英國(guó)和美國(guó)都是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)非常發(fā)達(dá)的國(guó)家，但是自律程度有所差異。英國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體高度自律，負(fù)責(zé)資格認(rèn)定、會(huì)員注冊(cè)、業(yè)務(wù)監(jiān)管、制定標(biāo)準(zhǔn)等，政府很少干預(yù)，我們將此管理模式稱為“英國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理模式”。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體相對(duì)自律，負(fù)責(zé)資格認(rèn)定、制定標(biāo)準(zhǔn)等，各州政府發(fā)放執(zhí)業(yè)證書，并對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行適當(dāng)?shù)谋O(jiān)管，我們將此管理模式稱為“美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理模式”。從世界范圍看，各國(guó)和地區(qū)注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理模式雖然不盡相同，但主要是英美模式或其變形，如我國(guó)香港屬于英國(guó)模式，日本屬于美國(guó)模式。英、美這兩種注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理模式對(duì)我國(guó)是很有啟示的。 

　　英國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理模式 

　　1853年，愛丁堡會(huì)計(jì)師公會(huì)成立，標(biāo)志著英國(guó)首開注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律之先河。一百年后的今天，英國(guó)成為世界注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律的典范。由于英國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體得到皇家的授權(quán)或“特許”，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師被稱為“特許會(huì)計(jì)師”或“特許注冊(cè)會(huì)計(jì)師”，協(xié)會(huì)被稱為“特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)”或“特許注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)”。目前，英國(guó)有六大會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體：即英格蘭和威爾士特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(ICAEW)、蘇格蘭特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(ICAS)、愛爾蘭特許會(huì)計(jì)師(ICAI)、特許注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(ACCA)、特許管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(CIMA)、特許公共財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)(CIPFA)。在這六大會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體中，只有前四家有權(quán)批準(zhǔn)其會(huì)員從事獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)并頒發(fā)執(zhí)業(yè)執(zhí)照。為了協(xié)調(diào)行動(dòng)，六大會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體共同成立了會(huì)計(jì)團(tuán)體咨詢委員會(huì)(CCAB)。會(huì)計(jì)咨詢委員會(huì)下設(shè)審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)(APB)、會(huì)計(jì)教育課程委員會(huì)(BAAEC)及其他一些專門機(jī)構(gòu)，在一些領(lǐng)域統(tǒng)一開展工作。最近幾年，英國(guó)職業(yè)團(tuán)體為了改變組織眾多各自為政的局面，有過(guò)兩次合并未果的計(jì)劃。

　　(一)英國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理概況 

　　1.注冊(cè)管理 

　　依照大不列顛及北愛爾蘭聯(lián)合王國(guó)法律，英格蘭和威爾士特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、蘇格蘭特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、愛爾蘭特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和特許注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(以下簡(jiǎn)稱協(xié)會(huì))都是法定認(rèn)可的注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理組織。從事審計(jì)業(yè)務(wù)的個(gè)人和會(huì)計(jì)師事務(wù)所都要取得注冊(cè)資格。個(gè)人取得從事審計(jì)業(yè)務(wù)的資格，必須參加協(xié)會(huì)統(tǒng)一組織的培訓(xùn)和考試，取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師的資格，并有一定時(shí)間的審計(jì)工作經(jīng)歷。事務(wù)所取得從事審計(jì)業(yè)務(wù)的資格，必須根據(jù)協(xié)會(huì)的規(guī)定，申請(qǐng)注冊(cè)。 

　　2.審計(jì)工作行為規(guī)范

　　根據(jù)公司法，協(xié)會(huì)作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理組織，制定有關(guān)規(guī)則并采取有關(guān)措施對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)工作行為進(jìn)行規(guī)范。公司法也有一些要求，如會(huì)計(jì)師事務(wù)所如何出具審計(jì)報(bào)告等。聯(lián)合王國(guó)法律要求協(xié)會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行管理，以確保會(huì)計(jì)師事務(wù)所遵守有關(guān)規(guī)定。 

