軟件產(chǎn)品增值稅優(yōu)惠落實(shí)中存在的問(wèn)題與對(duì)策

    2001年8月27日，福建省信息產(chǎn)業(yè)廳、福建省國(guó)家稅務(wù)局和福建省地方稅務(wù)局聯(lián)合印發(fā)了《福建省軟件產(chǎn)品登記管理實(shí)施辦法（試行）》（閩信科[2001]194號(hào)），至此，軟件產(chǎn)品增值稅優(yōu)惠政策已基本配套。但經(jīng)過(guò)一段時(shí)間的運(yùn)作，軟件產(chǎn)品增值稅優(yōu)惠政策落實(shí)中存在的一些問(wèn)題逐漸顯現(xiàn)。

    （一）資格認(rèn)定時(shí)間過(guò)長(zhǎng)，影響優(yōu)惠落實(shí)的時(shí)效性

    《福建省軟件產(chǎn)品登記管理實(shí)施辦法（試行）》規(guī)定：“軟件產(chǎn)品獲得《軟件產(chǎn)品登記證書(shū)》，可享受相關(guān)優(yōu)惠政策，由其擁有者持證書(shū)到稅務(wù)部門(mén)辦理有關(guān)手續(xù)?！边@一規(guī)定在促進(jìn)納稅人樹(shù)立軟件產(chǎn)品自有品牌，提高國(guó)產(chǎn)軟件產(chǎn)品的知名度和有效保護(hù)軟件產(chǎn)品開(kāi)發(fā)者權(quán)益等方面發(fā)揮了重要作用。但軟件產(chǎn)品申請(qǐng)認(rèn)定的時(shí)間過(guò)長(zhǎng)，對(duì)此納稅人反映十分強(qiáng)烈。且不說(shuō)納稅人在我國(guó)境內(nèi)從軟件開(kāi)發(fā)成功到獲得合法擁有知識(shí)產(chǎn)權(quán)的有效證明需要一定的時(shí)間（如申請(qǐng)并獲得計(jì)算機(jī)軟件著作權(quán)至少要3個(gè)月），僅納稅人取得上述證明后，報(bào)經(jīng)有權(quán)部門(mén)檢測(cè)、審查、批準(zhǔn)和備案，就要2-3個(gè)月甚至更長(zhǎng)的時(shí)間，從而造成了納稅人在獲得軟件產(chǎn)品證書(shū)前的這段時(shí)間內(nèi)銷售上述產(chǎn)品，只能先按17％的稅率計(jì)算繳納增值稅，而待若干月后獲得證書(shū)才能享受軟件產(chǎn)品增值稅稅負(fù)超3％部分即征即退的優(yōu)惠。這無(wú)疑在一定程度上影響了優(yōu)惠政策落實(shí)的時(shí)效性，也在一定時(shí)期內(nèi)既占用了納稅人的資金，又造成了增值稅稅款虛增，不利于優(yōu)惠政策最大限度地發(fā)揮作用。（二）對(duì)軟件產(chǎn)品銷售收入的構(gòu)成理解不一

    主要集中在對(duì)集成費(fèi)、維護(hù)費(fèi)、升級(jí)費(fèi)和培訓(xùn)費(fèi)等收入是否應(yīng)并入軟件產(chǎn)品銷售收入征稅和享受增值稅優(yōu)惠政策，由此造成納稅人在簽訂合同、發(fā)票開(kāi)具、賬務(wù)處理等方面各不相同。

