應(yīng)稅消費(fèi)品用于投資的涉稅會(huì)計(jì)處理
例1、鑫華公司是一家汽車生產(chǎn)企業(yè)，2003年1月1日，該公司將自己生產(chǎn)的T型小轎車2輛提供給佳信公司作為投資，同類型小轎車的當(dāng)月平均銷售價(jià)格為25 萬(wàn)元（不含增值稅），單位生產(chǎn)成本為20萬(wàn)元。鑫華公司適用的消費(fèi)稅稅率為8％，增值稅稅率為17％。
假設(shè)該公司采用成本法核算此項(xiàng)投資。
1、投資當(dāng)年的會(huì)計(jì)處理
視同銷售的收入＝25×2＝50（萬(wàn)元）
視同銷售的成本＝20×2＝40（萬(wàn)元）
增值稅銷項(xiàng)稅額＝50×17％＝85（萬(wàn)元）
應(yīng)納消費(fèi)稅稅額：50×8％＝4（萬(wàn)元）
應(yīng)計(jì)入投資成本的金額＝40＋85＋4＝52.5（萬(wàn)元）
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——佳信公司 52.5
貸：庫(kù)存商品——T型小轎車 40
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 8.5
——應(yīng)交消費(fèi)稅 4
2、鑫華公司的所得稅納稅處理
?。?）小轎車視同銷售的收入50萬(wàn)元及其成本40萬(wàn)元，分別在《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》中的“銷售（營(yíng)業(yè)）收入”和“銷售（營(yíng)業(yè)）成本”項(xiàng)目中填列。即，視同銷售的收入和成本的差額10萬(wàn)元作為永久性差異，在計(jì)算年度應(yīng)納稅所得額時(shí)在稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上作納稅調(diào)整增加處理。
例2、續(xù)例1，假設(shè)鑫華公司2003年度利潤(rùn)表中的利潤(rùn)總額為490萬(wàn)元，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，所得稅稅率為33％，采用應(yīng)付稅款法核算所得稅費(fèi)用。則該公司2003年度所得稅會(huì)計(jì)處理如下：
應(yīng)納稅所得額＝490＋（50－40）＝500（萬(wàn)元）
應(yīng)交所得稅＝500×33％＝165（萬(wàn)元）
借：所得稅 165
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 165
?。?）存在的問(wèn)題及解決辦法
應(yīng)稅消費(fèi)品成本40萬(wàn)元在計(jì)算2003年度的納稅所得額時(shí)已紹扣除，但是，在以后處置該筆長(zhǎng)期投資而計(jì)算的投資收益或損失時(shí)，原計(jì)入長(zhǎng)期投資成本的應(yīng)稅消費(fèi)品成本又會(huì)被重復(fù)計(jì)算，從而虛增或抵減了應(yīng)納稅所得額，對(duì)交納所得稅產(chǎn)生了影響。解決辦法是：對(duì)于產(chǎn)生的處置投資收益，按照小轎車成本占全部投資成本的比例計(jì)算出納稅調(diào)整減少額，在稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上減除；對(duì)于產(chǎn)生的處置投資損失，則按照小轎車成本占全部投資成本的比例計(jì)算出納稅調(diào)整增加額，在稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上作為加項(xiàng)處理。
例3、續(xù)前例，假設(shè)鑫華公司在2004年末向第三方轉(zhuǎn)讓了該筆投資，實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓收入55萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。2004年度利潤(rùn)表中的利潤(rùn)總額為500萬(wàn)元，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。則作會(huì)計(jì)處理如下：
借：銀行存款 55
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——佳信公司 52.5
投資收益 2.5
納稅調(diào)整減少額＝處置投資收益×（小轎車成本÷全部投資成本）＝2.5×（40÷52.5）≈1.90（萬(wàn)元）
應(yīng)納稅所得額=500－1.90＝498.1（萬(wàn)元）
應(yīng)交所得稅=498.1×33％≈164.37（萬(wàn)元）
借：所得稅 164.37
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 164.37
小結(jié)：如果不考慮應(yīng)稅消費(fèi)品成本重復(fù)計(jì)算的問(wèn)題，則無(wú)需進(jìn)行所得稅納稅調(diào)整，此時(shí)鑫華公司2004年應(yīng)交所得稅為500×33％：165（萬(wàn)元），多交所得稅0.63萬(wàn)元（＝165-164.37）。