　　3.懲戒措施 

　　協(xié)會(huì)采取懲戒措施是管理注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重要手段。懲戒的依據(jù)是皇家憲章及其細(xì)則和協(xié)會(huì)的規(guī)定。受懲戒的對(duì)象包括個(gè)人會(huì)員和會(huì)計(jì)師事務(wù)所。協(xié)會(huì)收到對(duì)個(gè)人會(huì)員的投訴后，如認(rèn)為必要，則將投訴交給調(diào)查委員會(huì)處理。調(diào)查委員會(huì)如證實(shí)被投訴人有違規(guī)行為但不嚴(yán)重，則給予警告、嚴(yán)重警告、罰款等處罰；如不能處理的， 則交給懲戒委員會(huì)處理。懲戒委員會(huì)有裁決權(quán)，可對(duì)被投訴人給予嚴(yán)重警告、罰款、取消會(huì)員資格等處罰。懲戒委員會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的處罰包括警告、嚴(yán)重警告、罰款、取消注冊(cè)等。

　　(二)法律對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的影響 

　　除了公司審計(jì)、投資業(yè)務(wù)和破產(chǎn)清算，英國(guó)的法律沒有規(guī)定對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行其他監(jiān)管。在這三類服務(wù)領(lǐng)域中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體充當(dāng)了主要監(jiān)管角色，并接受貿(mào)工部或財(cái)政部的監(jiān)督。 

　　歐共體第8號(hào)公司法指令要求各成員國(guó)對(duì)有限責(zé)任公司的事務(wù)所應(yīng)有共同的最低標(biāo)準(zhǔn)的管理體制。英國(guó)通過(guò)了《1989年公司法》，并增加了對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所監(jiān)控來(lái)落實(shí)歐共體這一要求。 

　　1990年，貿(mào)工部賦予英格蘭和威爾士特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、蘇格蘭特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、愛爾蘭特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)認(rèn)可的監(jiān)管組織地位。

　　證券和投資委員會(huì)審核協(xié)會(huì)對(duì)投資業(yè)務(wù)資格批準(zhǔn)、監(jiān)控程序等，協(xié)會(huì)就此向證券和投資委員會(huì)提出報(bào)告。 

　　(三)獨(dú)立的監(jiān)管體系 

　　1997年4月，工黨在其競(jìng)選綱領(lǐng)中明確提出，要“保證會(huì)計(jì)職業(yè)有一個(gè)獨(dú)立的監(jiān)管體系”。貿(mào)工部國(guó)務(wù)部長(zhǎng)艾恩·麥克卡特尼1997年6月17日在下議院說(shuō)，用來(lái)建立這一體系的基本標(biāo)準(zhǔn)是“有效、獨(dú)立和透明”，并且該體系應(yīng)當(dāng)涵蓋會(huì)計(jì)職業(yè)的所有工作，而不僅限于公司審計(jì)、投資業(yè)務(wù)和破產(chǎn)清算三類。工黨大選獲勝后，新政府開始考慮如何能更好地實(shí)現(xiàn)這一承諾。

　　在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)高度自律的英國(guó)，社會(huì)公眾利益的維護(hù)主要依賴于以下四個(gè)方面：一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體對(duì)會(huì)員資格和注冊(cè)的控制；二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體對(duì)會(huì)員的監(jiān)管，包括制定道德準(zhǔn)則和懲戒程序；三是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體制定和實(shí)施審計(jì)準(zhǔn)則；四是法律對(duì)公司審計(jì)、投資業(yè)務(wù)和破產(chǎn)清算的規(guī)定。社會(huì)公眾利益是否得到保護(hù)，主要取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律的好壞。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體的利益同社會(huì)公眾不盡一致，社會(huì)公眾不得不承受由此帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，這是越來(lái)越多的人所不愿接受的事實(shí)，也是這次改革的根本所在。獨(dú)立的監(jiān)管體系涉及上述中的二、三兩個(gè)方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的資格認(rèn)定、會(huì)員注冊(cè)和培訓(xùn)仍然是會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體的職責(zé)。 

