增值稅稅收籌劃――企業(yè)左右為難 難在理解有誤
日前，廣州的一位財務(wù)會計打來電話，講述了一件令她所在的A企業(yè)左右為難的事情，希望能夠為其“排憂解難”。
這位女士所在的企業(yè)成立于2000年10月，是由B、C、D三方出資組建而成的商貿(mào)有限責(zé)任公司。A企業(yè)注冊資金1200萬元，其中B、C企業(yè)是以貨幣資金進(jìn)行的投資，而D企業(yè)則是以實物——120萬元（含稅）的家用電器進(jìn)行投資，其投資額占A企業(yè)整個注冊資本的10％。但是，到今年的8月末，D企業(yè)120萬元的家用電器在近一年的經(jīng)營期內(nèi)未能售出。此種情況將使A企業(yè)的商品庫存造成積壓，流動資金周轉(zhuǎn)速度減慢，資金利潤率低下，從而也嚴(yán)重影響了該企業(yè)三方投資者的合作積極性。
為了改變這種情況，經(jīng)過B、C、D三方投資者協(xié)商，D企業(yè)同意用120萬元的貨幣資金與家用電器商品等額進(jìn)行替換，用貨幣出資代替實物出資。然而，令這家商貿(mào)有限責(zé)任公司左右為難的是，這種替換將加重A企業(yè)的增值稅稅負(fù)。因為用等額的資金替換等額的商品，從會計分錄所反映的科目來看，必將是庫存商品的減少，貨幣資金的增加，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)會把這種行為視同為銷售，要求該企業(yè)如實計提增值稅銷項稅金為：120÷（1＋17％）×17％＝17.44萬元。這樣，導(dǎo)致該企業(yè)實際上沒有增加收入，卻需要繳納17萬多元的增值稅。
該會計問：上述情況該如何籌劃？
下面，結(jié)合該企業(yè)的實際情況加以具體分析。實際上，該會計的理解是不正確的。
因為該企業(yè)收到出資者D投入的家用電器時，其評估確認(rèn)的不合稅價值為102.56萬元，增值稅專用發(fā)票列明的稅款為17.44萬元，這屬于A企業(yè)的進(jìn)項稅額，其已經(jīng)抵扣。
近一年后，因為D企業(yè)用120萬元替換那批家用電器，A企業(yè)將把家用電器還給D企業(yè)。此時，有兩種處理方式：作正常銷售或者按進(jìn)貨退回處理。
如果按照正常的銷售貨物處理，A企業(yè)必須計提17.44萬元的銷項稅。其當(dāng)初的進(jìn)項稅額為17.44萬元，可見，進(jìn)項稅與銷項稅相等，其并沒有多繳稅。
此外，A企業(yè)處理這批貨物的方式還可以采取進(jìn)貨退回的方式。我們知道，對于正常的貨物購銷，銷貨方經(jīng)常會發(fā)生銷貨退回的情況，對于購買方就是進(jìn)貨退回。
《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定（試行）》（國稅發(fā)[1993］150號）規(guī)定：“銷售貨物并向購買方開具專用發(fā)票后，如發(fā)生退貨或銷售折讓，應(yīng)視不同情況進(jìn)行處理。……在購買方已付貨款，或者貨款未付但已作賬務(wù)處理，發(fā)票聯(lián)及抵扣聯(lián)無法退還的情況下，購買方必須取得當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)開具的進(jìn)貨退出或索取折讓證明單（以下簡稱證明單）送交銷售方，作為銷售方開具紅字專用發(fā)票的會計依據(jù)。“該通知還明確指出：”銷售方在未收到證明單以前，不得開具紅字專用發(fā)票，收到證明單后根據(jù)退回貨物的數(shù)量價款或折讓金額向購買方開具紅字專用發(fā)票，紅字專用發(fā)票的存根聯(lián)、記賬聯(lián)作為銷貨方扣減當(dāng)期銷項稅額的憑證，其發(fā)票聯(lián)、稅款抵扣聯(lián)作為購買方扣減進(jìn)項稅額的憑證。