人類要想改造世界，就離不開對紛繁復(fù)雜的客體的計量。對客體的定量化認(rèn)識更為精確，是改造的基礎(chǔ)。馬克思曾深刻地指出：一種科學(xué)只有在成功地運用數(shù)學(xué)時，才算達(dá)到了真正完善的地步。會計計量與通常意義的計量有什么本質(zhì)區(qū)別呢？本文試圖回答這一問題。

　　一、計量一般概念

　　“計量就是根據(jù)特定規(guī)則把數(shù)額分配給事物或事項”。計量是主體認(rèn)識客體的過程，要完成這一過程，必須明確以下三個問題：

　　1.計量的對象（客體）。

　　2.計量的屬性。世上的事項與事物是復(fù)雜的，一個事物也會呈現(xiàn)不同的屬性，如物體的質(zhì)量、體積、運動的速度等。計量的屬性需要計量的尺度與規(guī)則。

　　3.計量的尺度與規(guī)則。對不同的屬性要用不同的尺度與規(guī)則，如質(zhì)量可以用天平來計量，相應(yīng)的尺度（國際標(biāo)準(zhǔn)單位）千克。

　　計量水平反映了生產(chǎn)力水平，決定了人類對客體的需要程度，如人類對核能的需要不可能在核物理取得突破之前被滿足。當(dāng)然，人類對某一客體某一屬性的強(qiáng)烈需要，對計量水平又有巨大影響。

　　二、會計計量的特點

　　作為以提供財務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)的財務(wù)會計，“會計計量是會計系統(tǒng)的核心職能”。會計計量的特點：

　�。ㄒ唬�會計計量的對象

　　“會計對象是指在市場經(jīng)濟(jì)條件下，在每一個會計主體范圍內(nèi)，財務(wù)會計能夠反映和控制的經(jīng)濟(jì)事物與經(jīng)濟(jì)行為，通常被稱為價值運動或價值增值運動�！睍�計不是一種定性的手段，會計主要用于定量，僅僅指出會計對象，不便于量化。為了計量的方便，再將會計對象按照不同性質(zhì)的基本構(gòu)成加以分解，一般分為六類要素：資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入、費用和利潤。要素是價值運動或價值增值運動的載體或表現(xiàn)，實際上，一個主體單位時間（如一年）的價值增值可以表征其經(jīng)濟(jì)效益。什么是價值？目前，比較流行的觀點有兩種：

　　l.勞動價值論。由亞當(dāng)斯密等古典經(jīng)濟(jì)學(xué)家創(chuàng)立，馬克思推向科學(xué)與完善的勞動價值論的核心思想是：（1）商品的價值量是由社會必要勞動時間決定的；（2）商品價值以交換價值為表現(xiàn)形式，在商品社會，即貨幣價值形式；（3）商品按照價值施行等價交換，價格圍繞價值上下波動是價值規(guī)律的表現(xiàn)形式。勞動價值論有以下特點：（1）價值是面向過去和現(xiàn)在的（勞動創(chuàng)造價值，沒有勞動當(dāng)然沒有價值），價值量建立在客觀交易的基礎(chǔ)上，比較可靠；（2）無法解釋價值之謎；（3）無法解釋當(dāng)今眾多的創(chuàng)新金融工具的價值。

　　2.邊際效用價值論。由新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)派代表薩繆爾森（Samulson，B.A）繼承和發(fā)展的邊際效用價值論的核心思想是：（1）效用（類似馬克思的“使用價值”）是物品能滿足人們某種需要的能力，效用和稀缺性構(gòu)成價值的充分條件；（2）價值是人們對物品效用的主觀心理評價，效用決定物品的價值；（3）邊際效用（一定量某種物品中最后一單位物品所提供的效用）是衡量價值量的尺度；（4）邊際效用遞減規(guī)律和邊際效用均等定律。邊際效用價值論有以下特點：（1）價值不僅面向過去和現(xiàn)在，還面向未來。價值量建立在對效用的主觀評價的基礎(chǔ)上，可靠性差；（2）解釋了價值之謎；（3）解釋了創(chuàng)新金融工具的價值問題。

　　兩論的共同問題在于：無法給出價值的具體量化模式，一般借用價格來表現(xiàn)價值。在非壟斷條件下，交換價值近似地代表了雙方對價值的共同認(rèn)識，是主觀心理評價的現(xiàn)實表現(xiàn)。

　　人們對計量對象尚未達(dá)成共識，這是會計計量的第一個顯著的特點。

　　（二）會計計量的單位

　　會計計量單位主要是貨幣單位，貨幣本質(zhì)上是充當(dāng)一般等價物的商品，其本身的價值也在不斷變動。因此，貨幣單位至少存在兩種形式：一是名義貨幣，即各國流通貨幣的法定單位；二是不變價值貨幣單位（一般購買力單位），是以一定時日的貨幣的價值為基礎(chǔ)，將其他時日的名義貨幣單位調(diào)，整（用物價指數(shù)來測算）到該基礎(chǔ)上，從而使不同時期的貨幣保持在不變價值的基礎(chǔ)上。

