進(jìn)出口企業(yè)避稅籌劃——出口商品增值稅的合理避稅籌劃
（六）出口商品增值稅的合理避稅籌劃
出口企業(yè)如何進(jìn)行出口貨物退（免）稅稅收籌劃并能達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，是稅收籌劃的難點(diǎn)和關(guān)鍵。根據(jù)多年的出口貨物退（免）稅工作實(shí)踐，現(xiàn)將出口貨物退（免）稅稅收籌劃的方法和思路作如下介紹：
一、調(diào)整出口貨物的經(jīng)營品種
（一）提高退稅率較高的貨物的經(jīng)營比重
作為外貿(mào)出口企業(yè)，收購征稅率相同但退稅率不同的貨物出口，退稅率高的貨物比退稅率低的貨物盈利大。所以，應(yīng)提高退稅率較高的貨物出口比重。這個(gè)道理很淺顯，但作為一個(gè)有固定客戶、有固定業(yè)務(wù)，熟知某一行業(yè)的外貿(mào)出口企業(yè)，隨意改變貨物的經(jīng)營品種并非是一件易事。因此，這種方法受到了一定限制。
（二）提高屬消費(fèi)稅征稅范圍內(nèi)的貨物的經(jīng)營比重
一般來說，作為外貿(mào)出口企業(yè)，提高屬消費(fèi)稅征稅范圍的貨物出口比重，其收益比非消費(fèi)稅征收范圍內(nèi)的貨物要大得多。收購屬消費(fèi)稅范圍內(nèi)的貨物出口，不光能得到增值稅退稅，而且能獲得消費(fèi)稅退稅，從而大幅度降低了出口成本。當(dāng)然如前所述，并非每一個(gè)外貿(mào)出口企業(yè)都可隨意提高這一比重。這種方法也受到一定限制。
二、改變經(jīng)營方式
（一）改變貨物經(jīng)營收購方式
一般地，外貿(mào)出口企業(yè)從小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物用于出口比從一般納稅人購進(jìn)貨物用于出口的盈利高。這是因?yàn)?，在?dāng)前出口貨物的退稅率小于征稅率的情況下，從小規(guī)模納稅人進(jìn)貨，征稅率為6％（農(nóng)產(chǎn)品、煤炭除？，退稅率也為6％，不會(huì)因征退稅率不同而產(chǎn)生的增值稅差額大于出口成本；而從一般納稅人進(jìn)貨，貨物退稅率低于征稅率，其產(chǎn)生的增值稅差額要計(jì)入出口成本中，兩相比較，前者進(jìn)貨方式下出口成本較低，盈利高。
（二）改變貿(mào)易方式
出口企業(yè)發(fā)生了國外料件加工復(fù)出口貨物業(yè)務(wù)，可采取三種貿(mào)易方式：一是國外料件正常報(bào)關(guān)進(jìn)口，繳納進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅或增值稅及關(guān)稅，加工復(fù)出口后再申請(qǐng)退還增值稅或消費(fèi)稅；二是進(jìn)料加工方式，加工貨物復(fù)出口后，可申請(qǐng)辦理加工及生產(chǎn)環(huán)節(jié)已繳納增值稅的出口退稅；三是來料加工方式，免征加工費(fèi)的增值稅，對(duì)其耗用的國產(chǎn)輔料也不辦理出口退稅。毫無疑問，從稅收籌劃上講，第一種方式應(yīng)舍棄。至于第二種、第三種方式，個(gè)體選擇何種方式最為合適，還必須進(jìn)一步作以下分析：
1.作為外貿(mào)出口企業(yè)，在加工復(fù)出口貨物耗用的國產(chǎn)料件少的情況下，應(yīng)選擇來料加工，雖可辦理增值稅退稅，因退稅率低于征稅率，其增值稅差額要計(jì)入出口貨物成本，因此，在這種情況下，來料加工方式業(yè)務(wù)成本較大；反之當(dāng)料理件加工使用的國產(chǎn)料件較多時(shí)，因進(jìn)料加工貿(mào)易方式下可辦理出口退稅，雖然仍存在因退稅率低于征稅率而增加了出口貨物成本，但與來料貿(mào)易方式下相比，當(dāng)耗用的國產(chǎn)料件數(shù)額增加到一定程度時(shí)，前者業(yè)務(wù)成本會(huì)等于甚至小于后者的業(yè)務(wù)成本。因?yàn)?，在來料加工方式下，耗用的國產(chǎn)料件超多，因其不能辦理退稅，會(huì)存在出口成本隨著國產(chǎn)料件數(shù)量的增加而增大的現(xiàn)象。
另外，作為對(duì)外貿(mào)易出口企業(yè)，在進(jìn)料加工貿(mào)易方式下，又可因料件進(jìn)口后是委托加工還是作價(jià)加工兩種情況的不同，會(huì)出現(xiàn)不同的結(jié)果。一般地，在進(jìn)料加工貿(mào)易方式下，選擇委托加工比作價(jià)加工好。
[案例1]
九江新河外貿(mào)公司2002年7月開展進(jìn)料加工業(yè)務(wù)，免稅進(jìn)口料件已經(jīng)海關(guān)和稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管，如果海關(guān)核定的進(jìn)口料件免稅組成計(jì)稅價(jià)為200萬元，外貿(mào)企業(yè)以委托加工方式委托其他企業(yè)加工，加工費(fèi)為100萬元，貨物出口后可辦理出口退稅則為9萬元（征稅率為17％，退稅率為9％）；如果該企業(yè)將免稅進(jìn)口的料件作價(jià)銷售給其加工企業(yè)加工，然后再購回成品出口，假設(shè)該外貿(mào)企業(yè)以200萬元作價(jià)銷售給生產(chǎn)企業(yè)加工，以300萬元（貨物增值仍為200萬元）購回出口，則可辦理出口退稅－7萬元（300×9％－200×17＝－7萬元），即不但不退稅還應(yīng)補(bǔ)交7萬元的增值稅。造成這一現(xiàn)象的根本原因是退稅率低于征稅率。
