遺產(chǎn)稅和物業(yè)稅的國(guó)際比較

　　一、課征制度的國(guó)際比較

　　一國(guó)在進(jìn)行遺稅總體設(shè)計(jì)時(shí)，必然涉及總遺產(chǎn)稅制、分遺產(chǎn)稅制還是總分遺產(chǎn)稅制的選擇。

　　總遺產(chǎn)稅制的特征是“先稅后分”，即先就被繼承人死亡時(shí)遺留的財(cái)產(chǎn)凈值課稅，再把稅后財(cái)產(chǎn)分配給法定繼承人。美國(guó)聯(lián)邦遺產(chǎn)稅制即屬此類(lèi)。

　　分遺產(chǎn)稅制則是“先分后稅”，指先允許法定繼承人分得遺產(chǎn)，在對(duì)各繼承人分得的遺產(chǎn)凈值征稅。它亦稱(chēng)繼承稅制。采用這類(lèi)稅制的國(guó)家有法國(guó)、日本、德國(guó)、丹麥等國(guó)。

　　總分遺產(chǎn)稅制，亦稱(chēng)混合遺產(chǎn)稅制，即先就被繼承人所遺留的財(cái)產(chǎn)凈值課征總遺產(chǎn)稅，再就各繼承人分得的財(cái)產(chǎn)份額征繼承稅。加拿大、意大利的遺產(chǎn)稅制屬于此類(lèi)。

　　比較而言，總遺產(chǎn)稅制在再分配累積財(cái)富方面更具力度，分遺產(chǎn)稅制較為照顧經(jīng)濟(jì)境況差的繼承人，總分遺產(chǎn)稅制雖兼顧二者，但設(shè)計(jì)較復(fù)雜，征管要求也較高。我國(guó)初次開(kāi)征遺產(chǎn)稅，稅制設(shè)計(jì)不宜太復(fù)雜，且受征管水平的限制，目前宜選擇總遺產(chǎn)稅制。

　　一般贈(zèng)與稅應(yīng)與遺產(chǎn)稅同時(shí)課征，作為輔助，以避免被繼承人在生前以贈(zèng)與的方式轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)而逃稅。大多數(shù)國(guó)家均同時(shí)開(kāi)征兩稅。有些國(guó)家雖未開(kāi)征贈(zèng)與稅，但規(guī)定死者生前一定年限內(nèi)贈(zèng)與的財(cái)產(chǎn)一并納入遺產(chǎn)稅征收。我國(guó)在開(kāi)征遺產(chǎn)稅的同時(shí)應(yīng)一并開(kāi)征贈(zèng)與稅。

　　二、納稅人與征稅范圍的國(guó)際比較

　　1、納稅人。

　　不同國(guó)家和地區(qū)對(duì)納稅人的規(guī)定不同。在美國(guó)，遺產(chǎn)稅的納稅人是遺囑執(zhí)行人，贈(zèng)與稅的納稅人則是贈(zèng)與人。我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)對(duì)遺產(chǎn)和贈(zèng)與稅的納稅人的規(guī)定稍顯復(fù)雜。其遺產(chǎn)稅的納稅人按以下順序確認(rèn)：遺囑執(zhí)行人、繼承人、法定遺產(chǎn)管理人、稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)法院指定的管理人，無(wú)人繼承的財(cái)產(chǎn)則收歸公有。贈(zèng)與稅的納稅人一般是贈(zèng)與人，但以下情形為受贈(zèng)人：（1）贈(zèng)與人去向不明；（2）超過(guò)規(guī)定的納稅期限未申報(bào)，且贈(zèng)與人在臺(tái)灣地區(qū)無(wú)財(cái)產(chǎn)可供執(zhí)行。香港特區(qū)僅課征遺產(chǎn)稅，其納稅人為遺囑執(zhí)行人或遺產(chǎn)管理人。日本和丹麥都實(shí)行分遺產(chǎn)稅制，但對(duì)法定納稅人的規(guī)定卻不同。在丹麥，遺囑執(zhí)行人為遺產(chǎn)稅的納稅人，贈(zèng)與稅原則上向受益人征收，但贈(zèng)與人也對(duì)繳納負(fù)連帶和單獨(dú)的責(zé)任。而日本的繼承稅和贈(zèng)與稅的納稅人分別為繼承人、受贈(zèng)人。其納稅人與稅負(fù)承擔(dān)者是一致的。可見(jiàn)僅就納稅人而言，各國(guó)因社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境、稅制設(shè)計(jì)不同其規(guī)定也大相徑庭。

