非貨幣資產(chǎn)捐贈的會計處理

　　企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，出于某種目的，有時發(fā)生對外捐贈產(chǎn)品或貨幣的行為，如何進行會計處理呢？

　　無論何種捐贈，在會計合核算上都應該記入“營業(yè)外支出”科目。到計算所得款時，應將不符合稅法要求的捐贈剔除，無需做任何調(diào)帳處理。因為按會計原則計算的會計利潤與按稅法規(guī)定計算的應納稅所得額本身就存在著差異。

　　一、 對外捐贈非貨幣資產(chǎn)

　　根據(jù)規(guī)定，“企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工和外購的原材料、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和有價證券（商業(yè)企業(yè)包括外購商品）用于捐贈，應分解為按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項業(yè)務進行所得稅處理。企業(yè)對外捐贈，除符合稅收法律法規(guī)規(guī)定的公益救濟性捐贈外，一律不得在稅前扣除”。企業(yè)對外捐贈現(xiàn)金，要看接受捐贈的對象是誰，如前所述，企業(yè)捐贈現(xiàn)金的受贈者為通過中國境內(nèi)的非營利的社會團體、國家機關、教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈，直接列支于“營業(yè)外支出——捐贈支出”賬戶。由于納稅人超過部分則不得在稅前扣除。所以，這就存在年末計算調(diào)整問題?，F(xiàn)舉例說明如下。

　　1.甲公司開出現(xiàn)金支票一張，款項50000元。捐贈給希望工程。會計分錄為：

　　借：營業(yè)外支出——捐贈支出50000

　　　　貸：銀行存款 50000

　　2.年末，甲公司利潤總額為500000元。假設不存在其他時間性差異和永久性差異。

　?。?）調(diào)整應納稅所得額：

　　應納稅所得額＝500000＋50000＝550000（元）

　　（2）計算法定公益性、救濟性捐贈扣除額：

　　法定公益性、救濟性捐贈扣除額＝550000×3％＝16500（元）

　?。?）將調(diào)整后所得額減去法定公益性、救濟性捐贈扣除額，計算實際應納稅所得額：

　　應納稅所得額＝550000－16500＝533500（元）

　?。?）按33％計算交納所得稅：

　　應交所得稅＝533500×33％＝165053（元）

　　借：所得稅165053

　　　　貸：應交稅金——應交所得稅165053

　　按照稅法規(guī)定，納稅企業(yè)直接向受贈人（或非公益性單位）進行的捐贈，同樣列支于“營業(yè)外支出——捐贈支出”賬戶，但不予扣除。在期末計算所得稅時，直接將其計入應納稅所得額，一并計算交納所得稅。

　　二、企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)

　　按照《國家稅務總局關于執(zhí)行《企業(yè)會計制度》需要明確的有關所得稅問題的通知》（國稅發(fā)［2003］45號）第二條第（三）項的規(guī)定：“企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)的入賬價值確認捐贈收入，并計入當期應納稅所得，依法計算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)取得的捐贈收入金額較大，并入一個納稅年度繳稅確人困難的，經(jīng)主管稅務機關審核確認，可以在不超過5年的期限內(nèi)均勻計入各年度的應納稅所得?！?根據(jù)如上規(guī)定，其有關會計處理如下：

　　按接受捐贈資產(chǎn)確定的價值，借記“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”“原材料”等，貸記“資本公積——接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備”；而外商投資企業(yè)則貸記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”。

　　[例]某內(nèi)資企業(yè)2004年2月份接受一企業(yè)捐贈的設備一臺，根據(jù)捐贈設備的發(fā)票等有關單據(jù)確定其價值為100000元，估計折舊額為20000元。會計處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)——××設備　　　　　　　　　　100000

　　　　貸：累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　　20000

　　　　　　遞延稅款[（100000—20000）×33%]　　　　26400

　　　　　　資本公積——接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備　　　53600

　　若該企業(yè)3—12月份計提折舊5000元，分錄如下：

　　借：制造費用　　　　5000

　　　　貸：累計折舊　　　　5000

　　按照國稅發(fā)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（2000）84號規(guī)定：“接受捐贈的固定資產(chǎn)不得提取折舊”。因此，應調(diào)整應納稅所得額5000元，若所得稅稅率為33%，當年因此而產(chǎn)生的抵稅額是1650元（5000×33%），會計分錄為：

　　借：遞延稅款　　　　　　　　　　1650

　　　　貸：應交稅金——應交所得稅　　　　1650

　　若2005年9月份出售該設備，售價78000元（含稅），出售時累計折舊30000元，應交增值稅為1500元[78000÷（1 4%）×4%×50%]，不考慮清理過程中發(fā)生的費用。

　　借：累計折舊　　　　30000

　　　　固定資產(chǎn)清理　　70000

　　　　貸：固定資產(chǎn)　　　　100000

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　78000

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　76500

　　　　　　應交稅金――應交增值稅（銷項稅額）　　　　1500

　　借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　6500

　　　　貸：營業(yè)外收入——處理固定資產(chǎn)收益　　　　6500

　　借：遞延稅款　　　　　　　　　　26400

　　　　貸：應交稅金——應交所得稅　　　　26400

　　借：資本公積——接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備　　53600

　　　　貸：資本公積——其他資本公積轉(zhuǎn)入　　　　　　53600

　　如果出售價格為110000元，清理費用5000元，根據(jù)稅法規(guī)定若出售或清算價格高于接受捐贈時的實物價格，應以出售收入扣除清理費用后的余額計入應稅所得，發(fā)生上的清理費用不得重復扣除。在計算應交所得稅時會計處理如下：

　　借：遞延稅款　　　　　　　　　　　　　　　　　　26400

　　　　所得稅　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 8250

　　　　貸：應交稅金—應交所得稅（110000-5000）×33%　　34650

　　借：資本公積——接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備　　53600

　　　　貸：資本公積——其他資本公積轉(zhuǎn)入　　　　　　53600

　　由于企業(yè)接受捐贈的其他非貨幣性資產(chǎn)一般沒有到期清理轉(zhuǎn)讓現(xiàn)象，故其會計處理與接受捐贈固定資產(chǎn)前兩步處理相同。這里，不再贅述。