不斷見諸于報(bào)刊雜志的公司造假、操縱利潤(rùn)的報(bào)道，嚴(yán)重打擊了投資者的信心，虛假的會(huì)計(jì)信息同時(shí)也干擾了有關(guān)部門進(jìn)行宏觀調(diào)控和決策。會(huì)計(jì)造假手法的花樣翻新，向企業(yè)會(huì)計(jì)制度不斷發(fā)出挑釁。鑒于此，財(cái)政部日前發(fā)布了《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（二）》[簡(jiǎn)稱解答（二）]，這不啻于向會(huì)計(jì)造假擊打的一記重錘。解答（二）涉及到非貨幣性交易、會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)的變更、企業(yè)合并報(bào)表的編制、擔(dān)保事項(xiàng)、債權(quán)重組等21條會(huì)計(jì)處理新解釋，在它 的威懾下，那些涉嫌操縱利潤(rùn)的公司紛紛暴露原形，經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)受到重大影響，一些上市公司甚至因此增大終止上市的風(fēng)險(xiǎn)。

　　充分、合理是對(duì)會(huì)計(jì)政策的基本要求

　　企業(yè)在執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》及相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、采用自己具體的會(huì)計(jì)政策時(shí)，必須有充分、合理的證據(jù)表明其最具合理性，能夠提供關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息的理由，這也是對(duì)會(huì)計(jì)政策的基本要求。但有些公司的會(huì)計(jì)政策就很值得商榷。

　　吉電股份是在通海高科涉嫌造假發(fā)行股票，被有關(guān)部門勒令停止后按1：1換股而于去年9月在深交所上市的。然而仔細(xì)閱讀吉電股份的換股說明書后，不禁對(duì)該公司也心存疑慮。吉電股份以往生產(chǎn)的電力全部銷售給原來(lái)的第二大股東吉林省電力有限公司，關(guān)聯(lián)銷售比例為100%.隨著后者決定不再直接充當(dāng)公司股東，公司應(yīng)收賬款大幅增加。對(duì)此，換股說明書做出的解釋是“應(yīng)收賬款的回收不僅取決于電網(wǎng)經(jīng)營(yíng)企業(yè)對(duì)電費(fèi)的支付，而且還要取決于最終用戶對(duì)電費(fèi)的支付”。如此說來(lái)，就算不是由于吉林電力在退出公司股東范圍后而有意拖欠電費(fèi)，應(yīng)收賬款的大幅增加也是由于最終用戶拖欠電費(fèi)導(dǎo)致的。問題的關(guān)鍵在于應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例是否符合中國(guó)證監(jiān)會(huì)關(guān)于足額反映資產(chǎn)減值風(fēng)險(xiǎn)的要求。這關(guān)系到吉電股份今后的業(yè)績(jī)趨勢(shì)。

　　“一般情況下，應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)，對(duì)賬齡在1年以內(nèi)按5%、1-2年按20%、2 -3年按50%、3年以上按100%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備；而吉電股份卻按1年以內(nèi)3%、1-2年4%、2-3年5%、3-4年10%、4-5年15%、5年以上 20%的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例，明顯低估了壞賬風(fēng)險(xiǎn)。”財(cái)務(wù)專家清議先生告訴筆者。

　　在應(yīng)收賬款回收風(fēng)險(xiǎn)問題上，電力企業(yè)和制造業(yè)企業(yè)沒有本質(zhì)的與程度上的區(qū)別，都是賬齡越長(zhǎng)、風(fēng)險(xiǎn)越大。如果公司的應(yīng)收賬款繼續(xù)呈增加態(tài)勢(shì)，或者高賬齡比例加大，將證明目前的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例不足以覆蓋壞賬風(fēng)險(xiǎn)，隨之而來(lái)的很可能是業(yè)績(jī)大幅滑坡。

　　會(huì)計(jì)估計(jì)應(yīng)當(dāng)審慎

　　吉電股份這種處理應(yīng)收賬款的方法，還反映出公司的會(huì)計(jì)估計(jì)出現(xiàn)了明顯偏差。由于企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中內(nèi)在不確定因素的影響，某些會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目不能精確地計(jì)量，而只能加以估計(jì)。會(huì)計(jì)估計(jì)是以會(huì)計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)和公司以往銷售等經(jīng)營(yíng)情況為基礎(chǔ)的。類似與對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，對(duì)存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備也是建立在會(huì)計(jì)估計(jì)的基礎(chǔ)上。