　　2、征稅范圍。

　　在定征稅范圍方面，國(guó)際上大體有三種標(biāo)準(zhǔn)：國(guó)籍原則、住所原則及財(cái)產(chǎn)所在地原則。多數(shù)國(guó)家同時(shí)混用幾種原則。同時(shí)采用住所原則和財(cái)產(chǎn)所在地原則的一般規(guī)定：居住在境內(nèi)的繼承人或被繼承人（納稅人），對(duì)其境內(nèi)外全部遺產(chǎn)課征；在境外居住的，僅就其在境內(nèi)的遺產(chǎn)征稅。如日本規(guī)定，對(duì)在日本擁有住所的繼承人，就其繼承人的全部財(cái)產(chǎn)課征遺產(chǎn)稅，若繼承人在日本無(wú)住所，被繼承人在日本擁有住所時(shí)，僅就被繼承人死亡時(shí)在日本的財(cái)產(chǎn)負(fù)納稅義務(wù)。贈(zèng)與稅的處理類(lèi)似。而丹麥則據(jù)被繼承人（而非繼承人）是否是居民來(lái)區(qū)別對(duì)待。也有些國(guó)家和地區(qū)只采用一種標(biāo)準(zhǔn)。香港特區(qū)就只執(zhí)行財(cái)產(chǎn)所在地原則，即對(duì)香港資產(chǎn)征收遺產(chǎn)稅。

　　三、計(jì)稅依據(jù)和稅率的國(guó)際比較

　　1、計(jì)稅依據(jù)。

　　一般遺產(chǎn)與贈(zèng)與稅額的計(jì)稅額依據(jù)是以公平市場(chǎng)價(jià)估算的遺產(chǎn)總額或一年內(nèi)匯總的贈(zèng)與總額減去扣除項(xiàng)目后的遺產(chǎn)凈值或贈(zèng)與凈值。關(guān)于遺產(chǎn)總額。除了死后遺留的財(cái)產(chǎn)外，一些國(guó)家將被繼承人死亡前三年的贈(zèng)與財(cái)產(chǎn)（或繼承前三年的財(cái)產(chǎn)）視為遺產(chǎn)征收遺產(chǎn)稅。日本規(guī)定繼承前三年的贈(zèng)與計(jì)人繼承財(cái)產(chǎn)的應(yīng)稅額價(jià)格。在香港，死者生前三年內(nèi)所“送出”的資產(chǎn)（“送出”包括以低于市值而出售或轉(zhuǎn)讓?zhuān)?yīng)包括含在應(yīng)稅資產(chǎn)總額中。關(guān)于扣除項(xiàng)目。一般包括喪葬費(fèi)用、債務(wù)費(fèi)用、配偶的遺產(chǎn)遺留額、子女的遺產(chǎn)遺留額、基礎(chǔ)扣除額等。如日本的基礎(chǔ)扣除額由定額部分與法定繼承人比例部分組成。美國(guó)規(guī)定每個(gè)受贈(zèng)人年內(nèi)有10000美元的扣除額。關(guān)于免稅項(xiàng)目。一般對(duì)下列項(xiàng)目免稅額：從事宗教、慈善、學(xué)術(shù)及其他公益事業(yè)為目的取得的財(cái)產(chǎn)符合一定條件的；在職公務(wù)員死亡后其后人領(lǐng)取的死亡撫恤金；符合條件的婚姻住所；向慈善、公益、公共機(jī)構(gòu)的捐贈(zèng)款等。

　　2、稅率。

　　（1）兩稅額合一，適用同一累進(jìn)稅率。現(xiàn)行美國(guó)聯(lián)邦遺產(chǎn)與贈(zèng)與稅采用統(tǒng)一的超額累進(jìn)稅率，共16級(jí)，最低稅率為18％，最高達(dá)到50％。

　?。?）兩稅適用不同的累進(jìn)稅率。

　　日本采用分遺產(chǎn)稅制，對(duì)每個(gè)繼承人征稅，其應(yīng)納稅額按以下步驟計(jì)算：①計(jì)算繼承財(cái)產(chǎn)的應(yīng)稅額價(jià)格；②計(jì)算應(yīng)稅遺產(chǎn)總額；③根據(jù)繼承法規(guī)定，計(jì)算法定繼承的份額及繼承稅額；④進(jìn)行稅額扣除，求出每個(gè)人實(shí)際應(yīng)納繼承稅額。日本的繼承稅與遺產(chǎn)稅適用不同的超額累進(jìn)稅率。