2.作為生產(chǎn)企業(yè)，若開展國外料件加工復(fù)出口業(yè)務(wù)，如上分析，在出口貨物耗用的國產(chǎn)料件少情況下，應(yīng)選擇來料加工方式；反之，則應(yīng)選擇進(jìn)料加工貿(mào)易方式。
另外，在進(jìn)料加工貿(mào)易方式下，實(shí)行免抵退稅收管理辦法比實(shí)行先征后退管理辦法，其加工業(yè)務(wù)成本要低得多。實(shí)際上，按公式計(jì)算，現(xiàn)兩種管理辦法下出口貨物的增值稅負(fù)是相同的，但是，因先征后退管理辦法出口貨物退稅的程序是先對(duì)其征稅，然后再退稅，無疑會(huì)占用生產(chǎn)企業(yè)流動(dòng)資金，增加資金成本；而免抵退管理辦法下，不僅不存在這個(gè)問題，而且因出口貨物應(yīng)退稅額抵減了當(dāng)期內(nèi)銷貨物的應(yīng)納增值稅稅額，而減少了企業(yè)增值稅金的占?jí)?，進(jìn)而大大降低了資金成本。
上面分析了不同貿(mào)易方式或者不同計(jì)稅方法對(duì)企業(yè)成本的影響。從統(tǒng)籌兼顧原則考慮，出口企業(yè)是采用來料加工方式還是進(jìn)料加工貿(mào)易方式，還有一個(gè)貨物所有權(quán)和貨物定價(jià)權(quán)問題。來料加工方式下，料件的所有權(quán)和成品的所有權(quán)屬外商所有，承接來料加工的企業(yè)只收取加工費(fèi)即通常所稱的“工繳費(fèi)”，出口企業(yè)也沒有成品的定價(jià)權(quán)利；但進(jìn)料加工下，料件和加工成品的所有權(quán)及定價(jià)都屬于承接進(jìn)料加工的出口企業(yè)，因此，也可通過提高貨物售價(jià)來增大出口盈利，這也是企業(yè)貿(mào)易籌劃的一個(gè)方面。
因此，在對(duì)出口貨物進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，不能不考慮這個(gè)問題。
（三）改變貨物出口方式
現(xiàn)行出口貨物退（免）稅政策規(guī)定，沒有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)生產(chǎn)企業(yè)委托（只能委托）出口自產(chǎn)貨物，可辦理增值稅出口退稅，實(shí)行免抵退或后退管理辦法；但屬消費(fèi)稅征稅出口退稅，實(shí)行免抵退或先征后退管理辦法。屬消費(fèi)稅征稅范圍內(nèi)的貨物免征消費(fèi)稅。
有出口經(jīng)營權(quán)的生產(chǎn)企業(yè)和外貿(mào)企業(yè)，既可自營出口貨物也可委托出口貨物，兩種方式下，都可辦理也都由自己辦理出口貨物的增值稅退稅（不能退稅除外）；同時(shí)，也可采取賣斷貨物方式或?qū)⒇浳镌僬{(diào)撥銷售給其他外貿(mào)企業(yè)出口的方式，貨物出口也可辦理出口退稅。
1.作為外貿(mào)企業(yè)，采購的貨物是自己出口還是委托他人出口抑或是再調(diào)撥銷售給他人出口，需作如下進(jìn)一步分析：
當(dāng)出口貨物受出口配額或出口許可證限制時(shí)，外貿(mào)企業(yè)可將收購的貨物委托他人出口或再調(diào)撥給其他外貿(mào)企業(yè)出口，前者仍由自己辦理退稅，后者由接受調(diào)撥貨物的外貿(mào)企業(yè)辦理退稅；而且在這兩種方式下，雙方都可自己結(jié)匯且誰辦理結(jié)匯都不影響退稅。當(dāng)外貿(mào)出口企業(yè)所在地出口退稅額不足或某些人為原因影響正常出口退稅時(shí)，外貿(mào)出口企業(yè)可將收購的貨物以調(diào)撥的方式銷售給其他外貿(mào)企業(yè)，由另一個(gè)外貿(mào)企業(yè)出口和辦理出口退稅。
2.作為生產(chǎn)企業(yè)，是自營出口還是委托出口自產(chǎn)貨物，或?qū)⒆援a(chǎn)貨物銷售給外貿(mào)企業(yè)出口，需視具體情況進(jìn)行分析。
以個(gè)例分析，僅從某個(gè)角度出發(fā)，并沒有考慮成本、費(fèi)用等問題，因此在作稅收籌劃時(shí)，同樣要符合統(tǒng)籌兼顧原則，根據(jù)具體情況并經(jīng)過仔細(xì)計(jì)算后可選擇。
三、改變退稅管理方法
作為生產(chǎn)企業(yè)，其出口的自產(chǎn)貨物，除規(guī)定執(zhí)行免抵退稅收管理辦法的外，還有一種先征收后退管理辦法，在1999年以前，還有一種出口免稅管理辦法。一般情況下，作為生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)和出口貨物，在進(jìn)料加工貿(mào)易方式下，從稅收籌劃角度分析，應(yīng)首選免稅管理辦法；這對(duì)“兩頭在外”（耗用的免稅進(jìn)口料件多、貨物出口的比例大）企業(yè)尤為重要。這主要是由退稅低于行政區(qū)稅率造成的。在退稅接近或等于征稅率情況下，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)首選免抵退稅收管理辦法，其次為先征后退管理辦法，最后才是免稅管理辦法。