    1．一部分納稅人認(rèn)為，上述收入均應(yīng)作為軟件產(chǎn)品銷售收入，享受增值稅優(yōu)惠政策，但在有關(guān)事項(xiàng)處理方面也不盡一致。對(duì)于集成費(fèi)，有的納稅人在簽訂合同時(shí)，將“集成費(fèi)”注明為“軟件安裝及調(diào)試費(fèi)”，以軟件產(chǎn)品名稱開(kāi)具發(fā)票，納入軟件產(chǎn)品銷售收入一次性收??；有的納稅人在簽訂合同時(shí)，注明為“系統(tǒng)集成費(fèi)”，與軟件產(chǎn)品、硬件合并以“××系統(tǒng)”為貨物名稱開(kāi)具發(fā)票，并相應(yīng)將合同中的集成費(fèi)計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——軟件產(chǎn)品銷售收入”科目。對(duì)于維護(hù)費(fèi)，有的納稅人在合同中注明第一年免費(fèi)維護(hù)，自第二年開(kāi)始收取，每年收取一次，開(kāi)具普通發(fā)票有的納稅人則在合同中注明根據(jù)客戶需要進(jìn)行不定期維護(hù)，并按維護(hù)工作量協(xié)商定價(jià)，收取維護(hù)費(fèi)時(shí)開(kāi)具普通發(fā)票。對(duì)于升級(jí)費(fèi)，有的納稅人在簽訂合同時(shí)，注明為“軟件升級(jí)費(fèi)”，按實(shí)際發(fā)生時(shí)不定期收取，以軟件名稱開(kāi)具發(fā)票，在賬務(wù)處理時(shí)計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目；有的納稅人則以“軟件升級(jí)費(fèi)”或在軟件產(chǎn)品名稱后用括號(hào)加注“升級(jí)費(fèi)”作為貨物名稱開(kāi)具發(fā)票。對(duì)于培訓(xùn)費(fèi)的處理方式，基本上與上述三種費(fèi)的處理相類似。

    2．一部分納稅人認(rèn)為，上述收入均不應(yīng)作為軟件產(chǎn)品銷售收入，不應(yīng)享受增值稅優(yōu)惠政策，但有關(guān)事項(xiàng)處理方面更是五花八門(mén)。對(duì)于集成費(fèi)，有的納稅人作為硬件收入，計(jì)入工程系統(tǒng)一并開(kāi)票有的納稅人與軟件產(chǎn)品分別收款，分別開(kāi)票；也有的納稅人將集成費(fèi)作為隨軟件產(chǎn)品或硬件產(chǎn)品銷售實(shí)現(xiàn)同時(shí)實(shí)現(xiàn)的混合銷售收入，按同一業(yè)務(wù)中軟件產(chǎn)品與硬件的銷售收入比例分別計(jì)入相應(yīng)的硬件收入或軟件產(chǎn)品收入。對(duì)于維護(hù)費(fèi)，有的納稅人在簽訂合同時(shí)注明此項(xiàng)收費(fèi)不并入軟件產(chǎn)品銷售收入一次性收取，而是按實(shí)際發(fā)生時(shí)不定期收取，并通過(guò)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——維護(hù)費(fèi)收入”科目核算，開(kāi)具服務(wù)業(yè)發(fā)票，繳納營(yíng)業(yè)稅。

    3．此外，還有一部分納稅人認(rèn)為，上述收入中有些屬于軟件產(chǎn)品銷售收入，有些不屬于軟件產(chǎn)品銷售收入。

    （三）嵌入式軟件與其載體的銷售收入界定存在爭(zhēng)議

    不同的嵌入式軟件與其載體在價(jià)值上存在差異，且嵌入式軟件與其載體往往合并定價(jià)，難以區(qū)分其具體收入。因此，納稅人對(duì)如何界定嵌入式軟件與其載體的銷售收入存在異議。

    1．有的納稅人因其開(kāi)發(fā)的嵌入式軟件價(jià)值占產(chǎn)品（軟件及其載體）價(jià)值比重高，認(rèn)為嵌入式軟件（如密碼軟件）為其產(chǎn)品（如密碼機(jī)）的核心價(jià)值，但因嵌入式軟件無(wú)法單獨(dú)定價(jià)，故建議將嵌入式軟件及其載體組成的整個(gè)產(chǎn)品（如密碼機(jī)）進(jìn)行明確界定。若界定為軟件產(chǎn)品，則可享受軟件產(chǎn)品增值稅優(yōu)惠。

    2．有的納稅人因其開(kāi)發(fā)的嵌入式軟件價(jià)值占產(chǎn)品（軟件及其載體）價(jià)值比重相對(duì)較低，認(rèn)為嵌入式軟件提升了載體的原有價(jià)值，這也是今后軟件產(chǎn)品的一個(gè)重要表現(xiàn)形式，但在嵌入式軟件無(wú)法單獨(dú)定價(jià)的情況下，他們建議按照統(tǒng)一的軟件產(chǎn)品與硬件的收入劃分原則（如按成本或按比例）來(lái)界定嵌入式軟件及其載體的銷售收入，相應(yīng)享受增值稅優(yōu)惠。