“根據(jù)上述規(guī)定，A企業(yè)可以如實向當(dāng)?shù)氐闹鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)反映該企業(yè)的實際經(jīng)營情況，取得當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)開出的”證明單“。D企業(yè)取得”證明單“后，就可據(jù)此向A企業(yè)開具紅字專用發(fā)票。這樣，D企業(yè)可以扣減當(dāng)期銷項稅額17.44萬元，A企業(yè)扣減當(dāng)期進(jìn)項稅額17.44萬元。
總體上說，上面兩種處理方式對兩企業(yè)的影響差別不大。差別在于，僅就這一項行為來說，按正常銷售處理，A企業(yè)計提17.44萬元的增值稅銷項稅后，相應(yīng)會繳納總額為10％的城建稅和教育費附加，也就是多繳納1.744萬元的稅費，對A企業(yè)不利；
按進(jìn)貨退回處理，D企業(yè)當(dāng)初移送家用電器時，因為視同銷售而繳納的1.744萬元的城建稅和教育費附加不能退回，對D企業(yè)不利。
此外，如果存在這種情況，即出資的家用電器此時價格大幅下降，原價120萬元的家用電器可以作價60萬元，兩種處理方式的結(jié)果就會不同。
按銷售處理，A企業(yè)計提銷項稅額8.72萬元（60÷1.17×17％），獲利51.28萬元，其已經(jīng)抵扣的17.44萬元的進(jìn)項稅額不用轉(zhuǎn)出，產(chǎn)生進(jìn)銷項稅額的差額為8.72萬元，實際獲利60萬元。D企業(yè)要達(dá)到120萬元的出資，需要再補60萬元，同時D企業(yè)獲得那批家用電器，取得8.72萬元的進(jìn)項稅額。
此時如果按進(jìn)貨退回處理，D企業(yè)拿出120萬元，獲得那批家用電器，當(dāng)初抵扣的17.44萬元的銷項稅額可以轉(zhuǎn)出。
通過以上分析，在不同的情況下，用貨幣替換實物出資，應(yīng)根據(jù)不同情況進(jìn)行選擇。
這位女士所在的企業(yè)成立于2000年10月，是由B、C、D三方出資組建而成的商貿(mào)有限責(zé)任公司。A企業(yè)注冊資金1200萬元，其中B、C企業(yè)是以貨幣資金進(jìn)行的投資，而D企業(yè)則是以實物——120萬元（含稅）的家用電器進(jìn)行投資，其投資額占A企業(yè)整個注冊資本的10％。但是，到今年的8月末，D企業(yè)120萬元的家用電器在近一年的經(jīng)營期內(nèi)未能售出。此種情況將使A企業(yè)的商品庫存造成積壓，流動資金周轉(zhuǎn)速度減慢，資金利潤率低下，從而也嚴(yán)重影響了該企業(yè)三方投資者的合作積極性。
為了改變這種情況，經(jīng)過B、C、D三方投資者協(xié)商，D企業(yè)同意用120萬元的貨幣資金與家用電器商品等額進(jìn)行替換，用貨幣出資代替實物出資。然而，令這家商貿(mào)有限責(zé)任公司左右為難的是，這種替換將加重A企業(yè)的增值稅稅負(fù)。因為用等額的資金替換等額的商品，從會計分錄所反映的科目來看，必將是庫存商品的減少，貨幣資金的增加，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)會把這種行為視同為銷售，要求該企業(yè)如實計提增值稅銷項稅金為：120÷（1＋17％）×17％＝17.44萬元。這樣，導(dǎo)致該企業(yè)實際上沒有增加收入，卻需要繳納17萬多元的增值稅。
該會計問：上述情況該如何籌劃？
下面，結(jié)合該企業(yè)的實際情況加以具體分析。實際上，該會計的理解是不正確的。
因為該企業(yè)收到出資者D投入的家用電器時，其評估確認(rèn)的不合稅價值為102.56萬元，增值稅專用發(fā)票列明的稅款為17.44萬元，這屬于A企業(yè)的進(jìn)項稅額，其已經(jīng)抵扣。
