因安然事件和《薩班斯法案》的推動，會計準則制定方法的討論十分熱烈。法案責成美國證券交易委員會研究美國采用原則導向制定會計準則的可行性、實施的途徑以及對經濟社會的影響，從而將會計準則制定方法問題，提到了新的高度。

　　規(guī)則導向、原則導向還是目標導向，這一問題非常重要。這是因為：

　　第一，它是當前世界各個國家在制定會計準則過程中所面臨的普遍困惑。

　　第二，會計準則制定方法的研究，不僅對審計、對會計準則制定者，而且對整個證券市場和會計信息使用者都會產生重大影響。這個問題不僅是會計準則本身的問題，而且在會計基本理論以及對會計的基本問題的認識上，都需要進行重新反思，它是一個實踐與理論相結合的問題，包括實務界、理論界和會計準則制定機構在內的各個層面都回避不了。

　　第三，會計準則制定方法問題不僅是國際會計界和美國會計準則制定機構要考慮的問題，也是中國的會計準則必須正視、必須回答、必須解決的問題。

　　下面從概念談起。

　　何謂規(guī)則導向，何謂原則導向，在目前討論規(guī)則導向和原則導向的文獻中，都沒有對兩者下定義。規(guī)則導向和原則導向這兩個概念來源于規(guī)則和原則這兩個基本概念。就其一般意義上講，規(guī)則是指用條文的形式來規(guī)范社會生活，什么樣的情況就怎樣進行處理，條條框框，涇渭分明，對號入座；原則是指給出一些道理和邏輯，具體情況具體分析。從這個意義上講，我們可以說，所謂的大陸法系是規(guī)則的，英美法系是原則的。

　　在會計準則這個領域，卻很難劃分為規(guī)則和原則兩類。我們很難找到一個國家的會計準則只是單純的原則，或者只是單純的規(guī)則。現(xiàn)實的情況是：有些國家的會計準則中原則多一些，而另一些國家的會計準則中規(guī)則多一些。所以我們只能說，某一個國家的會計準則是以原則為導向，而另一個國家的會計準則是以規(guī)則為導向；會計準則中原則多些，則為原則導向；會計準則中規(guī)則多些，則為規(guī)則導向。

　　美國文化從根子上秉承英國傳統(tǒng)，從而才有英美法系一說。美國的社會規(guī)范，包括會計準則，不可能是由規(guī)則組成的。所以，批評美國會計準則的人，包括美國人自己，都沒有說它是規(guī)則，而是批評它是規(guī)則導向，意在說明里面有太多的規(guī)則。理解這一點非常重要，千萬不要認為美國會計準則是由規(guī)則組成的，只能說相對于英國和國際會計準則，它的規(guī)則傾向明顯了一些。

　　也正是因為以上原因，沒有人給原則導向和規(guī)則導向下定義，因為實在不好下定義。所以目前采用的都是變通的方法，即對規(guī)則導向和原則導向進行描述。

　　規(guī)則導向和原則導向這兩個概念來源于規(guī)則和原則這兩個基本概念。一般意義上講，規(guī)則是指用條文的形式來規(guī)范社會生活；原則是指給出一些道理和邏輯，具體情況具體分析。因此我們可以說所謂的大陸法系是規(guī)則的，英美法系是原則的。

　　美國財務會計準則委員會（FASB）于2002年10月公布了題為《美國會計準則的原則導向》的研究報告，2003年7月，美國證券交易委員會（SEC）也發(fā)表了研究報告《對美國財務報告體系采用以原則為基礎的會計模式的研究》。在這兩份研究報告中，對規(guī)則導向的會計準則做了如下描述：

　　1.有眾多的原則例外，依據(jù)這些準則會導致會計處理不注重交易的經濟實質。這其中包括了“界線（Bright Line）檢驗”和“啟動機制”（On—OffSwitch），它們最終會被財務工程師作為依據(jù)，僅僅遵循這些字面的東西，而不太注重準則的實際精神。

　　所謂的“界線檢驗”，是指對不符合某些條件的情形，不能進行某一類核算。如不納入合并報表需滿足的條件中“獨立第三方的投資是重大的（至少等于特殊目的主體資產總額的3%）”。而“啟動機制”是指當滿足某些條件時，則需要進行某種核算。如早期美國準則中規(guī)定，企業(yè)合并采用權益合并法核算必須滿足十二個條件，就是典型的“啟動機制”的例子。