四、調(diào)整內(nèi)外銷比例和貨物國產(chǎn)化率
生產(chǎn)企業(yè)是采取免抵退管理辦法還是先征后退管理辦法，其貨物的增值稅負(fù)是相同在其中一種管理辦法下，改變貨物的內(nèi)外銷比例兼之在進(jìn)料加工貿(mào)易方式下改變料件的進(jìn)口和國產(chǎn)比例（即出口貨物國產(chǎn)化率）對(duì)生產(chǎn)企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅額（應(yīng)納稅額為負(fù)數(shù)時(shí)即為退稅額）和計(jì)入成本中的增值額都將產(chǎn)生不同的影響。因此，生產(chǎn)企業(yè)可根據(jù)材料采購、生產(chǎn)、貨物銷售（出口和內(nèi)銷）等具體情況，合理調(diào)整內(nèi)外銷比例和貨物的國產(chǎn)化率，將有助于生產(chǎn)企業(yè)減輕增值稅負(fù)或節(jié)省出口貨物成本。
五、突破自產(chǎn)貨物的限制
現(xiàn)行政策規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)自營出口或委托出口的自產(chǎn)貨物才能辦理出口退稅；生產(chǎn)企業(yè)銷售給外貿(mào)出口企業(yè)由于出口的貨物，只有是自產(chǎn)貨物才能開具增值稅專用稅票和辦理出退稅（外貿(mào)企業(yè)之間的調(diào)撥貨物除外）。事實(shí)上，作為生產(chǎn)企業(yè)，可能會(huì)受經(jīng)營規(guī)模、資金等限制，自產(chǎn)能力有限或自產(chǎn)的貨物數(shù)量達(dá)不到貨物交易數(shù)量的要求。
在這種情況下，生產(chǎn)企業(yè)除自己生產(chǎn)的貨物外，還可采用自購料件然后委托其他生產(chǎn)企業(yè)加工收回成品的辦法，滿足交易對(duì)貨物數(shù)量的要求。因?yàn)?，現(xiàn)行政策規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)外購材料委托他人加工又收回的貨物視同自產(chǎn)貨物。這樣，就避開了出口退稅必須是自產(chǎn)貨物的限制。
六、避開出口貨物退（免）稅“稅收陷阱”
出口企業(yè)應(yīng)了解稅收政策尤其是出口貨物退（免）稅政策，盡力避開因?qū)φ叩恼`解、不了解而產(chǎn)生的“稅收陷阱”。對(duì)出口企業(yè)來說，下列幾個(gè)方面容易形成"稅收陷阱"：
（一）因?qū)φ卟涣私獬隹诹藝乙?guī)定不予退（免）稅的貨物（了解此方面的政策并愿意出口的除外）。此后果一是不能辦理出口退（免）稅；二是可能就出口銷售繳納稅收。
（二）對(duì)階段性退（免）稅貨物的稅政策不了解或了解不詳，出口后不能辦理退（免）
稅或因不了解政策對(duì)辦理出口退（免）稅的貨物失去了出口機(jī)會(huì)。
（三）出口國家規(guī)定不予退稅的貨物，按照出口貨物銷售額征收增值稅。因此，出口企業(yè)若對(duì)此政策了解不詳，將出口國家規(guī)定不予退稅的貨物誤解為該貨物出口后可享受免稅待遇，而被稅收機(jī)關(guān)補(bǔ)證了增值稅或罰款和滯納金。
（四）生產(chǎn)企業(yè)出口貨物銷售實(shí)現(xiàn)后，其出口的貨物未按規(guī)定的期限提供法定的退（免）稅務(wù)憑證的，應(yīng)就其出口收入向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。因出口企業(yè)對(duì)此規(guī)定不了解或誤解，除不按規(guī)定的期限申報(bào)退（免）稅外，還可能因提供的退（免）稅，結(jié)果被補(bǔ)征了稅款或罰款、滯納金。
（五）應(yīng)享受免稅的業(yè)務(wù)不按規(guī)定及時(shí)申報(bào)辦理有關(guān)免稅手續(xù)而喪失了免稅待遇。
這一情況經(jīng)常發(fā)生。結(jié)果是除了不能享受免稅待遇外，還可能被補(bǔ)交稅款或罰款、滯納金。
（六）從事來料加工復(fù)出口業(yè)務(wù)的出口企業(yè)和出口國家計(jì)劃內(nèi)卷煙的出口企業(yè)，在貨物報(bào)關(guān)離境后，不按規(guī)定進(jìn)行核銷而因此被補(bǔ)征了稅款或罰款、滯納金。
（七）因嫌辦理出口退稅麻煩等多種原因，出口貨物不要或不辦理出口退稅，因此，采購貨物時(shí)，不向供貨方索取合法的進(jìn)貨憑證而被補(bǔ)征了稅款或罰款、滯納金。
（八）對(duì)屬于原高稅率貨物，非指定出口企業(yè)不能辦理出口貨物的出口退稅，外貿(mào)口企業(yè)應(yīng)對(duì)此規(guī)定有所了解，避免踏足此“稅收陷阱”。