近一年后，因為D企業(yè)用120萬元替換那批家用電器，A企業(yè)將把家用電器還給D企業(yè)。此時，有兩種處理方式：作正常銷售或者按進(jìn)貨退回處理。
如果按照正常的銷售貨物處理，A企業(yè)必須計提17.44萬元的銷項稅。其當(dāng)初的進(jìn)項稅額為17.44萬元，可見，進(jìn)項稅與銷項稅相等，其并沒有多繳稅。
此外，A企業(yè)處理這批貨物的方式還可以采取進(jìn)貨退回的方式。我們知道，對于正常的貨物購銷，銷貨方經(jīng)常會發(fā)生銷貨退回的情況，對于購買方就是進(jìn)貨退回。
《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定（試行）》（國稅發(fā)[1993］150號）規(guī)定：“銷售貨物并向購買方開具專用發(fā)票后，如發(fā)生退貨或銷售折讓，應(yīng)視不同情況進(jìn)行處理。……在購買方已付貨款，或者貨款未付但已作賬務(wù)處理，發(fā)票聯(lián)及抵扣聯(lián)無法退還的情況下，購買方必須取得當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)開具的進(jìn)貨退出或索取折讓證明單（以下簡稱證明單）送交銷售方，作為銷售方開具紅字專用發(fā)票的會計依據(jù)。“該通知還明確指出：”銷售方在未收到證明單以前，不得開具紅字專用發(fā)票，收到證明單后根據(jù)退回貨物的數(shù)量價款或折讓金額向購買方開具紅字專用發(fā)票，紅字專用發(fā)票的存根聯(lián)、記賬聯(lián)作為銷貨方扣減當(dāng)期銷項稅額的憑證，其發(fā)票聯(lián)、稅款抵扣聯(lián)作為購買方扣減進(jìn)項稅額的憑證。“根據(jù)上述規(guī)定，A企業(yè)可以如實向當(dāng)?shù)氐闹鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)反映該企業(yè)的實際經(jīng)營情況，取得當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)開出的”證明單“。D企業(yè)取得”證明單“后，就可據(jù)此向A企業(yè)開具紅字專用發(fā)票。這樣，D企業(yè)可以扣減當(dāng)期銷項稅額17.44萬元，A企業(yè)扣減當(dāng)期進(jìn)項稅額17.44萬元。
總體上說，上面兩種處理方式對兩企業(yè)的影響差別不大。差別在于，僅就這一項行為來說，按正常銷售處理，A企業(yè)計提17.44萬元的增值稅銷項稅后，相應(yīng)會繳納總額為10％的城建稅和教育費附加，也就是多繳納1.744萬元的稅費，對A企業(yè)不利；
按進(jìn)貨退回處理，D企業(yè)當(dāng)初移送家用電器時，因為視同銷售而繳納的1.744萬元的城建稅和教育費附加不能退回，對D企業(yè)不利。
此外，如果存在這種情況，即出資的家用電器此時價格大幅下降，原價120萬元的家用電器可以作價60萬元，兩種處理方式的結(jié)果就會不同。
按銷售處理，A企業(yè)計提銷項稅額8.72萬元（60÷1.17×17％），獲利51.28萬元，其已經(jīng)抵扣的17.44萬元的進(jìn)項稅額不用轉(zhuǎn)出，產(chǎn)生進(jìn)銷項稅額的差額為8.72萬元，實際獲利60萬元。D企業(yè)要達(dá)到120萬元的出資，需要再補60萬元，同時D企業(yè)獲得那批家用電器，取得8.72萬元的進(jìn)項稅額。
此時如果按進(jìn)貨退回處理，D企業(yè)拿出120萬元，獲得那批家用電器，當(dāng)初抵扣的17.44萬元的銷項稅額可以轉(zhuǎn)出。
通過以上分析，在不同的情況下，用貨幣替換實物出資，應(yīng)根據(jù)不同情況進(jìn)行選擇。
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