企業(yè)股票長期投資的所得稅籌劃

    股票的長期投資又稱為長期股權(quán)投資。我國現(xiàn)行會計(jì)制度規(guī)定，長期股權(quán)投資損益的確認(rèn)方法，有成本法和權(quán)益法兩種方法。成本法是指投資按投資成本計(jì)價的方法；

    權(quán)益法則是指投資最初以投資成本計(jì)價，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進(jìn)行調(diào)整的方法。采用成本法還是采用權(quán)益法核算的主要依據(jù)是持股比例。當(dāng)被投資企業(yè)的所得稅稅率低于投資企業(yè)時，長期股權(quán)投資的會計(jì)核算是采用成本法還是采用權(quán)益法，對投資企業(yè)的所得稅是會產(chǎn)生影響的。

    [案例1]

    廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司1999年1月1日以每股1元的票面價格購入深圳柯星股份有限公司200萬股股票，占重慶順達(dá)股份有限公司股份總數(shù)的25％，廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司的所得稅稅率為33％，重慶順達(dá)股份有限公司位于經(jīng)濟(jì)特區(qū)，適用的所得稅稅率為15％。重慶順達(dá)股份有限公司1999年12月31日的會計(jì)報(bào)表顯示的凈利潤為80萬元。2000年3月20日，廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司收到重慶順達(dá)股份有限公司分配的20萬元股利。假設(shè)廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司除重慶順達(dá)股份有限公司的股票外，沒有其他投資。

    [籌劃分析1]  

    廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司采用成本法核算長期股權(quán)投資，則會計(jì)分錄如下：

    （1）1999年1月1日取得長期股權(quán)投資時：

    借：長期投資——長期股權(quán)投資    200萬元
       貸：銀行存款                          200萬

    （2）1999年12月31日，重慶順達(dá)股份有限公司實(shí)現(xiàn)凈利潤80萬元。

    廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司雖然實(shí)現(xiàn)了80×25％＝20（萬元）的投資收益，但是由于江西福宏實(shí)業(yè)有限公司并未實(shí)際收到重慶順達(dá)股份有限公司分配的股利，因此不必作任何賬務(wù)處理。而廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司沒有其他投資，本年的投資收益為零，不必就投資收益補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。

    （3）2000年3月20日廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司收到重慶順達(dá)股份有限公司分配的20萬元：

    借：銀行存款       20萬元
      貸：投資收益            20萬元

    這筆投資收益應(yīng)計(jì)入2000年的所得額，在2000年所得稅匯算清繳時，補(bǔ)繳所得稅：

    20÷（1－15％）×33％＝7.765（萬元）。

    這樣，1999年的投資收益應(yīng)補(bǔ)繳的所得稅延遲了1年才繳納。如果廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司將已實(shí)現(xiàn)的投資收益長期留在重慶順達(dá)股份有限公司作為追加投資或挪作他用，而不匯回廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司，則廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司的投資收益在賬面上就反映不出來，從而避免了企業(yè)的這部分企業(yè)所得稅。

    [籌劃分析2]  

    廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司采用權(quán)益法確認(rèn)長期股權(quán)投資，則會計(jì)分錄如下：

    （1）1999年1月1日取得長期股權(quán)投資時：

    借：長期投資——長期股權(quán)投資   200萬元
       貸：銀行存款                       200萬元

    （2）1999年12月31日重慶順達(dá)股份有限公司實(shí)現(xiàn)凈利潤80萬元，廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司確認(rèn)80×25％＝20（萬元）的投資收益，相應(yīng)調(diào)整長期投資賬戶：

    借：長期投資——長期股權(quán)投資    20萬元
      貸：投資收益                         20萬元

    由于這筆投資收益是在1999年確認(rèn)的，因此，1999年所得稅匯算清繳時，應(yīng)就這筆投資收益補(bǔ)繳所得稅：

    20÷（1－15％）×33％＝7.765（萬元）。

    （3）2000年3月20日收到重慶順達(dá)股份有限公司分配的20萬元，沖減長期投資賬戶：

    借：銀行存款    20萬元
       貸：長期投資       20萬元

    即使重慶順達(dá)股份有限公司沒有將已實(shí)現(xiàn)的收益分配給廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司，廣東鴻運(yùn)實(shí)業(yè)有限公司僅可以不作第3筆分錄，但仍然要在1999年12月31日確認(rèn)投資收益。在1999年年終所得稅匯算清繳時，已實(shí)現(xiàn)的投資收益仍然要補(bǔ)繳所得稅7.765萬元。

    [特別提示]  

    綜觀成本法和權(quán)益法，成本法在其投資收益已實(shí)現(xiàn)但未分回投資收益之前，投資企業(yè)的“投資收益”賬戶并不反映其實(shí)際已實(shí)現(xiàn)的投資收益；而權(quán)益法不管投資收益是否分回，均在投資企業(yè)的“投資收益”賬戶反映。這樣，采用成本法核算的企業(yè)就可以將已實(shí)現(xiàn)的投資收益長期滯留在被投資企業(yè)賬上作為資本積累，以長期避免這部分投資收益補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。

    即使采用成本法核算的企業(yè)無心避稅，由于股利的發(fā)放一般滯后于投資收益的實(shí)現(xiàn)，企業(yè)在實(shí)際收到股利的當(dāng)期才繳納企業(yè)所得稅，而稅款應(yīng)該在收益實(shí)現(xiàn)當(dāng)期就繳納。這實(shí)際造成了稅款的滯納現(xiàn)象。無論是規(guī)避還是滯納均能給企業(yè)帶來稅收上的利益。

    會計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)在取得股份以后，其賬務(wù)處理應(yīng)根據(jù)投資者的投資在被投資單位資本中所占的比例和所能產(chǎn)生的影響程度，決定是采用成本法還是采用權(quán)益法。

    當(dāng)投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響時，長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。通常情況下，投資企業(yè)擁有被投資單位20％以上表決權(quán)資本時，則認(rèn)為投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響，適用權(quán)益法對長期股權(quán)投資進(jìn)行核算。在這種情況下，企業(yè)無法規(guī)避其應(yīng)補(bǔ)繳的所得稅。

    因此，成本法和權(quán)益法不是隨意可選擇的，如果投資企業(yè)想通過兩種方法的選擇進(jìn)行籌劃，關(guān)鍵在于控制自己在被投資企業(yè)中所占股權(quán)的比例，只有達(dá)到規(guī)定的條件才行。