　　建立獨(dú)立的監(jiān)管體系有兩種基本方式可供選擇：一是借助公司法的力量或通過(guò)新的立法途徑；二是以會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體的現(xiàn)有職責(zé)為基礎(chǔ)的非立法途徑。根據(jù)1989年公司法第46條，國(guó)務(wù)大臣可以要求建立一個(gè)法人團(tuán)體來(lái)執(zhí)行其對(duì)公司審計(jì)師(即從事公司審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所)的監(jiān)管職能。雖然這樣做有可能對(duì)建立獨(dú)立于會(huì)計(jì)職業(yè)的監(jiān)管體系產(chǎn)生影響，但監(jiān)管范圍僅限于公司審計(jì)師，無(wú)法實(shí)現(xiàn)對(duì)整個(gè)會(huì)計(jì)職業(yè)進(jìn)行監(jiān)管的承諾。通過(guò)立法可以建立一個(gè)獨(dú)立的監(jiān)管體系，這一途徑將使法定監(jiān)管擴(kuò)展到更為廣泛的領(lǐng)域，如稅務(wù)咨詢、管理咨詢等。但是，通過(guò)立法途徑對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)進(jìn)行監(jiān)管，將在很大程度上否定行業(yè)自律，容易引起會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體的強(qiáng)烈不滿。為了回應(yīng)政府提出的改革意見，1998年3月，會(huì)計(jì)團(tuán)體咨詢委員會(huì)提出建立一個(gè)獨(dú)立的監(jiān)管體系的建議。英國(guó)貿(mào)工部認(rèn)可了這種方式，并在1998年11月公布了“會(huì)計(jì)職業(yè)獨(dú)立的監(jiān)管體系”方案，廣泛征求社會(huì)各界的意見。

　　會(huì)計(jì)團(tuán)體咨詢委員會(huì)的建議包括5個(gè)方面：(1)建立一個(gè)獨(dú)立的基金會(huì)(The Foundation)，資金來(lái)源于會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體。該委員會(huì)負(fù)責(zé)任命復(fù)核委員會(huì)(The Review Board)、審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)(Auditing Practice Board)、調(diào)查和懲戒委員會(huì)(Investigation and Discipline Board)。政府在1998年9月聲明中認(rèn)為，基金會(huì)同樣有權(quán)任命道德準(zhǔn)則委員會(huì)(Ethics Standards Board)；(2)成立一個(gè)由非執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師占多數(shù)的復(fù)核委員會(huì)，以保證其獨(dú)立性和促進(jìn)外界對(duì)監(jiān)管體系的參與。該委員會(huì)負(fù)責(zé)處理調(diào)查和懲戒委員會(huì)管轄范圍之外的投訴、案件調(diào)查和懲戒事項(xiàng)。(3)改造審計(jì)委員會(huì)，其成員由基金會(huì)任命，包括“很大一部分獨(dú)立于審計(jì)職業(yè)的成員”。該委員會(huì)負(fù)責(zé)制定審計(jì)準(zhǔn)則。(4)成立一個(gè)道德準(zhǔn)則委員會(huì)，其成員至少60％獨(dú)立于會(huì)計(jì)職業(yè)界。該委員會(huì)負(fù)責(zé)制定道德準(zhǔn)則。(5)成立一個(gè)調(diào)查和懲戒委員會(huì)，成員至少60％獨(dú)立于會(huì)計(jì)職業(yè)界。該委員會(huì)負(fù)責(zé)查處重大違規(guī)案件。 

　　英國(guó)貿(mào)工部基本上采納了會(huì)計(jì)團(tuán)體咨詢委員會(huì)的建議，受到了會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體的歡迎。一個(gè)全新的獨(dú)立的監(jiān)管體系正呼之欲出，這是英國(guó)對(duì)其高度自律的會(huì)計(jì)職業(yè)進(jìn)行的重大改革。

