解讀《國家稅務(wù)總局關(guān)于合作建房營業(yè)稅問題的批復(fù)》

　　2005年10月24日，國家稅務(wù)總局針對《海南省地方稅務(wù)局關(guān)于我省海口紫荊花園合作開發(fā)稅收問題的請示》作出了批復(fù)，即《國家稅務(wù)總局關(guān)于合作建房營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函[2005]1003號），該文件實際上是再次對“合作建房”的情形進行了界定。

　　早在國稅發(fā)[1995]156號文中，國家稅務(wù)總局就曾對合作建房的情形做了充分的描述。在該文中規(guī)定：合作建房是指由一方（機關(guān)、團體、企業(yè)、事業(yè)單位等，以下簡稱土地出讓方）提供土地使用權(quán)，另一方（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)）提供建房資金合作建造房屋的行為。

　　合作建房通常有兩種形式：第一種形式是純粹的以物易物，即一方以其擁有的土地使用權(quán)交換對方的房屋所有權(quán)。

　　1、是以土地使用權(quán)交換房屋所有權(quán)，交換后雙方都取得了部分房屋所有權(quán)。采用這種方式，土地出讓方通過出讓土地使用權(quán)換取了部分房屋的使用權(quán)，發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為，應(yīng)先按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅；而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)已轉(zhuǎn)讓部分房屋的所有權(quán)為代價換取了部分土地的使用權(quán)，發(fā)生了銷售不動產(chǎn)的業(yè)務(wù)，應(yīng)按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅；如果雙方（或任何一方）將分得的房屋銷售出去，則又發(fā)生了銷售不動產(chǎn)行為，應(yīng)對雙方（或任何一方）的銷售收入再按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。

　　2、是土地出讓方以出租土地使用權(quán)為代價換取房屋的所有權(quán)，即土地出讓方將土地使用權(quán)出租給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)若干年，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在該土地上投資建造房屋，租賃期滿后，將土地使用權(quán)連同所建的房屋歸還給土地出讓方。在這種情況下，土地出讓方就發(fā)生的出租土地使用權(quán)的行為，按“服務(wù)業(yè)――租賃業(yè)”稅目征收營業(yè)稅；房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以轉(zhuǎn)讓房屋的所有權(quán)為代價換取了土地使用權(quán)，發(fā)生了銷售不動產(chǎn)的業(yè)務(wù)，應(yīng)當按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅；如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將建造的房屋向外銷售，再按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收一道營業(yè)稅，若房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將建造的房屋出租，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目再征收一道營業(yè)稅。

　　第二種形式是土地出讓方以土地使用權(quán)、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以資金合股組成合營企業(yè)，合作建房。

　　1、若房屋建成后雙方采取風險共擔、利潤共享的合作方式，對土地出讓方向合營企業(yè)提供的土地使用權(quán)，視為投資入股，不征營業(yè)稅；只對合營企業(yè)銷售房屋的收入按"銷售不動產(chǎn)"稅目征收營業(yè)稅；對雙方分得的利潤不征營業(yè)稅。

　　2、房屋建成后雙方按一定比例分配房屋，則此種經(jīng)營行為未構(gòu)成“以無形資產(chǎn)投資入股，共擔風險”不征營業(yè)稅的行為，因此對出讓土地方向合營企業(yè)轉(zhuǎn)讓的土地，應(yīng)當按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。對合營企業(yè)的房屋，在分配給雙方后，如果各自銷售，則再按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。

　　3、若房屋建成后，土地出讓方采取按銷售收入的一定比例提成，或提取固定金額利潤的方式參與分配，則不屬于營業(yè)稅所稱“以無形資產(chǎn)投資入股，共擔風險”不征營業(yè)稅的行為，而屬于土地出讓方將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給合營企業(yè)的行為，對于出讓方取得的固定利潤或從銷售收入按比例提取的收入按"轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)"稅目征收營業(yè)稅；對于合營企業(yè)則按全部房屋取得的銷售收入，按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。

　　而海南省的這項房地產(chǎn)開發(fā)項目中，土地使用權(quán)和房屋所有人都是甲方，乙方僅提供資金，于甲方來說，實際上是向乙方借款，并未涉及到轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為。因此，不適用上述關(guān)于“合作建房”繳納營業(yè)稅的相關(guān)規(guī)定。