    二、應(yīng)采取的對(duì)策

    針對(duì)軟件產(chǎn)品增值稅優(yōu)惠政策落實(shí)中遇到的上述問(wèn)題，筆者認(rèn)為，應(yīng)通過(guò)制定明確的操作辦法來(lái)解決，以避免征納雙方的政策風(fēng)險(xiǎn)。具體而言，建議采取以下對(duì)策：

    （一）簡(jiǎn)化軟件產(chǎn)品登記手續(xù)，配套采取追溯和預(yù)退辦法

    目前由信息產(chǎn)業(yè)部授權(quán)的軟件檢測(cè)機(jī)構(gòu)實(shí)際上主要是對(duì)軟件產(chǎn)品的相符性進(jìn)行檢測(cè)，這種檢測(cè)相對(duì)于軟件產(chǎn)品開(kāi)發(fā)而言，并沒(méi)有很高的技術(shù)要求，各省經(jīng)過(guò)組織準(zhǔn)備，完全有能力開(kāi)展此項(xiàng)檢測(cè)工作。這樣將簡(jiǎn)化軟件產(chǎn)品檢測(cè)手續(xù)，降低軟件檢測(cè)成本，縮短軟件產(chǎn)品登記時(shí)間。因此，建議信息產(chǎn)業(yè)部根據(jù)從事軟件產(chǎn)品開(kāi)發(fā)的納稅人分布區(qū)域情況，增加相應(yīng)地區(qū)的授權(quán)軟件檢測(cè)機(jī)構(gòu)。若能在此基礎(chǔ)上將現(xiàn)行的計(jì)算機(jī)軟件著作權(quán)登記和軟件產(chǎn)品登記受理、檢測(cè)、審批發(fā)證程序合二為一，則效果更佳。同時(shí)，增值稅一般納稅人銷售其自行開(kāi)發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品，2010年底前按17％的法定稅率征收增值稅，對(duì)實(shí)際稅負(fù)超過(guò)6％（后改為3％）的部分即征即退，這在1999年10月1日開(kāi)始執(zhí)行的《關(guān)于貫徹落實(shí)〈中共中央、國(guó)務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)技術(shù)創(chuàng)新，發(fā)展高科技，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)化的決定〉有關(guān)稅收問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字[1999]273號(hào)）中就已經(jīng)明確。但由于現(xiàn)行《軟件產(chǎn)品登記證書(shū)》只注明發(fā)證日期和有效期，而未明確有效期的起止時(shí)間，容易引發(fā)執(zhí)行中的爭(zhēng)議。所以，為了更有效地保障從事軟件產(chǎn)品開(kāi)發(fā)的納稅人權(quán)益，建議對(duì)納稅人實(shí)際享受增值稅優(yōu)惠政策的時(shí)間，應(yīng)明確按其產(chǎn)品開(kāi)發(fā)或1999年10月1日后首次銷售時(shí)間進(jìn)行追溯。

    此外，在納稅人無(wú)法及時(shí)獲得《軟件產(chǎn)品登記證書(shū)》的情況下，建議允許納稅人憑《計(jì)算機(jī)軟件著作權(quán)登記證書(shū)》和福建省信息產(chǎn)業(yè)廳指定的軟件產(chǎn)品檢測(cè)部門(mén)的受理軟件產(chǎn)品檢測(cè)的回執(zhí)，辦理軟件產(chǎn)品增值稅稅負(fù)超3％部分即征即退。同時(shí)，要求納稅人經(jīng)歷一系列程序取得《軟件產(chǎn)品登記證書(shū)》后，應(yīng)及時(shí)將其復(fù)印件向主管稅務(wù)部門(mén)報(bào)備；若納稅人按程序申請(qǐng)后不能獲得《軟件產(chǎn)品登記證書(shū)》，則由主管稅務(wù)部門(mén)將其已退的增值稅補(bǔ)回。

    （二）參照國(guó)際慣例，梳理各費(fèi)收入

    對(duì)于軟件產(chǎn)品銷售收入的構(gòu)成，之所以會(huì)存在種種不同的理解，是因?yàn)樯鲜龈髻M(fèi)收入都以同一名稱涵蓋了多方面的內(nèi)容。