　　2.大量、詳盡的應用這些準則的操作指南，容易造成準則應用中的復雜性和對于準則應用的不確定性。對于什么是原則導向的會計準則，SEC的《對美國財務報告體系采用以原則為基礎的會計模式的研究》報告中也作了相應的描述：

　　（1）不存在或者是只有極少的例外；

　?。?）運用資產負債觀進行確認和計量；

　?。?）沒有所謂的“界線檢驗”和“啟動機制”；

　?。?）僅有少量的補充指南。

　　由此可見，在會計準則制定方法問題上，問題的實質并不是將會計準則寫成規(guī)則還是原則，而是規(guī)則導向還是原則導向。

　　規(guī)則導向還是原則導向：一個由來已久的話題如果把復式簿記看作是現(xiàn)代會計的起源的話，在過去將近500年的時間里，會計師們憑經驗、按慣例辦事，沒有所謂的原則、規(guī)則之爭。

　　20世紀20年代末美國經濟大危機推動了成文會計準則的產生。1934年發(fā)布的《證券交易法》責成美國證券交易委員會（SEC）制定會計準則。1938年，SEC將這一職能賦予了美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）。

　　AICPA先后成立會計程序委員會（CAP）和會計原則委員會（APB），負責會計準則的制定工作。然而，CAP制定的準則只是對現(xiàn)有慣例的歸納，而不是一種理論原則的推導。這些規(guī)則之間的矛盾；中突以及不同行業(yè)會計方法的矛盾沖突，表明美國會計準則的制定并沒有完成公眾的期望。當時并沒有什么規(guī)則導向、原則導向之說，但從現(xiàn)在的問題的參照系看來，顯然當時對美國會計準則的批評是針對其缺乏原則。

　　1959年，APB取代了CAP與CAP相比，APB相對較為獨立，而且從其名稱（AccountingPrinciplesBoard）上來看，APB的職能目標更加側重為會計準則制定原則。然而APB仍然沒有按原則來制定會計準則。

　　在20世紀70年代初期，成立了懷特（Wheat）和特魯布拉德（Trueblood）兩個研究組，研究會計準則的制定機構以及會計最基本的理論問題。研究組得出的結論是：應該改革現(xiàn)有的美國會計準則制定機制，現(xiàn)有的機制不能保證會計準則本身的一致性和原則性，所以要成立一個獨立的、不受政治力量左右的會計準則制定機構，于是就有了我們今天所看到的財務會計基金會（FAF）以及獨立于AICPA的財務會計準則委員會（FASB），由FAF負責為FASB籌集資金、選派成員。正如人們所期望的那樣，F(xiàn)ASB一成立，就著手建立理論，這就是我們今天所看到的7個財務會計概念公告。

　　按理說，有了這些概念框架，美國會計準則的制定應該已經擺脫了CAP、APB沒有理論、沒有原則指導的尷尬，會計準則應該符合原則導向的要求了，為什么又走到了相反的一面換句話說，為什么美國三代會計準則制定機構都沒有解決會計準則制定轉向原則導向的問題。

　　1。為會計準則制定一套理論并不難，但理論的應用就不容易了。因為會計準則具有經濟后果，會計準則制定往往受到政治的干擾，也就是說變成了不同利益之間的妥協(xié)，使得用理論指導會計準則的理想無法實現(xiàn)。美國成立財務會計準則委員會，是出于一種理想，即作為一個獨立機構，能夠不受政治力量的左右，按照概念框架制定會計準則。但事物的發(fā)展沒有像這個機構的創(chuàng)造者設想的那樣，美國的會計準則委員會仍然受到政治的干預，即使是概念框架本身都留有政治的印痕。比如，F(xiàn)ASB曾經投票通過提議，要求企業(yè)將期權視為一種費用，但遭到硅谷高科技企業(yè)的強烈反對，他們認為這樣做抵消了期權對企業(yè)家的激勵作用。國會否決了FASB改變會計準則的議案。為此，F(xiàn)ASB只好做出妥協(xié)，規(guī)定企業(yè)既可以在損益表中將期權費用從凈收入中扣除，也可以將期權相關費用在財務報表腳注中予以說明。類似情況一再發(fā)生，這表明會計準則無法避免政治因素的干預，無法按照會計概念公告理論的要求來制定。

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