)保余值”科目下設(shè)兩個(gè)明細(xì)科目，即“成本”和“減值準(zhǔn)備”科目。會(huì)計(jì)處理是：

　　1.期末，按出租人的未擔(dān)保余值的預(yù)計(jì)可收回金額低于其賬面價(jià)值的差額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目，貸記“未擔(dān)保余值-減值準(zhǔn)備”科目。

　　2.如果已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)，在計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)，按未擔(dān)保余值恢復(fù)的金額，借記“未擔(dān)保余值-減值準(zhǔn)備”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外支出”科目。

　　3.未擔(dān)保余值租賃期滿的會(huì)計(jì)處理為：借記“融資租賃資產(chǎn)”、“未擔(dān)保余值-減值準(zhǔn)備”科目，貸記“未擔(dān)保余值-成本”科目，借貸之間的差額記入“營(yíng)業(yè)外支出”科目或“營(yíng)業(yè)外收入”科目。

　　以上的會(huì)計(jì)處理方法較簡(jiǎn)單，便于會(huì)計(jì)人員理解和操作，符合重要性原則。