（九）生產(chǎn)企業(yè)達(dá)到一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)后，不積極申請(qǐng)認(rèn)定一般納稅人資格，因出口的貨物銷售額達(dá)到了一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)就出口貨物按免抵退或先征后退管理辦法實(shí)行出口貨物退（免）稅，但自認(rèn)為是小規(guī)模納稅人應(yīng)享受出口免稅而被補(bǔ)征了稅款或罰款、滯納金。
七、避免不必要的損失
毫無疑問，增大損失會(huì)降低企業(yè)盈利。但在實(shí)際經(jīng)營中，除一些費(fèi)用不得不支付外，出口企業(yè)應(yīng)力爭(zhēng)避免以下情況可能帶來的涉稅損失：
（一）不按規(guī)定辦理出口貨物退（免）稅登記或每年一次的退稅登記驗(yàn)證（年審）。后果一是被罰款；二是在辦理登記或驗(yàn)證之間出口的貨物不能辦理出口貨物退（免）稅。
（二）不按規(guī)定的期限申報(bào)辦理出口貨物的免稅或退稅手續(xù)。后果是不能享受免稅或退稅，甚至可能被補(bǔ)征稅款或罰款、滯納金。
（三）不按規(guī)定進(jìn)行免稅核銷、退（免）稅清算和檢查等而被補(bǔ)征了稅款或罰款、滯納金。
（四）不按規(guī)定開設(shè)、使用、保管賬簿和記賬憑證而被罰款。
（五）受出口許可證或出口配額的限制，購進(jìn)的貨物不能出口而遭受損失。在此情況下，出口企業(yè)可將購進(jìn)的貨物以委托出口方式或?qū)⑵湓黉N售給其他不受限制的出口企業(yè)出口，出口后仍可辦理出口退稅。
（六）生產(chǎn)企業(yè)或外貿(mào)企業(yè)應(yīng)力爭(zhēng)降低出口經(jīng)營中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)所帶來的損失。需從增值稅角度看，供貨方銷售貨物，價(jià)款應(yīng)由兩部分構(gòu)成：貨款及增值稅專用發(fā)票上載明的增值稅額。在交易中，作為供貨方，應(yīng)避免因暫不收取增值稅款而待購貨方將貨物出口并辦理了出口退稅后才收齊價(jià)款所帶來的風(fēng)險(xiǎn)損失；作為購貨方也就化解因付款不足而帶來的風(fēng)險(xiǎn)。供貨方和購貨方要化解上述交易中產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)，可采取下列有效方法：
1.交易前，互相了解對(duì)方的商譽(yù)、信譽(yù)和經(jīng)營等情況；
2.簽訂合同應(yīng)明確具體，避免含糊不清給雙方交易埋下糾紛隱患；
3.作為供貨方，可不開具增值稅票或只給購貨方提供增值稅發(fā)票但將已開具的專用稅票作抵押，待購貨方將貨物報(bào)關(guān)出口和結(jié)匯并支付了供貨方認(rèn)為理想的貨款后才開具專用稅票，或?qū)⒁验_具的專用稅票給購貨方用于辦理出口退稅；作為購貨方，部分支付貨款或不支付貨款給委托方，待將貨物出口后并收到已核銷外匯或辦理了出口退稅后才補(bǔ)足貨款或支付貨款，這樣可避免因貨物質(zhì)量發(fā)生了退貨（關(guān)）或因票證不規(guī)范、不真實(shí)等原因不能辦理出口退稅所帶來的風(fēng)險(xiǎn)和涉稅損失。
4.作為購銷雙方，在國內(nèi)交易中，為避免雙方上述信任危機(jī)也可尋找雙方共同認(rèn)定的第三者提供擔(dān)?；蛘呦蚴芾泶朔N風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)的保險(xiǎn)公司投保，以解除交易風(fēng)險(xiǎn)或信任危機(jī)帶來的交易障礙。
八、避免不必要的法律訴訟
市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)就是法治經(jīng)濟(jì)。出口企業(yè)遇到糾紛應(yīng)當(dāng)通過法律途徑來解決。但不是說，任何矛盾和糾紛都必須通過法律途徑來解決。對(duì)不必要的糾紛應(yīng)避免"打官司"，尤其不要因稅收問題與稅務(wù)機(jī)關(guān)"打官司".在這里，我們并不是反對(duì)出口企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)或交易的另一方"打官司"，而是認(rèn)為：
1.因出口貨物退（免）稅同稅務(wù)機(jī)關(guān)“打官司”，一般稅務(wù)機(jī)關(guān)占主動(dòng)地位。因?yàn)?，在?dāng)前稅收法律法規(guī)不明確或有分歧的情況下，作為納稅人的企業(yè)在同通曉甚至制定稅法的稅務(wù)機(jī)關(guān)打官司，失敗的往往是企業(yè)，即使勝訴，損失較大的也都是企業(yè)。在稅收政策尤其是出口退稅政策不斷變動(dòng)的今天，在涉及到的出口退稅法律訴訟中，以企業(yè)失敗居多，近幾年的出口退稅實(shí)踐已證明了這一點(diǎn)。
2.在出口交易中，國人交易及出口交易雙方、尤其是前者因出口退稅問題引起的訴訟，抑或是因退稅憑證不真實(shí)、不規(guī)范或貨物未完稅而不能辦理出口退稅引起訴訟。這類訴訟，勝負(fù)雖有定論，但結(jié)案后因種種原因而難以執(zhí)行，因此大多是兩敗俱傷。
