利用稅收管轄權(quán)的電子商務(wù)稅收籌劃

    一、電子商務(wù)對稅收管轄權(quán)的影響

    稅收管轄權(quán)是指一國政府在征稅方面的主權(quán)，主要包括該國政府對哪些人征稅、征什么稅以及征多少稅等內(nèi)容。一般來說，稅收管轄權(quán)可以分為三類：①地域管轄權(quán)，又稱來源地管轄權(quán)，也就是一國對于來源于本國的所得有權(quán)征收稅款。②居民管轄權(quán)，也就是一國對于依照稅法規(guī)定屬于本國居民的納稅人有權(quán)征收稅款。③公民管轄權(quán)，也就是一國對擁有本國國籍的納稅人有權(quán)征收稅款。

    由于稅收管轄權(quán)屬于一國主權(quán)，因此，各國因為國情的不同而對于稅收管轄權(quán)的規(guī)定也不一樣。目前來說，世界上大多數(shù)國家同時實行居民管轄權(quán)和地域管轄權(quán)，如加拿大的稅法規(guī)定，一個公司如果在加拿大設(shè)立，或者該公司的管理控制中心設(shè)在加拿大，則該公司屬于加拿大的居民公司。當(dāng)然也有些國家僅實行地域管轄權(quán)，而有些國家同時實行地域管轄權(quán)、居民管轄權(quán)和公民管轄權(quán)。當(dāng)兩國稅收管轄權(quán)發(fā)生沖突時，通常是通過簽訂國際稅收協(xié)定來解決，因此稅收協(xié)定在國際稅收中具有非常重要的作用。

    世界上大多數(shù)國家對其居民就其世界范圍所得征稅；而對于非居民僅就來源于本國的所得征稅。電子商務(wù)的出現(xiàn)，使得商品或服務(wù)供應(yīng)商的居住地以及所得來源地很難確定，因此使納稅人進行納稅籌劃的機會大大增多。

    例如，在一項互聯(lián)網(wǎng)交易中，居住在A國的納稅人可以使用B國的服務(wù)器提供商品或勞務(wù)，C國的消費者可以使用D國的服務(wù)器進行消費。供應(yīng)商所在地難以確定，而同時供應(yīng)商在消費地可能又沒有常設(shè)機構(gòu)，這樣對其征稅就沒有了法律基礎(chǔ)。

    再如，電子商務(wù)的出現(xiàn)使得收入來源地難以確定是以合同的簽訂地還是供應(yīng)商的居住地作為收入來源地呢？合同算是在哪一國簽訂的，是在消費者居住地，還是在供應(yīng)商居住地？是在消費者服務(wù)器坐落地，還是在供應(yīng)商服務(wù)器坐落地？所得的來源地難以確定，消費者居住國可能難以運用常設(shè)機構(gòu)征收稅款。

    二、利用地域管轄權(quán)的籌劃

    對于實行地域管轄權(quán)原則的國家，依照稅法規(guī)定，外國公司獲得的所得是否在該國繳稅，取決于該項所得是否來源于該國，也就是說取決于該商品或勞務(wù)是否在該國銷售，以及是否在該國辦理過稅務(wù)登記。這時，依靠互聯(lián)網(wǎng)進行納稅籌劃就有了基礎(chǔ)。

    如新加坡實行的就是地域管轄權(quán)原則，如果某企業(yè)要想在新加坡的交易不用繳納稅款，則該企業(yè)應(yīng)該在新加坡外的其他國家注冊，并通過網(wǎng)絡(luò)進行貨物或勞務(wù)的交易。新加坡本國公司通過互聯(lián)網(wǎng)的銷售都應(yīng)該征稅，而外國公司通過互聯(lián)網(wǎng)銷售的貨物或勞務(wù)則無法對其征稅。再如，美國華盛頓的一家房地產(chǎn)公司A，為了吸引世界各國的投資商到華盛頓投資，決定加大廣告力度?；I劃的主要點就是，該公司不在其他國家設(shè)立自己的機構(gòu)，不被認定為常設(shè)機構(gòu)，則用不著繳納他國的稅收。因為這些廣告既沒有銷售土地，也沒有采用含有銷售意圖的詞語，它只是吸引人們?nèi)ベ徺I。所有銷售合同都在美國簽訂和執(zhí)行，所有的價款都在美國支付。只為銷售商品做廣告的網(wǎng)也可算作吸引客戶進行商議。這時，電子網(wǎng)絡(luò)就發(fā)揮了其獨到的優(yōu)勢，該公司可以通過國際互聯(lián)網(wǎng)進行宣傳而不用繳納他國的稅收。