　　丹麥將遺產(chǎn)稅的受益人分為三類(lèi)，分別適用不同的稅率，在第一類(lèi)中又對(duì)配偶規(guī)定了特殊稅率，故一共有四種稅率。此外，如果遺產(chǎn)稅的接受人是丹麥國(guó)家、地方政府、教堂、委員會(huì)、聯(lián)合體、慈善機(jī)構(gòu)、基金會(huì)之一，適用35％稅率；如果是公共機(jī)構(gòu)、委員會(huì)、社會(huì)團(tuán)體接受遺產(chǎn)的目的有益于公眾，稅率可降到0％。丹麥贈(zèng)與稅額只對(duì)贈(zèng)與人的近親征收，贈(zèng)與稅受讓人的分類(lèi)和稅率一般和遺產(chǎn)稅額一樣，但也有特殊規(guī)定。

　　臺(tái)灣的遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅也適用不同的稅率表。

　?。?）適用比例稅率。

　　香港的遺產(chǎn)稅實(shí)際上采用的是差別稅率?，F(xiàn)行稅率主要有四類(lèi)：遺產(chǎn)凈額定為700萬(wàn)港幣或以下的適用0％稅率，超過(guò)700萬(wàn)港幣、不超過(guò)850萬(wàn)港幣的適用6％，超過(guò)850萬(wàn)港幣、不超過(guò)1000萬(wàn)港幣的為12％，超過(guò)1000萬(wàn)，則按18％納稅。

　　可見(jiàn)，國(guó)情、區(qū)情不同，稅率也有很大不同。

　　我國(guó)當(dāng)前開(kāi)征遺產(chǎn)與贈(zèng)與稅的主要目的是調(diào)節(jié)社會(huì)分配，防止財(cái)富的過(guò)分集中。現(xiàn)階段高收入階層的形成必帶來(lái)以后高額遺產(chǎn)與贈(zèng)與的出現(xiàn)。從這點(diǎn)說(shuō)開(kāi)征此稅有著長(zhǎng)遠(yuǎn)意義。此外，我國(guó)尚屬發(fā)展中國(guó)家，經(jīng)濟(jì)需發(fā)展，社會(huì)需穩(wěn)定，人民生活水平需提高，故大力發(fā)展生產(chǎn)也是當(dāng)務(wù)之急。因而設(shè)計(jì)遺產(chǎn)與贈(zèng)與稅額時(shí)可考慮：（1）、較高的起征點(diǎn)和合適的累進(jìn)稅率。較高的起征點(diǎn)主要是考慮我國(guó)目前的征稅對(duì)象應(yīng)是少數(shù)人的巨額遺產(chǎn)，而選擇累進(jìn)稅率是為了發(fā)揮起調(diào)節(jié)作用。這也是大多數(shù)國(guó)家的作法。（2）、扣除項(xiàng)目和免稅項(xiàng)目。應(yīng)包括喪葬費(fèi)用、死者生前遺留債務(wù)、未成年子女的遺留扣除、配偶的遺留扣除、用于公益事業(yè)的財(cái)產(chǎn)和贈(zèng)與。為鼓勵(lì)扶貧，可適當(dāng)對(duì)用于扶貧事業(yè)和贈(zèng)與貧困者的部分給予扣除。此外為提高生產(chǎn)積極性，對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性遺產(chǎn)也作合理扣除。需要注意的是，扣除和免稅不可過(guò)多過(guò)廣，以免使開(kāi)征失去意義。據(jù)統(tǒng)計(jì)，在美國(guó)由于免稅范圍過(guò)于廣泛，實(shí)際只有約1％的遺產(chǎn)得以課征。（3）、鑒于我國(guó)初次開(kāi)征，且受到征管水平的限制，稅制設(shè)計(jì)不宜太復(fù)雜，總遺產(chǎn)稅制是比較合適的選擇。（4）、建議在開(kāi)征遺產(chǎn)稅的同時(shí)開(kāi)征贈(zèng)與稅，以避免被繼承人通過(guò)贈(zèng)與的方式逃避繳納遺產(chǎn)稅。