出口企業(yè)如何進(jìn)行出口貨物退（免）稅稅收籌劃并能達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，是稅收籌劃的難點(diǎn)和關(guān)鍵。根據(jù)多年的出口貨物退（免）稅工作實(shí)踐，現(xiàn)將出口貨物退（免）稅稅收籌劃的方法和思路作如下介紹：
一、調(diào)整出口貨物的經(jīng)營品種
（一）提高退稅率較高的貨物的經(jīng)營比重
作為外貿(mào)出口企業(yè)，收購征稅率相同但退稅率不同的貨物出口，退稅率高的貨物比退稅率低的貨物盈利大。所以，應(yīng)提高退稅率較高的貨物出口比重。這個(gè)道理很淺顯，但作為一個(gè)有固定客戶、有固定業(yè)務(wù)，熟知某一行業(yè)的外貿(mào)出口企業(yè)，隨意改變貨物的經(jīng)營品種并非是一件易事。因此，這種方法受到了一定限制。
（二）提高屬消費(fèi)稅征稅范圍內(nèi)的貨物的經(jīng)營比重
一般來說，作為外貿(mào)出口企業(yè)，提高屬消費(fèi)稅征稅范圍的貨物出口比重，其收益比非消費(fèi)稅征收范圍內(nèi)的貨物要大得多。收購屬消費(fèi)稅范圍內(nèi)的貨物出口，不光能得到增值稅退稅，而且能獲得消費(fèi)稅退稅，從而大幅度降低了出口成本。當(dāng)然如前所述，并非每一個(gè)外貿(mào)出口企業(yè)都可隨意提高這一比重。這種方法也受到一定限制。
二、改變經(jīng)營方式
（一）改變貨物經(jīng)營收購方式
一般地，外貿(mào)出口企業(yè)從小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物用于出口比從一般納稅人購進(jìn)貨物用于出口的盈利高。這是因?yàn)?，在?dāng)前出口貨物的退稅率小于征稅率的情況下，從小規(guī)模納稅人進(jìn)貨，征稅率為6％（農(nóng)產(chǎn)品、煤炭除？，退稅率也為6％，不會(huì)因征退稅率不同而產(chǎn)生的增值稅差額大于出口成本；而從一般納稅人進(jìn)貨，貨物退稅率低于征稅率，其產(chǎn)生的增值稅差額要計(jì)入出口成本中，兩相比較，前者進(jìn)貨方式下出口成本較低，盈利高。
（二）改變貿(mào)易方式
出口企業(yè)發(fā)生了國外料件加工復(fù)出口貨物業(yè)務(wù)，可采取三種貿(mào)易方式：一是國外料件正常報(bào)關(guān)進(jìn)口，繳納進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅或增值稅及關(guān)稅，加工復(fù)出口后再申請(qǐng)退還增值稅或消費(fèi)稅；二是進(jìn)料加工方式，加工貨物復(fù)出口后，可申請(qǐng)辦理加工及生產(chǎn)環(huán)節(jié)已繳納增值稅的出口退稅；三是來料加工方式，免征加工費(fèi)的增值稅，對(duì)其耗用的國產(chǎn)輔料也不辦理出口退稅。毫無疑問，從稅收籌劃上講，第一種方式應(yīng)舍棄。至于第二種、第三種方式，個(gè)體選擇何種方式最為合適，還必須進(jìn)一步作以下分析：
1.作為外貿(mào)出口企業(yè)，在加工復(fù)出口貨物耗用的國產(chǎn)料件少的情況下，應(yīng)選擇來料加工，雖可辦理增值稅退稅，因退稅率低于征稅率，其增值稅差額要計(jì)入出口貨物成本，因此，在這種情況下，來料加工方式業(yè)務(wù)成本較大；反之當(dāng)料理件加工使用的國產(chǎn)料件較多時(shí)，因進(jìn)料加工貿(mào)易方式下可辦理出口退稅，雖然仍存在因退稅率低于征稅率而增加了出口貨物成本，但與來料貿(mào)易方式下相比，當(dāng)耗用的國產(chǎn)料件數(shù)額增加到一定程度時(shí)，前者業(yè)務(wù)成本會(huì)等于甚至小于后者的業(yè)務(wù)成本。因?yàn)?，在來料加工方式下，耗用的國產(chǎn)料件超多，因其不能辦理退稅，會(huì)存在出口成本隨著國產(chǎn)料件數(shù)量的增加而增大的現(xiàn)象。
另外，作為對(duì)外貿(mào)易出口企業(yè)，在進(jìn)料加工貿(mào)易方式下，又可因料件進(jìn)口后是委托加工還是作價(jià)加工兩種情況的不同，會(huì)出現(xiàn)不同的結(jié)果。一般地，在進(jìn)料加工貿(mào)易方式下，選擇委托加工比作價(jià)加工好。
[案例1]
九江新河外貿(mào)公司2002年7月開展進(jìn)料加工業(yè)務(wù)，免稅進(jìn)口料件已經(jīng)海關(guān)和稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管，如果海關(guān)核定的進(jìn)口料件免稅組成計(jì)稅價(jià)為200萬元，外貿(mào)企業(yè)以委托加工方式委托其他企業(yè)加工，加工費(fèi)為100萬元，貨物出口后可辦理出口退稅則為9萬元（征稅率為17％，退稅率為9％）；如果該企業(yè)將免稅進(jìn)口的料件作價(jià)銷售給其加工企業(yè)加工，然后再購回成品出口，假設(shè)該外貿(mào)企業(yè)以200萬元作價(jià)銷售給生產(chǎn)企業(yè)加工，以300萬元（貨物增值仍為200萬元）購回出口，則可辦理出口退稅－7萬元（300×9％－200×17＝－7萬元），即不但不退稅還應(yīng)補(bǔ)交7萬元的增值稅。造成這一現(xiàn)象的根本原因是退稅率低于征稅率。