    既然本國的居民納稅人依照稅法應(yīng)該繳納全部稅款，是不是就說這些納稅人就沒有利用電子商務(wù)進行籌劃的可能了呢？回答是否定的。如歐洲的增值稅法規(guī)定，提供貨物應(yīng)在發(fā)送地征稅。這樣，歐洲各國對于非歐洲國家利用國際互聯(lián)網(wǎng)為其提供的勞務(wù)無權(quán)征收。對于本國的企業(yè)來說，因為注冊地在該國，屬于居民納稅人，因此應(yīng)該就其全部所得繳納稅款。但這時，這些企業(yè)可以進行一項籌劃，即這些國家的企業(yè)可通過電話或其他方式預(yù)約非歐洲國家企業(yè)為其進行網(wǎng)絡(luò)服務(wù)。例如，某企業(yè)A是一歐洲國家企業(yè)，B是一非歐洲國家企業(yè)，A企業(yè)委托B企業(yè)代替其進行商品的銷售和勞務(wù)的提供。

    由于B企業(yè)是非歐洲國家企業(yè)，因此這些業(yè)務(wù)不用繳納歐洲國家稅收。同時，A、B兩企業(yè)可以通過一定的條款分配這些利潤，或者B企業(yè)本來就是A企業(yè)在國外投資設(shè)立的企業(yè)。

    三、利用居民管轄權(quán)的籌劃

    利用居民管轄權(quán)進行納稅籌劃的要點就是避免成為一國的居民納稅人。各國對于居民的認定，標(biāo)準(zhǔn)很不相同。如澳大利亞的居民概念是指該公司是澳大利亞法人單位，或者非法人的外國公司在澳大利亞從事經(jīng)營且管理控制中心設(shè)在澳大利亞。這樣，對于不想繳納澳大利亞稅收的納稅人來說，可行的方案就是不將從事經(jīng)營的跨國公司的管理中心設(shè)在澳大利亞，這樣就成為該國的非居民。而對于非居民，該國僅就來源于境內(nèi)的所得征稅，而交易貨物的支付地、合同締結(jié)地、供貨地等都很難確定是否來源于澳大利亞，因此納稅人進行籌劃的機會又會增多。

    此外，判定法人居民身份的管理中心標(biāo)準(zhǔn)也受到挑戰(zhàn)。過去，召開董事會議或股東大會的場所是認定法人實際管理控制中心的重要標(biāo)志，而在網(wǎng)絡(luò)上，通過網(wǎng)絡(luò)的可視會議技術(shù)，各大股東、董事會雖分散在各國，但仍可就地參加董事會議或股東大會，這就使管理中心標(biāo)準(zhǔn)形同虛設(shè)。比如，英國的認定標(biāo)準(zhǔn)就是董事會或股東大會的地址，這樣，只要不在英國召開董事會或股東大會，所有與公司有關(guān)的會議、材料、報告等均在英國領(lǐng)土以外的地方進行，檔案也不放在英國國內(nèi)，則企業(yè)很難被認定為英國的居民公司。

    再如加拿大，從稅收角度來說，國際公司不在加拿大管理和控制很重要。如果它在加拿大管理、控制，它將被視為加拿大的居民公司，將就其來源全世界的所得繳納稅款。這種籌劃包括，該公司的主要董事必須不是加拿大的居民，并且在加拿大以外的其他國家召開全體董事大會。還有一個重要因素是，公司必須有非居民的職員，由它管理和控制公司的日常經(jīng)營并參與簽訂合同。網(wǎng)絡(luò)的高流動性使得這種籌劃更為方便。

    四、利用電子商務(wù)高流動性的籌劃

    通過國際互聯(lián)網(wǎng)將產(chǎn)品的研究、設(shè)計、生產(chǎn)、銷售“合理”地分布于世界各地（包括避稅地）將更為容易。在避稅地設(shè)立基地公司也易如反掌，只需移動一臺電腦、一個調(diào)制解調(diào)器和一部電話，在避稅地建立一個網(wǎng)址即可。隨著銀行的網(wǎng)絡(luò)化及電子貨幣加密技術(shù)的廣泛應(yīng)用，納稅人在交易中心定價更為靈活、隱蔽，對稅收管轄權(quán)的選擇也更為便利，這一切均使跨國公司可以更容易地通過各種虛構(gòu)的業(yè)務(wù)和價格轉(zhuǎn)移來實現(xiàn)國際避稅目的。

    再者，由于電子商務(wù)改變了公司進行商務(wù)活動的方式，原來由人完成的增值活動，現(xiàn)在越來越多地依賴于機器和軟件來完成，網(wǎng)絡(luò)傳輸?shù)目旖菔沟藐P(guān)聯(lián)企業(yè)在對待特定商品和勞務(wù)的生產(chǎn)和銷售上有更為廣泛的運作空間。他們可以快速地在彼此之間有目的對成本費用及收入利潤進行分攤，制定以謀求整個公司利益最大化的轉(zhuǎn)讓定價政策。

    電子商務(wù)的時效性進一步促進企業(yè)集團內(nèi)部功能的一體化，公司的職能如產(chǎn)品開發(fā)、銷售、籌資等成本能更輕易、便捷地以網(wǎng)上交易的形式分散到各國的子公司。各國稅務(wù)當(dāng)局對經(jīng)濟活動的發(fā)生地及活動情況更加難以掌握，從而為跨國公司提供了更為靈活的避稅手段。