例4、續(xù)例3，若轉(zhuǎn)讓收入為50萬(wàn)元，其他資料不變。則作會(huì)計(jì)處理如下：
借：銀行存款 50
投資收益 2.5
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——佳信公司 52.5
納稅調(diào)整增加額＝處置投資損失×（小轎車成本÷全部投資成本）
?。?.5×（40÷52.5）≈1.90（萬(wàn)元）
應(yīng)納稅所得額＝500＋1.90＝501.9（萬(wàn)元）
應(yīng)交所得稅＝501.9×33％≈165.63（萬(wàn)元）
借：所得稅 165.63
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 165.63
小結(jié)：如果不考慮應(yīng)稅消費(fèi)品成本重復(fù)計(jì)算的問(wèn)題，則無(wú)需進(jìn)行所得稅納稅調(diào)整，此時(shí)鑫華公司應(yīng)交所得稅為500×33％：165（萬(wàn)元），少交所得稅0.63萬(wàn)元（＝165.63－165）。
例5、l同例1，假設(shè)佳信公司2003年1月1日的所有者權(quán)益總額為120萬(wàn)元，鑫華公司對(duì)佳信公司的投資占佳信公司所有者權(quán)益總額的比例達(dá)到40％，采用權(quán)益法核算此項(xiàng)投資，其它資料不變。
1、投資當(dāng)年的會(huì)計(jì)處理
對(duì)于初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額，應(yīng)作為股權(quán)投資差額計(jì)入“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目的借方。
視同銷售的收入＝25×2＝50（萬(wàn)元）
視同銷售的成本＝20×2＝40（萬(wàn)元）
增值稅銷項(xiàng)稅額＝50×17％＝8.5（萬(wàn)元）
應(yīng)納消費(fèi)稅稅額＝50×8％＝4（萬(wàn)元）
初始投資成本的金額＝40＋8.5＋4＝52.5（萬(wàn)元）
股權(quán)投資差額＝52.5－120×40％＝4.5（萬(wàn)元）
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——佳信公司（投資成本） 48
——佳信公司（股權(quán)投資差額） 4.5
貸：庫(kù)存商品——T型小轎車 40
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 8.5
——應(yīng)交消費(fèi)稅 4
2、鑫華公司的所得稅納稅處理
?。?）小轎車視同銷售的收入50萬(wàn)元及其成本40萬(wàn)元，分別在《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》中的“銷售（營(yíng)業(yè)）收入”和“銷售（營(yíng)業(yè)）成本”項(xiàng)目中填列。即，視同銷售的收入和成本的差額10萬(wàn)元作為永久性差異，在計(jì)算年度應(yīng)納稅所得額時(shí)在稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上作納稅調(diào)整增加處理。
?。?）存在的問(wèn)題及解決辦法
應(yīng)稅消費(fèi)品成本40萬(wàn)元在計(jì)算2003年度的納稅所得額時(shí)已經(jīng)扣除，但是，由此產(chǎn)生的股權(quán)投資差額的攤銷額卻計(jì)入“投資收益”科目的借方，抵減了攤銷期間的應(yīng)納稅所得額，減少了向國(guó)家應(yīng)交納的所得稅。解決辦法是：根據(jù)每期攤銷的股權(quán)投資差額按照應(yīng)稅消費(fèi)品成本占初始投資成本的比例，計(jì)算出納稅調(diào)整增加額，在稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上加回。
例6、續(xù)例5，假設(shè)鑫華公司2003年度利潤(rùn)表中的利潤(rùn)總額為490萬(wàn)元，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，采用應(yīng)付稅款法核算所得稅費(fèi)用，股權(quán)投資差額按10年攤銷。則該公司2003年度所得稅會(huì)計(jì)處理如下：
股權(quán)投資差額年攤銷額＝45÷10＝0.45（萬(wàn)元）
納稅調(diào)整增加額＝股權(quán)投資差額攤銷額×（小轎車成本÷初始投資成本）
?。?.45×（40÷52.5）≈0.34（萬(wàn)元）
應(yīng)納稅所得額＝490＋（50－40）＋0.34＝500.34（萬(wàn)元）
應(yīng)交所得稅＝500.34×33％≈165.11（萬(wàn)元）
如果不考慮股權(quán)投資差額攤銷額這一調(diào)整因素，則鑫華公司2003年度所得稅會(huì)計(jì)處理如下：
應(yīng)納稅所得額＝490＋（50－40）＝500（萬(wàn)元）
應(yīng)交所得稅為＝500×33％＝165（萬(wàn)元）
通過(guò)以上計(jì)算可以發(fā)現(xiàn)，不考慮股權(quán)投資差額攤銷額這一調(diào)整因素，鑫華公司2003年度少交納所得稅0.63萬(wàn)元（165.63－165）。