2.作為生產(chǎn)企業(yè)，若開展國外料件加工復(fù)出口業(yè)務(wù)，如上分析，在出口貨物耗用的國產(chǎn)料件少情況下，應(yīng)選擇來料加工方式；反之，則應(yīng)選擇進(jìn)料加工貿(mào)易方式。
另外，在進(jìn)料加工貿(mào)易方式下，實(shí)行免抵退稅收管理辦法比實(shí)行先征后退管理辦法，其加工業(yè)務(wù)成本要低得多。實(shí)際上，按公式計(jì)算，現(xiàn)兩種管理辦法下出口貨物的增值稅負(fù)是相同的，但是，因先征后退管理辦法出口貨物退稅的程序是先對(duì)其征稅，然后再退稅，無疑會(huì)占用生產(chǎn)企業(yè)流動(dòng)資金，增加資金成本；而免抵退管理辦法下，不僅不存在這個(gè)問題，而且因出口貨物應(yīng)退稅額抵減了當(dāng)期內(nèi)銷貨物的應(yīng)納增值稅稅額，而減少了企業(yè)增值稅金的占?jí)?，進(jìn)而大大降低了資金成本。
上面分析了不同貿(mào)易方式或者不同計(jì)稅方法對(duì)企業(yè)成本的影響。從統(tǒng)籌兼顧原則考慮，出口企業(yè)是采用來料加工方式還是進(jìn)料加工貿(mào)易方式，還有一個(gè)貨物所有權(quán)和貨物定價(jià)權(quán)問題。來料加工方式下，料件的所有權(quán)和成品的所有權(quán)屬外商所有，承接來料加工的企業(yè)只收取加工費(fèi)即通常所稱的“工繳費(fèi)”，出口企業(yè)也沒有成品的定價(jià)權(quán)利；但進(jìn)料加工下，料件和加工成品的所有權(quán)及定價(jià)都屬于承接進(jìn)料加工的出口企業(yè)，因此，也可通過提高貨物售價(jià)來增大出口盈利，這也是企業(yè)貿(mào)易籌劃的一個(gè)方面。
因此，在對(duì)出口貨物進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，不能不考慮這個(gè)問題。
（三）改變貨物出口方式
現(xiàn)行出口貨物退（免）稅政策規(guī)定，沒有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)生產(chǎn)企業(yè)委托（只能委托）出口自產(chǎn)貨物，可辦理增值稅出口退稅，實(shí)行免抵退或后退管理辦法；但屬消費(fèi)稅征稅出口退稅，實(shí)行免抵退或先征后退管理辦法。屬消費(fèi)稅征稅范圍內(nèi)的貨物免征消費(fèi)稅。
有出口經(jīng)營權(quán)的生產(chǎn)企業(yè)和外貿(mào)企業(yè)，既可自營出口貨物也可委托出口貨物，兩種方式下，都可辦理也都由自己辦理出口貨物的增值稅退稅（不能退稅除外）；同時(shí)，也可采取賣斷貨物方式或?qū)⒇浳镌僬{(diào)撥銷售給其他外貿(mào)企業(yè)出口的方式，貨物出口也可辦理出口退稅。
1.作為外貿(mào)企業(yè)，采購的貨物是自己出口還是委托他人出口抑或是再調(diào)撥銷售給他人出口，需作如下進(jìn)一步分析：
當(dāng)出口貨物受出口配額或出口許可證限制時(shí)，外貿(mào)企業(yè)可將收購的貨物委托他人出口或再調(diào)撥給其他外貿(mào)企業(yè)出口，前者仍由自己辦理退稅，后者由接受調(diào)撥貨物的外貿(mào)企業(yè)辦理退稅；而且在這兩種方式下，雙方都可自己結(jié)匯且誰辦理結(jié)匯都不影響退稅。當(dāng)外貿(mào)出口企業(yè)所在地出口退稅額不足或某些人為原因影響正常出口退稅時(shí)，外貿(mào)出口企業(yè)可將收購的貨物以調(diào)撥的方式銷售給其他外貿(mào)企業(yè)，由另一個(gè)外貿(mào)企業(yè)出口和辦理出口退稅。
2.作為生產(chǎn)企業(yè)，是自營出口還是委托出口自產(chǎn)貨物，或?qū)⒆援a(chǎn)貨物銷售給外貿(mào)企業(yè)出口，需視具體情況進(jìn)行分析。
以個(gè)例分析，僅從某個(gè)角度出發(fā)，并沒有考慮成本、費(fèi)用等問題，因此在作稅收籌劃時(shí)，同樣要符合統(tǒng)籌兼顧原則，根據(jù)具體情況并經(jīng)過仔細(xì)計(jì)算后可選擇。
三、改變退稅管理方法
作為生產(chǎn)企業(yè)，其出口的自產(chǎn)貨物，除規(guī)定執(zhí)行免抵退稅收管理辦法的外，還有一種先征收后退管理辦法，在1999年以前，還有一種出口免稅管理辦法。一般情況下，作為生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)和出口貨物，在進(jìn)料加工貿(mào)易方式下，從稅收籌劃角度分析，應(yīng)首選免稅管理辦法；這對(duì)“兩頭在外”（耗用的免稅進(jìn)口料件多、貨物出口的比例大）企業(yè)尤為重要。這主要是由退稅低于行政區(qū)稅率造成的。在退稅接近或等于征稅率情況下，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)首選免抵退稅收管理辦法，其次為先征后退管理辦法，最后才是免稅管理辦法。