　　美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理模式 
　
　　與英國(guó)的情況不同，美國(guó)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格的要求是以法律形式固定下來(lái)的，并非由會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體直接負(fù)責(zé)。事實(shí)上，美國(guó)第一個(gè)會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體——美國(guó)公共會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（The American Association of Public Accountants）最早期的活動(dòng)之一，就是設(shè)法在紐約州獲得法律認(rèn)可。其活動(dòng)結(jié)果是，紐約州于1896年通過(guò)一項(xiàng)提案——《對(duì)公共會(huì)計(jì)師職業(yè)的監(jiān)管》，這是美國(guó)第一部關(guān)于會(huì)計(jì)職業(yè)監(jiān)管的成文法。該法律規(guī)定，1890年1月1日之前執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以免于注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試，之后需參加考試方能取得執(zhí)業(yè)資格。 

　　在紐約州立法后，其他各州也制定了類似的法律。各州頒發(fā)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)證書受到普遍歡迎，這表明官方對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)進(jìn)行了監(jiān)督和控制，從而增加了社會(huì)公眾對(duì)該職業(yè)的信賴，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師的“注冊(cè)”（Certified）二字也體現(xiàn)了官方的承認(rèn)和監(jiān)督。 

　　(一）美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理概況 

　　時(shí)至今日，美國(guó)最重要的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體是美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)。隨著美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的權(quán)威性日漸被社會(huì)認(rèn)可，它已成為行業(yè)自律的核心。過(guò)去美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)只有個(gè)人會(huì)員，但在1977年成立了一個(gè)新部門——會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理部，會(huì)計(jì)師事務(wù)所開始有了自己的會(huì)員身份。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)重要的技術(shù)工作包括：就審計(jì)準(zhǔn)則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則和鑒證準(zhǔn)則等發(fā)表權(quán)威性的公告；向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、證券交易管理委員會(huì)和其他管理機(jī)構(gòu)進(jìn)行有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的解釋；制定并落實(shí)職業(yè)道德準(zhǔn)則及其解釋。

　　此外，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)還要花費(fèi)大量的時(shí)間和精力組織每半年一次的注冊(cè)會(huì)計(jì)師統(tǒng)一考試及閱卷工作；保持和發(fā)展與會(huì)計(jì)教育界、聯(lián)邦和州的有關(guān)機(jī)構(gòu)和立法部門的密切聯(lián)系；處理注冊(cè)會(huì)計(jì)師在鑒證業(yè)務(wù)范圍以外，例如管理咨詢、稅務(wù)籌劃以及最近設(shè)立的注冊(cè)個(gè)人理財(cái)師和注冊(cè)企業(yè)評(píng)估師等方面的執(zhí)業(yè)問(wèn)題。 

　　1977年會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理部的成立，是美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)實(shí)施行業(yè)自律過(guò)程中最為重要的步驟之一。會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理部之所以很快成立和有效運(yùn)轉(zhuǎn)，是回應(yīng)1976年和1977年國(guó)會(huì)聽證會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師表現(xiàn)出的憂慮以及隨之而來(lái)的證券交易管理委員會(huì)的監(jiān)管。