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對(duì)存貨進(jìn)行全面清查，如由于存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時(shí)或銷售價(jià)格低于成本等原因，使存貨成本不可收回的部分，應(yīng)當(dāng)提取存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。在對(duì)存貨的可變現(xiàn)凈值判斷中，要求會(huì)計(jì)人員運(yùn)用會(huì)計(jì)估計(jì)。除了考慮企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，以估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)完工成本以及銷售所必需的估計(jì)費(fèi)用后的價(jià)值外，還應(yīng)當(dāng)考慮持有存貨的其他因素，例如，有合同約定的存貨，通常按合同價(jià)作為計(jì)算基礎(chǔ)，如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購(gòu)數(shù)量，存貨超出部分的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價(jià)格為計(jì)算基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)期末，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。

　　企業(yè)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的謹(jǐn)慎原則，這也是解答（二）對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)所再次強(qiáng)調(diào)的。但遺憾的是，現(xiàn)在也成為某些企業(yè)通過少計(jì)提，或者本會(huì)計(jì)年度多提、下一會(huì)計(jì)年度沖回等方式來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)的手段。

　　TCL 通訊在公布年報(bào)后，于3月29日發(fā)布了一則《關(guān)于對(duì)公司2000年度會(huì)計(jì)報(bào)表所反映問題整改報(bào)告》的公告，這則看上去很普通的整改公告卻向投資者透露出 TCL通訊財(cái)務(wù)報(bào)告不實(shí)，虛增利潤(rùn)。 TCL通訊除了提前確認(rèn)所得稅返還收益、漏結(jié)轉(zhuǎn)成本、少計(jì)銷售費(fèi)用等，導(dǎo)致2000年度會(huì)計(jì)報(bào)表出現(xiàn)虛增利潤(rùn) 49522012 元重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)外，第二個(gè)問題就涉及到會(huì)計(jì)估計(jì)不當(dāng)。由于計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備等存在不足，導(dǎo)致2000年度利潤(rùn)核算不夠穩(wěn)健。2000年TCL通訊少計(jì)壞賬準(zhǔn)備43923744元；少計(jì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備28133409元；少計(jì)長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備6845224元。

　　與TCL 通訊相對(duì)應(yīng)的是過多沖回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，進(jìn)而增加本會(huì)計(jì)年度利潤(rùn)。工益股份2000年度沖回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備872萬(wàn)元。如果說存貨的盈利空間由于市場(chǎng)價(jià)格的上漲而相應(yīng)提升，這應(yīng)當(dāng)表現(xiàn)為營(yíng)業(yè)成本比率下降，由此沖回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是合理的。根據(jù)工益股份當(dāng)年利潤(rùn)表測(cè)算，該公司的營(yíng)業(yè)成本比率由上年的91.36%上升至109.1%，也就是說，每銷售100元的存貨，便直接發(fā)生9.1元的虧損。在這種情況下沖回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備顯然是不合適的。有人當(dāng)初就提出了質(zhì)疑，但并沒有得到公司的解釋。

　　規(guī)范非貨幣性交易

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)非貨幣性交易的入賬價(jià)值做了明確的規(guī)定，即以自己換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)。如果涉及補(bǔ)價(jià)，支付補(bǔ)價(jià)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加上補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)入賬價(jià)值；收到補(bǔ)價(jià)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值減去補(bǔ)價(jià)，加上應(yīng)確認(rèn)的收益和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)入賬價(jià)值。

　　此次解答（二）對(duì)于涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性交易的收益問題又做了明確的規(guī)定。即由于收到補(bǔ)價(jià)的一方在資產(chǎn)交換過程中部分資產(chǎn)的盈利過程已經(jīng)完成，因此應(yīng)確認(rèn)部分收益。在確定實(shí)現(xiàn)部分的收益時(shí)，按照換出資產(chǎn)賬面價(jià)值中相當(dāng)于補(bǔ)價(jià)占換出資產(chǎn)公允價(jià)值的比例來(lái)確定，確認(rèn)的收益計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入（非貨幣性交易收益）。