　　作為計量單位的一個首要條件是“剛性”，如米、克等單位有嚴(yán)格的生成依據(jù)。從這個意義上講，一般購買力單位是相對合適的，但這只在持續(xù)通貨膨脹的情況下才被采用。會計計量通常使用的是名義貨幣，并且假定其價值不變。通過跨國股權(quán)投資形成的國際企業(yè)集團(tuán)中，不同國度的企業(yè)一般采用東道國的名義貨幣作為計量單位，同樣假定名義貨幣幣值不變。

　　會計計量單位的這種“柔性”，或者說這種假定的“剛性”，是會計計量的第二個顯著的特點。

　　（三）會計計量的屬性

　　1.會計計量屬性。既然會計計量的對象是價值運動，而價值運動又是隨時間的變化而變化的，那么是要計量會計要素的歷史價值還是現(xiàn)在價值？由于價值往往是由交換價格代替，那么是要計量要素的現(xiàn)實交易價格還是潛在的交易價格？對會計計量屬性一般從時間（過去、現(xiàn)在、未來）、流向（流入、流出、預(yù)計，兩個方面考慮，合理的計量屬性如下表所示。

　　過去現(xiàn)在未來

　　流入價格歷史成本重置成本

　　流出價格現(xiàn)行市價

　　預(yù)計價格未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值

　　2.會計計量屬性的分析

　�。�1）價值理念、金融創(chuàng)新與會計計量屬性。勞動價值論和邊際效用價值論均末給出價值的具體計量模式，對用什么代替價值存在分歧。

　　勞動價值論強(qiáng)調(diào)交換（過去的）價值可以代替價值，所以歷史成本計量屬性是恰當(dāng)?shù)�，因為，歷史成本計量屬性最客觀。同時，勞動價值論又認(rèn)為價值是受社會必要勞動時間決定的，而不同時代的社會必要勞動時間又不相同。所以，同一資產(chǎn)在不同時期的價值是不一樣的。對已使用的資產(chǎn)其目前價值的計量，現(xiàn)行市價和重置成本計量屬性是恰當(dāng)?shù)模ㄍ�往要求有市場對�?yīng)的參照物），這兩種計量屬性兼有客觀的和主觀的成份。至于是否有必要對資產(chǎn)重估則受制于許多因素，如成本效益原則、重要性原則等。從計量屬性的時間角度，勞動價值論對應(yīng)的計量屬性是立足“過去、現(xiàn)在”的，不能突破到“未來”。

　　邊際效用價值論強(qiáng)調(diào)效用（使用價值）代表價值，效用是主觀評價，從計量的時間角度，它可以突破到“未來”，因而未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計量屬性對創(chuàng)新金融工具是可行的。對已使用的資產(chǎn)其目前的價值的計量，即使沒有現(xiàn)實市場作參照也可以“主觀評價”。但是，這些計量屬性的客觀性較差，不保證客觀性，所追求的相關(guān)性會成為“空中樓閣”。

　　實際上，在“過去”的問題上，兩論的觀點基本相同，特別是不存在絕對壟斷的競爭市場上，價格代表了交易雙方對使用價值的共同認(rèn)可，即交換價值就是使用價值（效用）。歷史成本計量屬性最大的特點是客觀和“有據(jù)可查”，并且歷史信息是預(yù)測未來信息的重要因素這一特點使這一計量屬性很難退出歷史舞臺。在“現(xiàn)在”的問題上，勞動價值論仍然要求有相應(yīng)的參照物，使價值重估“有據(jù)可查”，邊際效用價值論則忽視這一點，強(qiáng)調(diào)“主觀評價”，勞動價值論末涉及“未來”的價值計量。

　�。�2）資本保持觀念與會計計量屬性。“財務(wù)資本保持觀念（financial capital maintenance concept）認(rèn)為：資本是業(yè)主投入企業(yè)的貨幣或購買力，是企業(yè)凈資產(chǎn)的代名詞。因此，企業(yè)所要保持的資本，就應(yīng)當(dāng)是企業(yè)原有的凈資產(chǎn)。

