一、納稅成本的概念納稅成本，是指納稅人在納稅過程中所發(fā)生的直接或間接費用和在心理、經(jīng)濟方面的損失，包括稅務登記、納稅申報、稅款繳納、稅務檢查等整個納稅過程中的時間耗費及紙張、記錄等方面的費用，此外還包括納稅人的心理壓力及國家因征稅而受到的形象損失。西方經(jīng)濟學家在稅收成本理論中常把這部分費用稱為“奉行納稅費用”、“履行納稅義務費用”、“稅收奉行費用”等。為與稅收成本（征稅成本）相區(qū)別，這里采用“納稅成本”這個概念來說明。

　　二、納稅成本的特征及意義。

　　納稅成本與“稅收負擔”相比具有明顯不同的特點，主要表現(xiàn)為：

　　1.范圍廣。納稅成本除了包括正常的稅收負擔外，還包括稅收滯納金、罰款、辦稅費用、咨詢費、稅務代理費、額外稅收等等。

　　2.負擔重。我國現(xiàn)行稅收有22種之多，其整體稅負約點納稅人收益總額的55%左右。除此之外，納稅人的咨詢費用、辦稅費用、滯納金和罰款等也相當可觀。

　　3.風險大。納稅人為了降低稅收負擔，減少納稅成本，常常采取一定的方法進行納稅籌劃。由于納稅人對稅收政策的把握程度不同，納稅籌劃的成功率一般來說是很低的，一旦籌劃失敗，很有可能涉嫌偷稅。按照《稅收征管法》有關(guān)規(guī)定，對偷稅行為將被處以所偷稅額5倍以下的罰款，觸犯刑律的，還要依法追究刑事責任。這會給企業(yè)的聲譽帶來不良影響。這些風險的存在，往往會給企業(yè)帶來巨大的損失。

　　研究納稅成本對于促進納稅人遵紀守法，提高納稅意識、減少稅收“額外”負擔，提高經(jīng)濟效益、維護納稅人權(quán)益，以及促使稅務機關(guān)依法治稅等方面具有意義。

　　三、影響納稅成本的相關(guān)重要因素及解決途徑1.正常稅收負擔。稅收是國家對納稅人取得收入強制、無償?shù)貐⑴c分配的一種活動。納稅人取得收入除了要征收較高的流轉(zhuǎn)稅外，對取得的收益還要征收較高比例的所得稅，另外，國家對納稅人的一定財產(chǎn)還課以財產(chǎn)稅。如果把這部分稅收全部看成是從納稅人取得的收益中繳納的，我們可以測算出這部分正常稅收負擔的比重。

　　若流轉(zhuǎn)稅稅負占收入總額的5%，收益率為20%，令流轉(zhuǎn)稅占收益總額的比例為X，則有：收入額×5%＝收入額×20%×X；解之得：X＝25%.流轉(zhuǎn)稅和所得稅（稅率按33%計算）合計稅負達到收益總額的58%.影響稅負比例的還有兩個因素，一是財產(chǎn)稅、行為稅等稅收；二是企業(yè)收益率低于20%.這兩個因素都會使企業(yè)實際稅負比例超過58%.即使是虧損企業(yè)，仍然要繳納流轉(zhuǎn)稅、財產(chǎn)稅、資源稅和行為稅。

　　降低正常稅收負擔的有效途徑是開展納稅籌劃。納稅籌劃是一項高智能行為，既需要精通稅法，還要有實際操作經(jīng)驗。納稅籌劃既可以由納稅人自已進行，也可以聘請稅務專家代為策化。由于稅收籌劃具有一定風險，因此在實際操作中，一般宜采取聘請稅務專家代為策化，以達到減少籌劃風險、降低稅收負擔的目的，而不宜冒然行事。

　　2.辦稅費用。辦稅費用包括辦稅人員費用、資料費用、差旅費用、郵寄費用、利息等等。盡管辦稅費用在納稅成本中占的份額不大，但如果采取方法得當，辦稅費用還是可以降低的。比如對企業(yè)財會人員進行合理分工，由財會人員兼任辦稅員；對路途較遠的稅務機關(guān)可以采取郵寄申報方式，此外，通過網(wǎng)上申報還可以降低資料費用等等。對于利息費用的降低途徑可以采取遞延納稅的辦法。例如，稅法對消費稅的納稅期限分別規(guī)定為1日、3日、5日、10日、15日或者一個月。納稅人以1個月為一期納稅的，自期滿之日起10日內(nèi)申報納稅；以1日、3日、5日、10日或者15日為一期納稅的，自期滿之日起5日內(nèi)預繳稅款，于次月1日起10日內(nèi)申報納稅并結(jié)清上月應納稅款。納稅人進口應稅消費品，應當自海關(guān)填發(fā)稅款繳納憑證的次日起7日內(nèi)繳納稅款。我們知道，納稅人在合法的期限內(nèi)納稅，是不會加收滯納金的。同樣合法地納稅，時間上有的納稅對企業(yè)有利，有的對企業(yè)不利。如果納稅人在合法的期限內(nèi)盡量推遲納稅時間，不但可以加速資金周轉(zhuǎn)，而且可以獲取一定的利息收入，也即降低利息費用。