　　應(yīng)該說對(duì)非貨幣性交易的規(guī)定相當(dāng)嚴(yán)格了。但仍有公司不執(zhí)行這一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。以吉電股份為例：公司換股說明書顯示，從1998年起，公司對(duì)股權(quán)投資差額-17631萬(wàn)元按10年平均分?jǐn)偅磕甑臄備N金額為-1763萬(wàn)元，即確認(rèn)本期投資收益1763萬(wàn)元。這顯然不是公司在報(bào)告期實(shí)現(xiàn)的投資收益，而是以往年度實(shí)現(xiàn)、延續(xù)至本期確認(rèn)的投資收益。那么這筆遞延收益是怎么來(lái)的呢？表面上看，當(dāng)初將債權(quán)投資轉(zhuǎn)為股東權(quán)益時(shí)，債權(quán)投資的賬面價(jià)值低于實(shí)際享受的股東權(quán)益賬面價(jià)值，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》非貨幣性交易的規(guī)則，換入資產(chǎn)的價(jià)值應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的價(jià)值加置換費(fèi)用確認(rèn)，因此產(chǎn)生負(fù)股權(quán)投資差額似乎是合理的。但是，如此置換有違公允價(jià)值的原則，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行必要的補(bǔ)價(jià)。

　　“打一個(gè)比方”，清議先生解釋說：“甲某用一套價(jià)值600元的郵票去換乙某一套價(jià)值1000元的郵票，在乙某明知甲某的郵票價(jià)值比自己的郵票低400元的情況下，他一定會(huì)要求對(duì)方向自己另支付400元的現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)。否則，不是乙某的郵票同樣價(jià)值600元，就是雙方做了一筆不公允的交易，在甲某獲得400元收益的同時(shí)，乙某虧了400元。這就是說，吉電股份應(yīng)當(dāng)在換出債權(quán)投資賬面價(jià)值的基礎(chǔ)上，向?qū)Ψ街Ц?7631萬(wàn)元的補(bǔ)價(jià)才能滿足公允價(jià)值的要求。當(dāng)然，這樣以來(lái)，就不可能出現(xiàn)所謂的'負(fù)股權(quán)投資差額‘。這即使不能證明吉電股份最近三年又一期的財(cái)務(wù)報(bào)告有虛假陳述的成份或違反《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，也足以證明事后經(jīng)分?jǐn)偠_認(rèn)的投資收益是依據(jù)顯失公允的關(guān)聯(lián)交易價(jià)格產(chǎn)生的非經(jīng)常性收益?！?/p>

　　如剔除上述投資收益，吉電股份2002年的利潤(rùn)總額便減至8912.04萬(wàn)元，凈資產(chǎn)收益率降至3.81%.這還是吉電股份在上市的時(shí)候接受政府大量捐贈(zèng)資產(chǎn)，從而獲得電力收入9722萬(wàn)元、熱電收入2226萬(wàn)元的基礎(chǔ)上取得的業(yè)績(jī)。吉電股份想在證券市場(chǎng)上融資成了泡影。

　　其實(shí)，在現(xiàn)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》里，對(duì)或有負(fù)債、債權(quán)重組、企業(yè)合并報(bào)表的編制等需注意的事項(xiàng)，早已經(jīng)有明確的原則性規(guī)定。會(huì)計(jì)制度不應(yīng)該再以行政命令的方式強(qiáng)調(diào)執(zhí)行。解答（二）明顯壓縮了會(huì)計(jì)職業(yè)的判斷空間，這也有違《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》最大限度地做到與國(guó)際慣例接軌的出發(fā)點(diǎn)，削弱了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性。

　　“但這是不得已的辦法，也是與我國(guó)轉(zhuǎn)軌時(shí)期市場(chǎng)發(fā)育尚未完善，會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)差以及法制化程度不高相適應(yīng)的。”清議告訴筆者?！柏?cái)政部截至目前為止針對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在執(zhí)行中所存在的問題，已經(jīng)進(jìn)行過兩次問題解答，每次都有二十幾項(xiàng)。我們真的不希望還有解答（三）、解答（四）的出臺(tái)?！?/P>