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理部對(duì)其團(tuán)體會(huì)員——會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管通過(guò)以下措施來(lái)落實(shí)：一是要求會(huì)員嚴(yán)格遵守會(huì)員管理?xiàng)l例；二是會(huì)員每3年接受一次強(qiáng)制性的同業(yè)互查，主要檢查遵守會(huì)員條例和落實(shí)內(nèi)部質(zhì)量控制措施的情況；三是對(duì)于從事證券業(yè)務(wù)的會(huì)員，由質(zhì)量控制調(diào)查委員會(huì)（The Quality Control Inquiry Committee）通過(guò)調(diào)查予以監(jiān)督。會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理部包括兩個(gè)分部，一個(gè)負(fù)責(zé)管理已經(jīng)或者將要同那些受證券交易管理委員會(huì)管轄的公司建立客戶關(guān)系的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，稱作證券交易委員會(huì)執(zhí)業(yè)管理部（The SEC Practice Section）一個(gè)負(fù)責(zé)管理同非上市公司公司建立客戶關(guān)系的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，稱作非上市公司業(yè)務(wù)管理部（The Private Companies Practice Section）。大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所是上述兩個(gè)分部的會(huì)員，如果從事受證券交易管理委員會(huì)管轄的公司的審計(jì)業(yè)務(wù)，則必須加入證券交易委員會(huì)執(zhí)業(yè)管理部。會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理部的每一個(gè)分部都由一個(gè)執(zhí)行委員會(huì)（Executive Committee）進(jìn)行管理，該委員會(huì)不僅提出對(duì)會(huì)員的要求，而且在必要時(shí)對(duì)會(huì)員的違紀(jì)行為提出處罰建議。此外，每個(gè)分部都成立了同業(yè)互查委員會(huì)（Peer Review Committee）,為開展同業(yè)檢查制定程序和標(biāo)準(zhǔn)，并將檢查報(bào)告向社會(huì)公開。 

　　為了保護(hù)社會(huì)公眾利益，會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理部提供資金成立了公共監(jiān)督委員會(huì)（Public Oversight Board）,該委員會(huì)由聲譽(yù)良好、具有豐富執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師組成，它密切關(guān)注證券交易委員會(huì)執(zhí)業(yè)管理部的活動(dòng)，不定期地向社會(huì)公布調(diào)查報(bào)告。盡管公共監(jiān)督委員會(huì)是由會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理部提供資金支持的，但它仍然是一個(gè)獨(dú)立的機(jī)構(gòu)，能夠自己決定其成員的任命。公共監(jiān)督委員會(huì)的職責(zé)包括：（1）監(jiān)督和評(píng)價(jià)同業(yè)互查委員會(huì)、執(zhí)行委員會(huì)的監(jiān)管和懲戒措施，從而保證工作的有效性；（2）判斷同業(yè)互查委員會(huì)是否已經(jīng)使會(huì)員根據(jù)同業(yè)互查結(jié)果采取了適當(dāng)?shù)男袆?dòng)；（3）監(jiān)督本分部的其他各項(xiàng)活動(dòng)。雖然證券交易管理委員會(huì)并不情愿放松對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督，但公共監(jiān)督委員會(huì)的工作實(shí)質(zhì)上已經(jīng)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律的可信度大大提高。 

　　美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)個(gè)人會(huì)員必須遵守《職業(yè)行為準(zhǔn)則》，這是行業(yè)自律的重要方面。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)職業(yè)道德管理部負(fù)責(zé)行為準(zhǔn)則的落實(shí)，對(duì)違反職業(yè)行為準(zhǔn)則的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行調(diào)查。職業(yè)道德管理部建立了調(diào)查案卷，從各種渠道，包括新聞報(bào)道和對(duì)會(huì)員的投訴中收集資料。對(duì)會(huì)員的處罰分為兩個(gè)級(jí)別。對(duì)不嚴(yán)重的、可能是無(wú)意違反職業(yè)行為準(zhǔn)則的會(huì)員，職業(yè)道德部要求會(huì)員進(jìn)行補(bǔ)救或改正。對(duì)嚴(yán)重違反職業(yè)行為準(zhǔn)則的會(huì)員，通常由審判委員會(huì)（The Trial Board）作出處罰，包括警告、暫?；蛉∠绹?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的會(huì)員資格等。雖然各州注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體并不隸屬于美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，但美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)與大部分州達(dá)成了《職業(yè)道德規(guī)范聯(lián)合實(shí)施方案》（Joint Ethics Enforcement Program）。按照該方案的規(guī)定，調(diào)查可以由美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)或州注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體完成，但對(duì)重大案件仍要由美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)調(diào)查。 