　　3.稅務代理費用。納稅人為了防止稅款計算錯誤，避免漏申報、錯申報，以及進行納稅籌劃，需要向稅務師事務所等中介機構(gòu)進行稅務咨詢，或者委托注冊稅務師代為辦理納稅事宜。按照有償服務的原則，聘請中介機構(gòu)辦稅，需要繳納一定的費用。為了節(jié)約稅務代理費用，納稅人應當在事前作適當考慮。比如與中介機構(gòu)簽訂委托協(xié)議前先進行費用措商等；其次應當考慮收益與支出是否配比。例如，聘請注冊稅務師進行一項稅收策劃可以節(jié)稅二萬元，那么，支付的代理費應當?shù)陀诨蛘哌h遠低于二萬元才是合算的。

　　4.稅收滯納金。征管法規(guī)定，納稅人未按照稅法規(guī)定期限繳納稅款的，稅務機關(guān)除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收千萬之二的滯納金。我們可以算一筆賬：按日加收千分之二的滯納金相當于按照72%的年利率計算的稅收罰息，這個比例相當于銀行貸款利率的十幾倍。無論從哪個角度，占用國家的稅款也是不合算的。因此，辦理納稅申報，特別是采取遞延納稅方式降低利息費用時，應當關(guān)注各個稅種的納稅期限。與此相關(guān)的還有一項規(guī)定，即納稅人因有特殊困難，不能按期繳納稅款的，經(jīng)縣以上稅務局（分局）批準，可以延期繳納稅款。在批準的延長期限內(nèi)，不加收滯納金。這是稅法所賦予納稅人的權(quán)利，納稅人遇有上述情況，應當充分加以利用。

　　5.罰款。征管法對納稅人的下列行為規(guī)定了一定的罰款處理：未按規(guī)定辦理稅務登記的；未按規(guī)定設立賬冊的；未按規(guī)定報送有關(guān)備案資料的；未按規(guī)定履行納稅申報的；違反發(fā)票使用規(guī)定的；以及偷稅、欠稅、抗稅等違法行為。納稅人如果被稅務機關(guān)處以罰款，除了經(jīng)濟上蒙受巨大損失外，還會給企業(yè)聲譽造成不良影響。如果納稅人按照稅法規(guī)定履行各項義務，不但可以避免罰款支出，相反還會給企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營創(chuàng)造一個良好的社會環(huán)境，等于給企業(yè)帶來一筆受用不盡的“無形資產(chǎn)”。

　　6.額外稅收負擔。額外稅收負擔是指按照稅法規(guī)定應當予以征稅，但卻完全可以避免的稅收負擔。主要包括下列內(nèi)容：

　　⑴與會計核算有關(guān)的非正常稅收負擔。

　　稅法規(guī)定，納稅人兼營增值稅（或營業(yè)稅）應稅項目適用不同稅率的，應當單獨核算其銷售額，未單獨核算的，一律從高適用稅率；納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當單獨核算免稅、減稅銷售額，未單獨核算銷售額的，不得免稅、減稅；對納稅人賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以查賬的，稅務機關(guān)有權(quán)核定其應納稅額。如果核算不實，稅務機關(guān)核定的稅款往往要比實際應納的稅款高出很多，例如，《核定征收企業(yè)所得稅暫行辦法》對核定的應稅所得率按照不同的行業(yè)確定在7%~40%的幅度內(nèi)，事實上企業(yè)的平均利潤率遠沒有這么高。因此，納稅人應當加強財務核算，主動爭取實行查賬征收方式，免除這份不公正“待遇”。

　?、婆c履行扣繳義務有關(guān)的額外稅收負擔。

　　稅法規(guī)定，個人所得稅扣繳義務人依法履行扣繳義務時，如果納稅人拒絕扣繳稅款，扣繳義務人不及時報告稅務機關(guān)處理的，其應扣繳的稅款以及相應的滯納金或罰款由扣繳義務人“賠繳”。在計算“賠繳”稅款時，還應將支付金額視為“不含稅收入”換算成含稅收入進行。這樣，扣繳義務人不僅要賠繳未代扣的個人所得稅，而且要額外負擔一塊。比如，某企業(yè)年末支付本單位職工的集資利息20萬元，按規(guī)定應扣繳個人所得稅4萬元（20×20%），如果企業(yè)未履行扣繳義務，則應由單位“賠繳”個人所得稅5萬元[20÷（1-20%）×20%].由此可見，與履行扣繳義務有關(guān)的額外稅收負擔相當沉重。

　?、桥c納稅申報有關(guān)的非正常稅收負擔。

　　與納稅申報有關(guān)的額外稅收負擔主要包括：納稅人納稅年度內(nèi)應計未計扣除項目，包括各類應計未計費用，應提未提折舊等作為權(quán)益放棄，不得轉(zhuǎn)移以后年度補扣；稅務機關(guān)查增的應納稅所得額，不得作為公益捐贈扣除的基數(shù)；稅務機關(guān)查增的所得稅，不得作為投資抵免的稅款，但要作為計算抵免的基數(shù)；企業(yè)實際發(fā)生的財產(chǎn)損失，未報經(jīng)主管稅務機關(guān)批準的，不得稅前扣除；對符合條件減免稅要在規(guī)定的期限內(nèi)報批，逾期申請，視同權(quán)益放棄，稅務機關(guān)不再受理等等。

　　對于額外稅收負擔，納稅人可以通過加強財務核算，按規(guī)定履行各項報批手續(xù)，履行代扣代繳、代收代繳義務，認真做好納稅調(diào)整等方法來解決。