解讀國稅函[2009]285號:加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅管理
股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)依法繳納個人所得稅,這項(xiàng)政策其實(shí)早已明確,但在現(xiàn)實(shí)中,少數(shù)納稅人由于疏忽或納稅意識不強(qiáng),而稅務(wù)機(jī)關(guān)也難以對其進(jìn)行有效監(jiān)控,因此,導(dǎo)致個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得個人所得稅流失較為嚴(yán)重。為加強(qiáng)對股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅的征管,總局近期專門出臺了國稅函[2009]285號文件,本文以結(jié)合該文件,就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行解讀。
一、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅的計(jì)稅依據(jù)及適用稅率
《中華人民共和國個人所得稅法》及其《實(shí)施條例》規(guī)定,財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,是指個人轉(zhuǎn)讓有價證券、股權(quán)、建筑物、土地使用權(quán)、機(jī)器設(shè)備、車船以及其他財(cái)產(chǎn)取得的所得。財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,以轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額,為應(yīng)納稅所得額。適用比例稅率,稅率為百分之二十。據(jù)此,股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,作為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的一種,應(yīng)按股權(quán)轉(zhuǎn)讓的收入額減除股權(quán)原值和合理費(fèi)用后的余額,為應(yīng)納稅所得額。適用百分之二十的稅率,計(jì)算繳納個人所得稅。
二、明確了辦理納稅(扣繳)申報(bào)的時間
國稅函[2009]285號對辦理納稅(扣繳)申報(bào)的時間分兩種情況進(jìn)行了規(guī)定。第一種情況是:股權(quán)交易各方在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易以后至企業(yè)變更股權(quán)登記之前,負(fù)有納稅義務(wù)或代扣代繳義務(wù)的轉(zhuǎn)讓方或受讓方,應(yīng)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅(扣繳)申報(bào),并持稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納個人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明,到工商行政管理部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù)。第二種情況是:股權(quán)交易各方已簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議,但未完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的,企業(yè)在向工商行政管理部門申請股權(quán)變更登記時,應(yīng)填寫《個人股東變動情況報(bào)告表》(表格式樣和聯(lián)次由各省地稅機(jī)關(guān)自行設(shè)計(jì))并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)。
三、明確了主管稅務(wù)機(jī)關(guān)及納稅地點(diǎn)
以前對股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在哪里一直存在爭議,有人認(rèn)為是納稅人經(jīng)常居住地地稅機(jī)關(guān)、有人認(rèn)為是納稅人戶籍所在地地稅機(jī)關(guān),也有人認(rèn)為是發(fā)生股權(quán)變更企業(yè)所在地地稅機(jī)關(guān),甚至還有人認(rèn)為是交易發(fā)生地地稅機(jī)關(guān)等等,現(xiàn)在,國稅函[2009]285號對這個問題進(jìn)行了明確,個人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅以發(fā)生股權(quán)變更企業(yè)所在地地稅機(jī)關(guān)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。納稅人或扣繳義務(wù)人應(yīng)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)和稅款入庫手續(xù)。明確了主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的同時,實(shí)際上也就明確了納稅地點(diǎn),這項(xiàng)規(guī)定避免了各地在實(shí)際工作中再爭搶稅源使得納稅人無所適從的尷尬,也避免了各地地稅機(jī)關(guān)對一項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅都不管的情況再次發(fā)生,為納稅人申報(bào)納稅和稅務(wù)機(jī)關(guān)的效監(jiān)管提供了明確的依據(jù)。
四、明確了對計(jì)稅依據(jù)明顯偏低且無正當(dāng)理由的處理
國稅函[2009]285號規(guī)定,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)對股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得計(jì)稅依據(jù)的評估和審核。對扣繳義務(wù)人或納稅人申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得相關(guān)資料應(yīng)認(rèn)真審核,判斷股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為是否符合獨(dú)立交易原則,是否符合合理性經(jīng)濟(jì)行為及實(shí)際情況。對申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低(如平價和低價轉(zhuǎn)讓等)且無正當(dāng)理由的,主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照每股凈資產(chǎn)或個人股東享有的股權(quán)比例所對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定。
五、明確了各地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)履行的職責(zé)
文件還規(guī)定,稅務(wù)機(jī)關(guān)要建立股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅內(nèi)部控管機(jī)制。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)建立股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅電子臺賬,對所轄企業(yè)個人股東逐戶登記,將個人股東的相關(guān)信息錄入計(jì)算機(jī)系統(tǒng),實(shí)施動態(tài)管理。稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部各部門分別負(fù)責(zé)信息獲取、評估和審核、稅款征繳入庫和反饋檢查等環(huán)節(jié)的工作,各部門應(yīng)加強(qiáng)聯(lián)系,密切配合,形成完整的管理鏈條。要高度重視股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅征收管理,采取有效措施,積極主動地開展工作。要爭取當(dāng)?shù)攸h委、政府的支持,加強(qiáng)與工商行政管理部門的聯(lián)系和協(xié)作,定期主動從工商行政管理機(jī)關(guān)取得股權(quán)變更登記信息。要向納稅人、扣繳義務(wù)人和發(fā)生股權(quán)變更的企業(yè)做好相關(guān)稅法及政策的宣傳和輔導(dǎo)工作,保證稅款及時、足額入庫。
六、相關(guān)政策鏈接
1、《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函[2005]130號)規(guī)定,股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同履行完畢、股權(quán)已作變更登記,且所得已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的,轉(zhuǎn)讓人取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)當(dāng)依法繳納個人所得稅。轉(zhuǎn)讓行為結(jié)束后,當(dāng)事人雙方簽訂并執(zhí)行解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、退回股權(quán)的協(xié)議,是另一次股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為,對前次轉(zhuǎn)讓行為征收的個人所得稅款不予退回。股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同未履行完畢,因執(zhí)行仲裁委員會作出的解除股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同及補(bǔ)充協(xié)議的裁決、停止執(zhí)行原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同,并原價收回已轉(zhuǎn)讓股權(quán)的,由于其股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為尚未完成、收入未完全實(shí)現(xiàn),隨著股權(quán)轉(zhuǎn)讓關(guān)系的解除,股權(quán)收益不復(fù)存在,根據(jù)個人所得稅法和征管法的有關(guān)規(guī)定,以及從行政行為合理性原則出發(fā),納稅人不應(yīng)繳納個人所得稅。
2、《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金收入征收個人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函[2006]866號)規(guī)定,股權(quán)成功轉(zhuǎn)讓后,轉(zhuǎn)讓方個人因受讓方個人未按規(guī)定期限支付價款而取得的違約金收入,屬于因財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓而產(chǎn)生的收入。轉(zhuǎn)讓方個人取得的該違約金應(yīng)并入財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入,按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目計(jì)算繳納個人所得稅,稅款由取得所得的轉(zhuǎn)讓方個人向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)自行申報(bào)繳納。
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