　?。ǘ┱畬?duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管 

　　政府在注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理中扮演著重要的監(jiān)管角色。證券交易管理委員會(huì)是監(jiān)管注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的機(jī)構(gòu)之一。證券交易管理委員會(huì)于1934年由美國(guó)國(guó)會(huì)批準(zhǔn)成立，作為一個(gè)獨(dú)立的管理機(jī)構(gòu)，擔(dān)負(fù)著監(jiān)督聯(lián)邦證券法案實(shí)施的重要職責(zé)。雖然證券交易管理委員會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)的監(jiān)管并不直接，但影響很大，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的懲罰包括暫?；蛉∠渌牴具M(jìn)行審計(jì)的權(quán)力。 

　　《證券交易管理委員會(huì)實(shí)務(wù)規(guī)則》第2（e）款規(guī)定：“本委員會(huì)若發(fā)現(xiàn)任何人以任何方式發(fā)生下述情況，可暫時(shí)或永久地取消其執(zhí)業(yè)權(quán)力......（1）不具備所要求的素質(zhì)；（2）缺乏職業(yè)人員應(yīng)有的品格或正直性，或從事不道德、不正當(dāng)?shù)穆殬I(yè)行為?！苯陙?lái)，證券交易管理委員已暫時(shí)中止了許多注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事其所轄公司進(jìn)行審計(jì)的權(quán)力，并禁止一批會(huì)計(jì)師事務(wù)所在一定期限（比如6個(gè)月）接受新的客戶。

　　州會(huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)是監(jiān)管注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)最直接的一個(gè)機(jī)構(gòu)。美國(guó)50個(gè)州，加上四個(gè)特區(qū)，都有自己的會(huì)計(jì)成文法，由各自的州會(huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)監(jiān)督實(shí)施。根據(jù)法律賦予的權(quán)力，各州會(huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)還負(fù)責(zé)制定有關(guān)執(zhí)業(yè)規(guī)則，以明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)資格要求，保證執(zhí)業(yè)行為的客觀、公正，懲戒不當(dāng)執(zhí)業(yè)——包括取消執(zhí)業(yè)資格。州會(huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)是隸屬于各州政府的行政管理機(jī)構(gòu)，其成員一般由各州政府委任。在不同的州，州會(huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)的人員構(gòu)成并不相同，但一般說(shuō)來(lái)，其大部分成員為注冊(cè)會(huì)計(jì)師。由于州會(huì)計(jì)事務(wù)委員頒發(fā)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)證書，因此，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果嚴(yán)重違反州會(huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)制定的行為準(zhǔn)則，將被吊銷執(zhí)業(yè)證書。盡管這種情況并不經(jīng)常發(fā)生，但吊銷執(zhí)業(yè)證書將會(huì)迫使執(zhí)業(yè)人員離開會(huì)計(jì)職業(yè)界。大多數(shù)州都采用美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定的行為準(zhǔn)則，但也有些州制定的行為準(zhǔn)則更為嚴(yán)格。近年來(lái)，越來(lái)越多的州都采用了比美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)更為嚴(yán)格的行為準(zhǔn)則。目前，社會(huì)公眾對(duì)州會(huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)頗有微詞：其一，州會(huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)的主要工作是限制隨便進(jìn)入注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的人士，而不是保護(hù)處于信息弱勢(shì)的社會(huì)公眾免遭執(zhí)業(yè)不當(dāng)?shù)膫Γ黄涠?，州?huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)作為執(zhí)法機(jī)構(gòu)，工作效率低下。前一種指責(zé)導(dǎo)致越來(lái)越多的社會(huì)公眾代表進(jìn)入州會(huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)；后一種指責(zé)導(dǎo)致許多州出臺(tái)了所謂的“夕陽(yáng)法律”，即州政府規(guī)定了州會(huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)的“存續(xù)”期限，臨近期滿，要接受特別審查。如果審查意見能夠充分證明該機(jī)構(gòu)存在的必要性，且運(yùn)行效率較高，那么，就可以繼續(xù)存在；否則，就要按照預(yù)先規(guī)定的時(shí)間終止解散。迄今為止，還沒有任何州會(huì)計(jì)事務(wù)委員會(huì)根據(jù)“夕陽(yáng)法律”被終止工作。 