    所謂集成費(fèi)，實(shí)際上包括硬件集成費(fèi)、系統(tǒng)軟件集成費(fèi)和應(yīng)用軟件集成費(fèi)。其中，系統(tǒng)軟件集成費(fèi)和應(yīng)用軟件集成費(fèi)還可分為外購(gòu)和自產(chǎn)。所謂維護(hù)費(fèi)，因維護(hù)對(duì)象不同，既包括軟件產(chǎn)品的維護(hù)費(fèi)，又包括硬件設(shè)備的維護(hù)費(fèi)。所謂升級(jí)費(fèi)，實(shí)際上是對(duì)軟件產(chǎn)品功能模塊修改、增設(shè)的收費(fèi)，但這種“升級(jí)”并不一定會(huì)重新標(biāo)識(shí)軟件產(chǎn)品的版本。所謂培訓(xùn)費(fèi)，既包括硬件使用的培訓(xùn)費(fèi)，也包括軟件產(chǎn)品使用的培訓(xùn)費(fèi)。因此，簡(jiǎn)單地把上述各費(fèi)收入按其名稱劃歸為軟件產(chǎn)品銷售收入或非軟件產(chǎn)品銷售收入，都是不恰當(dāng)?shù)?。?duì)上述各費(fèi)收入的劃分，應(yīng)從軟件產(chǎn)業(yè)發(fā)展趨勢(shì)著眼。目前軟件產(chǎn)業(yè)發(fā)展處于世界領(lǐng)先地位的印度、美國(guó)等國(guó)家，其軟件產(chǎn)品維護(hù)費(fèi)收入是軟件產(chǎn)品銷售收入中一項(xiàng)穩(wěn)定收入。他們認(rèn)為，向客戶提供的軟件產(chǎn)品是一種增值產(chǎn)品，也就是說(shuō)，軟件產(chǎn)品的銷售收入，并不完全是簡(jiǎn)單地銷售了軟件即完成了業(yè)務(wù)，更主要在于后續(xù)的銷售收入，這樣才有利于維護(hù)軟件產(chǎn)品正常使用，有利于開(kāi)發(fā)商和客戶得到更大的經(jīng)濟(jì)效益。

    因此，為了更有效地落實(shí)軟件產(chǎn)品優(yōu)惠政策，加速我國(guó)軟件產(chǎn)品的發(fā)展，對(duì)上述收入的劃分，應(yīng)從有利于軟件開(kāi)發(fā)生產(chǎn)和企業(yè)健康發(fā)展的角度出發(fā)，以便于其在經(jīng)營(yíng)中正確核算成本和計(jì)繳稅金，形成稅收優(yōu)惠促進(jìn)軟件企業(yè)發(fā)展，進(jìn)而帶動(dòng)產(chǎn)業(yè)升級(jí)、經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的良性循環(huán)。建議采用根據(jù)合同排除與非自產(chǎn)軟件有關(guān)的收入的辦法，來(lái)確定軟件產(chǎn)品銷售收入。

    （三）提高界定嵌入式軟件與其載體銷售收入的操作性

    鑒于嵌入式軟件與其載體往往采取合并定價(jià)的方法，而且該載體的銷售毛利率十分透明，絕大多數(shù)情況下達(dá)不到17．65％（3％÷17％），即使將含有嵌入式軟件的產(chǎn)品整體作為軟件產(chǎn)品，也不會(huì)影響國(guó)家的稅收收入。因此，建議采取以下順序來(lái)界定嵌入式軟件與其載體的銷售收入：

    1．根據(jù)有權(quán)部門(mén)對(duì)嵌入式軟件與其載體的整體定性確定，若嵌入式軟件與其載體被整體界定為軟件產(chǎn)品，則可享受軟件產(chǎn)品稅收優(yōu)惠。

    2．將載體的成本先按成本加利法計(jì)算載體的銷售收入（載體的毛利率建議確定為6％），然后用嵌入式軟件與其載體的總銷售收入扣除上述載體的銷售收入，作為享受稅收優(yōu)惠的嵌入式軟件產(chǎn)品的銷售收入。