企業(yè)借款利息支出稅收政策解讀

　　借款利息支出是一個(gè)正常經(jīng)營(yíng)的企業(yè)必然會(huì)發(fā)生的一項(xiàng)支出，但同于企業(yè)借款對(duì)象的不同，企業(yè)借款用途的多樣性，企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用是否可以稅前列支，如何列支？也就成了企業(yè)必須要面對(duì)問題。為此，稅法對(duì)此作了比較詳細(xì)的規(guī)定。

　　一、借款的對(duì)象根據(jù)借款的對(duì)象，分為向金融機(jī)構(gòu)借款、向非金融機(jī)構(gòu)借款和企業(yè)內(nèi)部職工集資借款三種，稅法對(duì)利息的扣除規(guī)定如下：

　　《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》第六條規(guī)定：計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目，是指與納稅人取得收入有關(guān)的成本、費(fèi)用和損失。

　　納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，按照實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，不高于按照金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1994]132號(hào)）關(guān)于企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)集資的利息支出的處理問題：企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)集資的利息支出，凡是不高于同期同類商業(yè)銀行貸款利率的部分，允許在計(jì)稅時(shí)予以扣除；其超過的部分，不準(zhǔn)予扣除。

　　這里需要注意的是，企業(yè)集資要經(jīng)過批準(zhǔn)。

　　另外，對(duì)納稅人之間互相拆借的貸款，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，納稅人的利息支出，包括納稅人之間相互拆借的利息支出。其利息支出的扣除標(biāo)準(zhǔn)按照條例第六條第二款。

　　《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》對(duì)金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行了界定：條例第六條第二款（一）項(xiàng)所稱金融機(jī)構(gòu)，是指各類銀行、保險(xiǎn)公司以及經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)從事金融業(yè)務(wù)的非銀行金融機(jī)構(gòu)。

　　第十條　條例第六條第二款（一）項(xiàng)所稱利息支出，是指建造、購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)竣工決算投產(chǎn)后發(fā)生的各項(xiàng)貸款利息支出。

　　條例第六條第二款（一）項(xiàng)所稱向金融機(jī)構(gòu)借款利息支出，包括向保險(xiǎn)企業(yè)和非銀行金融機(jī)構(gòu)的借款利息支出。

　　納稅人除建造、購(gòu)置固定資產(chǎn)，開發(fā)、購(gòu)置無形資產(chǎn)，以及籌辦期間發(fā)生的利息支出以外的利息支出，允許扣除。

　　二、不同用途借款利息的扣除方法

　　國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的通知（國(guó)稅發(fā)[2000]84號(hào)）第三十三條 借款費(fèi)用是納稅人為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的需要承擔(dān)的、與借入資金相關(guān)的利息費(fèi)用，包括：

　?。ㄒ唬╅L(zhǎng)期、短期借款的利息；

　?。ǘ┡c債券相關(guān)的折價(jià)或溢價(jià)的攤銷；

　?。ㄈ┌才沤杩顣r(shí)發(fā)生的輔助費(fèi)用的攤銷；

　?。ㄋ模┡c借入資金有關(guān)，作為利息費(fèi)用調(diào)整額的外幣借款產(chǎn)生的差額。

　　第三十四條　納稅人發(fā)生的經(jīng)營(yíng)性借款費(fèi)用，符合條例對(duì)利息水平限定條件的，可以直接扣除。為購(gòu)置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)而發(fā)生的借款，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)建期間發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本；有關(guān)資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款費(fèi)用，可在發(fā)生當(dāng)期扣除。納稅人借款未指明用途的，其借款費(fèi)用應(yīng)按經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)和資本性支出占用資金的比例，合理計(jì)算應(yīng)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本的借款費(fèi)用和可直接扣除的借款費(fèi)用。

　　第三十五條　從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的納稅人為開發(fā)房地產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費(fèi)用，在房地產(chǎn)完工之前發(fā)生的，應(yīng)計(jì)入有關(guān)房地產(chǎn)的開發(fā)成本。

　　三、有關(guān)企業(yè)借款利息列支的特殊規(guī)定

　　為防止關(guān)聯(lián)企業(yè)利用關(guān)聯(lián)關(guān)系轉(zhuǎn)移利潤(rùn)進(jìn)行避稅，《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)利息稅前扣除辦法作了特殊規(guī)定：納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊(cè)資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。

　　同時(shí)對(duì)下列特殊情況作了特別規(guī)定：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于中國(guó)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料集團(tuán)公司所屬企業(yè)借款利息稅前扣除問題的通知》（國(guó)稅函[2002]837號(hào)）集團(tuán)公司統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款，所屬企業(yè)申請(qǐng)使用，只是資金管理方式的變化，不影響所屬企業(yè)使用的銀行信貸資金的性質(zhì)，不屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的借款，因此，對(duì)集團(tuán)公司所屬企業(yè)從集團(tuán)公司取得使用的金融機(jī)構(gòu)借款支付的利息，不受《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第三十六條“納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊(cè)資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除”的限制，凡集團(tuán)公司能夠出具從金融機(jī)構(gòu)取得貸款的證明文件，其所屬企業(yè)使用集團(tuán)公司轉(zhuǎn)貸的金融機(jī)構(gòu)借款支付的利息，不高于金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率的部分，允許在稅前全額扣除。

　　四、對(duì)對(duì)外投資借款利息列支的規(guī)定

　　對(duì)對(duì)外投資而借入資金發(fā)生的借款費(fèi)用經(jīng)歷了兩個(gè)階段：2003年1月1日前執(zhí)行《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的通知》（國(guó)稅發(fā)[2000]84號(hào)）第三十七條納稅人為對(duì)外投資而借入的資金發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入有關(guān)投資的成本，不得作為納稅人的經(jīng)營(yíng)性費(fèi)用在稅前扣除。

　　這一條政策后來進(jìn)行了調(diào)整，從2003年1月1日開始按（國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知）（國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)）第一條執(zhí)行：關(guān)于企業(yè)投資的借款費(fèi)用，納稅人為對(duì)外投資而發(fā)生的借款費(fèi)用，符合《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》第六條和《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國(guó)稅發(fā)〔2000〕84號(hào)）第三十六條規(guī)定的，可以直接扣除，不需要資本化計(jì)入有關(guān)投資的成本。

　　五、對(duì)向非金融機(jī)構(gòu)借款可列支利息標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行的明確

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)貸款支付利息稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的批復(fù)》（國(guó)稅函[2003]1114號(hào)）：《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，納稅人向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，不高于金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。按照中國(guó)人民銀行規(guī)定，金融機(jī)構(gòu)貸款利率包括基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率，因此，金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率包括中國(guó)人民銀行規(guī)定的基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率。

　　六、與之相關(guān)的銀行對(duì)逾期還款加收罰息列支問題

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1997]191號(hào)）關(guān)于逾期還款加收罰息處理問題：納稅人逾期歸還銀行貸款，銀行按規(guī)定加收的罰息，不屬于行政性罰款，允許在稅前扣除。