　?。ㄈ┓蓪?duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的影響 

　　法律對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)有著非常重要的影響。與習(xí)慣法一樣，成文法在注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)中也占有非常重要的地位。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)影響最大的是《1933年證券法》和《1934年證券交易法》。上述法律涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事責(zé)任和刑事責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，要充分認(rèn)識(shí)到可能的潛在責(zé)任，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，以降低職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。 

　　立法機(jī)構(gòu)的介入也對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)有著重要影響。如果立法機(jī)構(gòu)認(rèn)為聯(lián)邦證券法和州會(huì)計(jì)法律沒有從各方面恰當(dāng)?shù)乜刂谱?cè)會(huì)計(jì)師的活動(dòng)，那么，就可能會(huì)進(jìn)一步關(guān)注并修改這些法律條款。 

　　從20世紀(jì)70年代后期開始，美國(guó)國(guó)會(huì)的審查委員會(huì)就不時(shí)地就證券法的執(zhí)行情況展開調(diào)查，由于這些調(diào)查大量指控注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)不當(dāng)，引起整個(gè)會(huì)計(jì)職業(yè)界的不滿。立法機(jī)構(gòu)的活動(dòng)直接導(dǎo)致了美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理部的成立以及其他一些改革措施的出臺(tái)。國(guó)會(huì)議員莫斯（Moss）在當(dāng)時(shí)提出了一項(xiàng)關(guān)于建立一個(gè)準(zhǔn)政府性的機(jī)構(gòu)——全國(guó)證券交易管理委員會(huì)會(huì)計(jì)職業(yè)管理組織（The National Organization of Securities and Exchange Commission Accountancy），其目的是控制和規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)已在證券交易管理委員會(huì)進(jìn)行注冊(cè)登記的公司的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。該議案一直未能付諸實(shí)施，但它的提出確已表明，現(xiàn)在或在不遠(yuǎn)的將來(lái)，一旦注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有達(dá)到立法機(jī)構(gòu)所期望的標(biāo)準(zhǔn)，那么，立法機(jī)關(guān)隨時(shí)可能采取相應(yīng)的措施。 

　　英美模式對(duì)我國(guó)的啟示 

　　從英國(guó)情況來(lái)看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)高度自律，政府通過(guò)法律引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的發(fā)展，會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體通過(guò)自身努力加強(qiáng)監(jiān)管。由于社會(huì)公眾的利益往往與會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體的利益不盡一致，因此，外界迫使會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體進(jìn)行改革。從現(xiàn)在看，英國(guó)即將出現(xiàn)一個(gè)全新的獨(dú)立的監(jiān)管體系，這是英國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體迄今為止進(jìn)行的最重大改革。這次改革給我們帶來(lái)如下 啟示：一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師與社會(huì)公眾利益密切相關(guān)，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體的利益與社會(huì)公眾不盡一致，社會(huì)公眾理應(yīng)要求加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管。二是對(duì)高度自律注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)進(jìn)行改革并不意味著對(duì)其全盤否定，自律是行業(yè)是否成熟的標(biāo)志。獨(dú)立的監(jiān)管體系可以滿足社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管，是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律的更高要求。三是政府對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接進(jìn)行監(jiān)管并非唯一有效的方式，如果通過(guò)非立法途徑成立一個(gè)有效、透明、獨(dú)立的監(jiān)管體系，政府就沒有必要參與其中。但是，“如果政府認(rèn)為未能實(shí)現(xiàn)有效、透明、獨(dú)立的監(jiān)管目標(biāo)，就有可能轉(zhuǎn)向法定途徑”。因此，如果獨(dú)立監(jiān)管體系不能發(fā)揮應(yīng)有的作用，英國(guó)政府就會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行直接監(jiān)管，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的高度自律也將不復(fù)存在。