　　實體資本保持觀念（physical capital maintenance concept）認(rèn)為：資本是企業(yè)的實物生產(chǎn)能力或經(jīng)營能力或取得這種能力所需的資源或資金，因此是企業(yè)生產(chǎn)能力或經(jīng)營能力的代名詞。所以，企業(yè)要保持的資本，也就是企業(yè)原有的生產(chǎn)能力或經(jīng)營能力。“（曲曉輝，1991）。根據(jù)財務(wù)資本保持觀念，歷史成本、重置成本、現(xiàn)行成本是可選擇的計量屬性，無論是以名義貨幣還是不變幣值貨幣作為計量單位，將物價變動影響的一部分或全部處理為利得或損失的做法，所保持的資本還是業(yè)主原來投人的貨幣額，最多是其所形成的購買力。根據(jù)實體資本保持觀念，重置成本、現(xiàn)行成本是可選擇的計量屬性。收益只能是當(dāng)期實體資本的增量。對于物價變動的影響，只能處理為企業(yè)實物生產(chǎn)能力或經(jīng)營能力或取得這些能力所需的資源或資金在計量上的變動，因而不能計入收益表，只能作為單獨項目列示于資產(chǎn)負(fù)債表中的股東權(quán)益部分。

　�。�3）信息技術(shù)與會計計量屬性。信息技術(shù)的飛速發(fā)展、統(tǒng)計與預(yù)測技術(shù)的進(jìn)步為預(yù)測企業(yè)未來現(xiàn)金流量創(chuàng)造了條件。但這種預(yù)測從技術(shù)上講，只能說明“是X的概率為Y”這樣的問題，仍存在較大的不確定性。從預(yù)測的主體講，信息提供者在信息不對稱條件下，由于敗德行為（Moral Hazard）和逆向選擇（Adverse Selection）的存在，數(shù)據(jù)預(yù)測的客觀性難以確保。信息使用者期望有關(guān)未來的信息，并不意味期望著以未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為會計計量屬性，非定量化信息將更受關(guān)注。為此，使用者一般傾向于提供有關(guān)前瞻性的信息，由他們自己來作財務(wù)預(yù)測。Jenkins的報告驗證了這一結(jié)果：“使用者并不主張以公允價值模式代替歷史成本模式，其理由主要是出于保證財務(wù)信息的一貫性、可靠性和成本效益原則。不過，他們主張多種計量屬性混合模型（Mixed—attribute Model）。

　　3.會計計量屬性的共存。歷史地看，一種經(jīng)濟(jì)（會計）理論有歷史的局限性，新事物出現(xiàn)之后，無法解釋而存在不足，如勞動價值論無法解釋創(chuàng)新金融工具的價值。而新產(chǎn)生的理論（如邊際效用價值論）尚不成熟，也無法解釋所有的問題，并不能完全取代原有理論。于是，一種自然的選擇就是：取長補(bǔ)短地兼容并處。至于如何選擇計量屬性則要視具體主體、具體要素項目具體分析之后才能確定，如對創(chuàng)新金融工具的計量屬性應(yīng)當(dāng)是現(xiàn)值計量屬性，所以多種計量屬性共存是一種趨勢，這是會計計量的第三個特點。

　　綜上所述，現(xiàn)在學(xué)術(shù)界對會計計量的對象尚未達(dá)成共識；會計計量單位具有高度的“柔性”；會計計量屬性具有多種共存的趨勢。這三方面決定了會計計量是非常復(fù)雜的，對許多計量問題的處理“沒有最好，只有更好”。

　　注釋：

　�、俦�爾·拉法格，1891，馬集譯，1973：《憶馬克思》，輯于《回憶馬克思恩格斯》，人民出版社，第7頁。

　�、趧⒎�，1996：“財務(wù)會計的確認(rèn)”“財務(wù)會計的計量”，輯于葛家謝主筆，1996：《市場經(jīng)濟(jì)下會計基本理論與方法研究》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，第99一170頁。

　　③Yuji Ijiri，1975：“Theory of Accounting measurement”，as Studies in Accounting ResearchNo.10.P29，AAA

　�、芨鸺忆�，1996：“會計的對象與要素”，輯于葛家澍主筆，1996：《市場經(jīng)濟(jì)下會計基本理論與方法研究》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，第20一61頁。

　�、輧r值之謎是指這樣一種現(xiàn)象：使用價值很大的物品（如水）往往具有極小的交換價值；交換價值很大的物品（如鉆石）往往具有極小的使用價值（胡寄窗，1989：《西方經(jīng)濟(jì)學(xué)史》立信會計出版社，第78、188頁）。

　�、捱呺H效用遞減規(guī)律是指某種物品的邊際效用隨被享用的該物品數(shù)量的不斷增加而遞減；邊際效用均等定律是指，在物品供給有限和人的欲望無限的情況下，應(yīng)盡可能使各種欲望被滿足的程度相等，從而使各類被享用的物品的邊際效用均等。此時，人能獲得一定量收入下的最大總和的享樂。

　�、邷�云為、陸建橋，1997：《財務(wù)會計發(fā)展所面臨的挑戰(zhàn)與出路一國際動態(tài)和我們的思考》，《會計研究》第1期。