四、調(diào)整內(nèi)外銷比例和貨物國產(chǎn)化率
生產(chǎn)企業(yè)是采取免抵退管理辦法還是先征后退管理辦法，其貨物的增值稅負(fù)是相同在其中一種管理辦法下，改變貨物的內(nèi)外銷比例兼之在進(jìn)料加工貿(mào)易方式下改變料件的進(jìn)口和國產(chǎn)比例（即出口貨物國產(chǎn)化率）對(duì)生產(chǎn)企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅額（應(yīng)納稅額為負(fù)數(shù)時(shí)即為退稅額）和計(jì)入成本中的增值額都將產(chǎn)生不同的影響。因此，生產(chǎn)企業(yè)可根據(jù)材料采購、生產(chǎn)、貨物銷售（出口和內(nèi)銷）等具體情況，合理調(diào)整內(nèi)外銷比例和貨物的國產(chǎn)化率，將有助于生產(chǎn)企業(yè)減輕增值稅負(fù)或節(jié)省出口貨物成本。
五、突破自產(chǎn)貨物的限制
現(xiàn)行政策規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)自營出口或委托出口的自產(chǎn)貨物才能辦理出口退稅；生產(chǎn)企業(yè)銷售給外貿(mào)出口企業(yè)由于出口的貨物，只有是自產(chǎn)貨物才能開具增值稅專用稅票和辦理出退稅（外貿(mào)企業(yè)之間的調(diào)撥貨物除外）。事實(shí)上，作為生產(chǎn)企業(yè)，可能會(huì)受經(jīng)營規(guī)模、資金等限制，自產(chǎn)能力有限或自產(chǎn)的貨物數(shù)量達(dá)不到貨物交易數(shù)量的要求。
在這種情況下，生產(chǎn)企業(yè)除自己生產(chǎn)的貨物外，還可采用自購料件然后委托其他生產(chǎn)企業(yè)加工收回成品的辦法，滿足交易對(duì)貨物數(shù)量的要求。因?yàn)?，現(xiàn)行政策規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)外購材料委托他人加工又收回的貨物視同自產(chǎn)貨物。這樣，就避開了出口退稅必須是自產(chǎn)貨物的限制。
六、避開出口貨物退（免）稅“稅收陷阱”
出口企業(yè)應(yīng)了解稅收政策尤其是出口貨物退（免）稅政策，盡力避開因?qū)φ叩恼`解、不了解而產(chǎn)生的“稅收陷阱”。對(duì)出口企業(yè)來說，下列幾個(gè)方面容易形成"稅收陷阱"：
（一）因?qū)φ卟涣私獬隹诹藝乙?guī)定不予退（免）稅的貨物（了解此方面的政策并愿意出口的除外）。此后果一是不能辦理出口退（免）稅；二是可能就出口銷售繳納稅收。
（二）對(duì)階段性退（免）稅貨物的稅政策不了解或了解不詳，出口后不能辦理退（免）
稅或因不了解政策對(duì)辦理出口退（免）稅的貨物失去了出口機(jī)會(huì)。
（三）出口國家規(guī)定不予退稅的貨物，按照出口貨物銷售額征收增值稅。因此，出口企業(yè)若對(duì)此政策了解不詳，將出口國家規(guī)定不予退稅的貨物誤解為該貨物出口后可享受免稅待遇，而被稅收機(jī)關(guān)補(bǔ)證了增值稅或罰款和滯納金。
（四）生產(chǎn)企業(yè)出口貨物銷售實(shí)現(xiàn)后，其出口的貨物未按規(guī)定的期限提供法定的退（免）稅務(wù)憑證的，應(yīng)就其出口收入向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。因出口企業(yè)對(duì)此規(guī)定不了解或誤解，除不按規(guī)定的期限申報(bào)退（免）稅外，還可能因提供的退（免）稅，結(jié)果被補(bǔ)征了稅款或罰款、滯納金。
（五）應(yīng)享受免稅的業(yè)務(wù)不按規(guī)定及時(shí)申報(bào)辦理有關(guān)免稅手續(xù)而喪失了免稅待遇。
這一情況經(jīng)常發(fā)生。結(jié)果是除了不能享受免稅待遇外，還可能被補(bǔ)交稅款或罰款、滯納金。
（六）從事來料加工復(fù)出口業(yè)務(wù)的出口企業(yè)和出口國家計(jì)劃內(nèi)卷煙的出口企業(yè)，在貨物報(bào)關(guān)離境后，不按規(guī)定進(jìn)行核銷而因此被補(bǔ)征了稅款或罰款、滯納金。
（七）因嫌辦理出口退稅麻煩等多種原因，出口貨物不要或不辦理出口退稅，因此，采購貨物時(shí)，不向供貨方索取合法的進(jìn)貨憑證而被補(bǔ)征了稅款或罰款、滯納金。
（八）對(duì)屬于原高稅率貨物，非指定出口企業(yè)不能辦理出口貨物的出口退稅，外貿(mào)口企業(yè)應(yīng)對(duì)此規(guī)定有所了解，避免踏足此“稅收陷阱”。