　　從美國(guó)情況來(lái)看，可得出如下啟示：（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)現(xiàn)行業(yè)自律的必要條件是要有一個(gè)制定和完善道德準(zhǔn)則，并在發(fā)現(xiàn)個(gè)人會(huì)員違反道德準(zhǔn)則時(shí)對(duì)之進(jìn)行適當(dāng)懲處的有效機(jī)制。（2）對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)質(zhì)量進(jìn)行有效監(jiān)管是保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)行自律的基礎(chǔ)，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)常執(zhí)業(yè)不當(dāng)，損害社會(huì)公眾的利益，政府就會(huì)采取措施進(jìn)行直接監(jiān)管。（3）政府機(jī)構(gòu)發(fā)放執(zhí)業(yè)證書只是監(jiān)督和控制注冊(cè)會(huì)計(jì)師的一個(gè)重要環(huán)節(jié)，若注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律不能滿足社會(huì)公眾的要求，政府機(jī)構(gòu)將受到責(zé)難，社會(huì)公眾就會(huì)懷疑其存在的合理性。 

　　目前，有關(guān)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)如何管理主要有兩種觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)應(yīng)當(dāng)實(shí)行完全自律，另一鐘觀點(diǎn)認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)應(yīng)當(dāng)實(shí)行相對(duì)自律，實(shí)行政府監(jiān)管與行業(yè)自律相結(jié)合的管理模式。我們認(rèn)為，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)行完全自律尚不具備條件，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師努力方向，是在將來(lái)而非現(xiàn)在。首先，政府監(jiān)管是保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)持續(xù)存在的基礎(chǔ)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)作為專門職業(yè)之一，有三個(gè)特征：一是專業(yè)教育；二是建立在職業(yè)道德準(zhǔn)則基礎(chǔ)上的行業(yè)自律；三是政府監(jiān)督和（或）執(zhí)業(yè)證書。具備大學(xué)教育水平，通過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試，是成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的必要條件。因?yàn)檫@不僅可0保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備專業(yè)知識(shí)和勝任能力，且有利于樹立行業(yè)形象。道德準(zhǔn)則是實(shí)現(xiàn)行業(yè)自律必須的。政府之所以允許注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行自我管理，是因?yàn)榻邮芩麄冊(cè)诘赖路矫娴某兄Z。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)行業(yè)自律，換取政府的信任，在某些領(lǐng)域取得“特許經(jīng)營(yíng)權(quán)”，其會(huì)員擁有會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體或政府部門發(fā)放的“執(zhí)業(yè)證書”。政府監(jiān)管，無(wú)論是直接監(jiān)管還是間接監(jiān)管，是保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)持續(xù)存在的基礎(chǔ)，否則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)就會(huì)陷入混亂。近年來(lái)，各國(guó)和地區(qū)的政府有對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師加強(qiáng)監(jiān)管的趨勢(shì)，英美兩國(guó)尤甚，我們應(yīng)該把握這種變化趨勢(shì)。其次，注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)團(tuán)體的利益與社會(huì)公眾不盡一致。如果政府不進(jìn)行有效的監(jiān)管，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為有可能損害社會(huì)公眾利益，甚至給社會(huì)帶來(lái)災(zāi)難性后果。因此，如果我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)行完全自律，政府一定要建立相應(yīng)的監(jiān)管機(jī)構(gòu)，否則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理就會(huì)出現(xiàn)缺位。第三，我國(guó)正處于轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)時(shí)期，有關(guān)法律、法規(guī)正在逐步完善，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)與政府有關(guān)部門協(xié)調(diào)、溝通的事情很多，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)完全自律，必然在這方面遇到許多困難。第四，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)不僅要代表注冊(cè)會(huì)計(jì)師的利益，還要維護(hù)社會(huì)公眾的利益，否則，它就不能取信于政府，政府也不會(huì)讓其進(jìn)行自我管理。最后，職業(yè)道德是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律所必需的，而我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德整體水平的提高需要幾代人的努力，不是一朝一夕所能完成的。基于以上理由，我們認(rèn)為我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)應(yīng)當(dāng)實(shí)行政府監(jiān)管與自律相結(jié)合的管理模式。