（九）生產(chǎn)企業(yè)達(dá)到一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)后，不積極申請(qǐng)認(rèn)定一般納稅人資格，因出口的貨物銷售額達(dá)到了一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)就出口貨物按免抵退或先征后退管理辦法實(shí)行出口貨物退（免）稅，但自認(rèn)為是小規(guī)模納稅人應(yīng)享受出口免稅而被補(bǔ)征了稅款或罰款、滯納金。
七、避免不必要的損失
毫無疑問，增大損失會(huì)降低企業(yè)盈利。但在實(shí)際經(jīng)營中，除一些費(fèi)用不得不支付外，出口企業(yè)應(yīng)力爭(zhēng)避免以下情況可能帶來的涉稅損失：
（一）不按規(guī)定辦理出口貨物退（免）稅登記或每年一次的退稅登記驗(yàn)證（年審）。后果一是被罰款；二是在辦理登記或驗(yàn)證之間出口的貨物不能辦理出口貨物退（免）稅。
（二）不按規(guī)定的期限申報(bào)辦理出口貨物的免稅或退稅手續(xù)。后果是不能享受免稅或退稅，甚至可能被補(bǔ)征稅款或罰款、滯納金。
（三）不按規(guī)定進(jìn)行免稅核銷、退（免）稅清算和檢查等而被補(bǔ)征了稅款或罰款、滯納金。
（四）不按規(guī)定開設(shè)、使用、保管賬簿和記賬憑證而被罰款。
（五）受出口許可證或出口配額的限制，購進(jìn)的貨物不能出口而遭受損失。在此情況下，出口企業(yè)可將購進(jìn)的貨物以委托出口方式或?qū)⑵湓黉N售給其他不受限制的出口企業(yè)出口，出口后仍可辦理出口退稅。
（六）生產(chǎn)企業(yè)或外貿(mào)企業(yè)應(yīng)力爭(zhēng)降低出口經(jīng)營中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)所帶來的損失。需從增值稅角度看，供貨方銷售貨物，價(jià)款應(yīng)由兩部分構(gòu)成：貨款及增值稅專用發(fā)票上載明的增值稅額。在交易中，作為供貨方，應(yīng)避免因暫不收取增值稅款而待購貨方將貨物出口并辦理了出口退稅后才收齊價(jià)款所帶來的風(fēng)險(xiǎn)損失；作為購貨方也就化解因付款不足而帶來的風(fēng)險(xiǎn)。供貨方和購貨方要化解上述交易中產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)，可采取下列有效方法：
1.交易前，互相了解對(duì)方的商譽(yù)、信譽(yù)和經(jīng)營等情況；
2.簽訂合同應(yīng)明確具體，避免含糊不清給雙方交易埋下糾紛隱患；
3.作為供貨方，可不開具增值稅票或只給購貨方提供增值稅發(fā)票但將已開具的專用稅票作抵押，待購貨方將貨物報(bào)關(guān)出口和結(jié)匯并支付了供貨方認(rèn)為理想的貨款后才開具專用稅票，或?qū)⒁验_具的專用稅票給購貨方用于辦理出口退稅；作為購貨方，部分支付貨款或不支付貨款給委托方，待將貨物出口后并收到已核銷外匯或辦理了出口退稅后才補(bǔ)足貨款或支付貨款，這樣可避免因貨物質(zhì)量發(fā)生了退貨（關(guān)）或因票證不規(guī)范、不真實(shí)等原因不能辦理出口退稅所帶來的風(fēng)險(xiǎn)和涉稅損失。
4.作為購銷雙方，在國內(nèi)交易中，為避免雙方上述信任危機(jī)也可尋找雙方共同認(rèn)定的第三者提供擔(dān)?；蛘呦蚴芾泶朔N風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)的保險(xiǎn)公司投保，以解除交易風(fēng)險(xiǎn)或信任危機(jī)帶來的交易障礙。
八、避免不必要的法律訴訟
市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)就是法治經(jīng)濟(jì)。出口企業(yè)遇到糾紛應(yīng)當(dāng)通過法律途徑來解決。但不是說，任何矛盾和糾紛都必須通過法律途徑來解決。對(duì)不必要的糾紛應(yīng)避免"打官司"，尤其不要因稅收問題與稅務(wù)機(jī)關(guān)"打官司".在這里，我們并不是反對(duì)出口企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)或交易的另一方"打官司"，而是認(rèn)為：
1.因出口貨物退（免）稅同稅務(wù)機(jī)關(guān)“打官司”，一般稅務(wù)機(jī)關(guān)占主動(dòng)地位。因?yàn)?，在?dāng)前稅收法律法規(guī)不明確或有分歧的情況下，作為納稅人的企業(yè)在同通曉甚至制定稅法的稅務(wù)機(jī)關(guān)打官司，失敗的往往是企業(yè)，即使勝訴，損失較大的也都是企業(yè)。在稅收政策尤其是出口退稅政策不斷變動(dòng)的今天，在涉及到的出口退稅法律訴訟中，以企業(yè)失敗居多，近幾年的出口退稅實(shí)踐已證明了這一點(diǎn)。
2.在出口交易中，國人交易及出口交易雙方、尤其是前者因出口退稅問題引起的訴訟，抑或是因退稅憑證不真實(shí)、不規(guī)范或貨物未完稅而不能辦理出口退稅引起訴訟。這類訴訟，勝負(fù)雖有定論，但結(jié)案后因種種原因而難以執(zhí)行，因此大多是兩敗俱傷。
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