對(duì)于稅收與稅源背離問(wèn)題的解決，《暫行辦法》的出臺(tái)是突破性的。它意味著立法機(jī)關(guān)（全國(guó)人大）和國(guó)務(wù)院及財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局在方向上認(rèn)同了稅收與稅源一致性的原則1月15日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、中國(guó)人民銀行聯(lián)合發(fā)布了《跨省市總分機(jī)構(gòu)企業(yè)所得稅分配及預(yù)算管理暫行辦法》（下稱(chēng)《暫行辦法》），是中國(guó)解決“稅收轉(zhuǎn)移問(wèn)題”的里程碑式標(biāo)志，在制度建設(shè)上實(shí)現(xiàn)了區(qū)域稅收轉(zhuǎn)移問(wèn)題的突破。
《暫行辦法》明確指出，該辦法是為了保證《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》的順利實(shí)施，妥善處理地區(qū)間利益分配關(guān)系，做好跨省市總分機(jī)構(gòu)企業(yè)所得稅收入的征繳和分配管理工作而制定。其基本方法，是跨省市總分機(jī)構(gòu)企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅，按照統(tǒng)一規(guī)范、兼顧總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)所在地利益的原則，25%由總機(jī)構(gòu)所在地分享，50%由各分支機(jī)構(gòu)所在地分享，25%按一定比例在各地間進(jìn)行分配。
在三峽電站增值稅稅收分配等個(gè)案問(wèn)題解決的情況下，國(guó)家又從制度層面推進(jìn)了企業(yè)所得稅在區(qū)域之間的分配問(wèn)題。中國(guó)稅收與稅源的背離問(wèn)題的解決，正在得到切實(shí)的推進(jìn)。就此問(wèn)題，本報(bào)專(zhuān)訪了國(guó)家稅務(wù)總局原副局長(zhǎng)、“稅收與稅源問(wèn)題研究課題組”主持人許善達(dá)。
稅收與稅源背離問(wèn)題
解決的制度性突破
《第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào)》：今年1月出臺(tái)的《暫行辦法》在所得稅稅收與稅源背離問(wèn)題的解決上將發(fā)揮怎樣的作用？《暫行辦法》對(duì)整個(gè)稅收與稅源背離問(wèn)題的解決將起到怎樣的作用？
許善達(dá)：2007年3月十屆全國(guó)人大五次會(huì)議通過(guò)了企業(yè)所得稅法，并于今年1月1日實(shí)施。全國(guó)人大在審議企業(yè)所得稅法的過(guò)程中，聽(tīng)取了許多地方人大的意見(jiàn)。許多地方人大提出，法人所得稅制下的匯總納稅、合并納稅及其稅收分配問(wèn)題必然會(huì)給部分地區(qū)帶來(lái)稅收轉(zhuǎn)移問(wèn)題，影響稅源移出地的財(cái)政收入。全國(guó)人大要求國(guó)務(wù)院及財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局研究和解決這一問(wèn)題。經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，由財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、中國(guó)人民銀行1月15日發(fā)布的文件標(biāo)志著這個(gè)問(wèn)題的解決已經(jīng)率先在企業(yè)所得稅上取得了制度上的突破。
對(duì)于稅收與稅源背離問(wèn)題的解決，應(yīng)該說(shuō)《暫行辦法》的出臺(tái)是突破性的。首先，它意味著立法機(jī)關(guān)（全國(guó)人大）和國(guó)務(wù)院及財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局在方向上認(rèn)同了稅收與稅源一致性的原則。
其次，在稅收法律體系中已經(jīng)正式寫(xiě)入解決稅收與稅源背離問(wèn)題的條款，而不是像過(guò)去在實(shí)踐中僅就個(gè)別案例采用個(gè)別解決的辦法。不過(guò)由于種種原因，解決得不夠徹底：一是一致性原則在金融、能源等許多所得稅額較大的企業(yè)范圍內(nèi)不適用；二是適用的企業(yè)范圍內(nèi)也只有一半的所得稅實(shí)行了一致性原則。當(dāng)然，中國(guó)稅制不完善、不健全之處甚多，冰凍三尺并非一日之寒，能夠在企業(yè)所得稅立法過(guò)程中獲得這一原則性突破已經(jīng)是很不容易了。
我相信，稅收與稅源一致性原則既然在企業(yè)所得稅制中適用，在其他稅種上也應(yīng)該適用。在各個(gè)稅種（包括企業(yè)所得稅）今后的立法過(guò)程中稅收與稅源一致性的原則一定會(huì)提到議事日程上來(lái)，也一定會(huì)得到各級(jí)立法機(jī)關(guān)的認(rèn)同并寫(xiě)入新的各個(gè)稅法中去。在整體稅制的立法中樹(shù)立并堅(jiān)持稅收與稅源一致性原則，并解決現(xiàn)行稅制中嚴(yán)重的稅收與稅源背離問(wèn)題，也同樣需要我們?cè)诶碚摵蛯?shí)踐上進(jìn)一步付出艱苦的努力。
五類(lèi)稅收與稅源背離的情況
《第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào)》：我們先來(lái)談一下什么是稅收與稅源問(wèn)題的背離，您能不能舉個(gè)實(shí)例來(lái)描述這種背離。
許善達(dá)：這種例子有很多，我舉兩個(gè)，一是個(gè)案，一是一個(gè)區(qū)域的總體情況。
個(gè)案以西氣東輸為例。新疆的天然氣輸送到上海，幾千公里的運(yùn)輸量所形成的營(yíng)業(yè)稅源是分布在沿途十幾個(gè)省區(qū)的，但按照現(xiàn)行規(guī)定，所有營(yíng)業(yè)稅都在企業(yè)注冊(cè)地上海繳納。除新疆從上海獲得一部分非制度性補(bǔ)償外，其他沿途各省區(qū)和居民雖然已經(jīng)并將繼續(xù)為西氣東輸工程提供資源，比如相關(guān)的移民、占地、治安等，但在當(dāng)?shù)匦纬傻亩愒床](méi)有實(shí)現(xiàn)為當(dāng)?shù)氐亩愂铡Ｈ绻F(xiàn)行制度不改，這些省區(qū)將永遠(yuǎn)拿不到他們應(yīng)得的這部分稅收收入。
另外從一個(gè)整體區(qū)域來(lái)看。2006年陜西省國(guó)家稅務(wù)局就總機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)稅收問(wèn)題選取了能源、鐵路、郵政、金融等12個(gè)行業(yè)進(jìn)行調(diào)研和測(cè)算，發(fā)現(xiàn)從2001年至2005年期間，僅內(nèi)資企業(yè)所得稅一項(xiàng)就分別從陜西省轉(zhuǎn)移出10.38億元、12.79億元、15.18億元、26.02億元和36.69億元，移出數(shù)額逐年增加，5年合計(jì)移出101.06億元，平均每年移出20.21億元。對(duì)陜西這樣一個(gè)西部省的省委書(shū)記和省長(zhǎng)來(lái)說(shuō)，手中有這一百億，能為本省居民提供多少公共服務(wù)？
另外，從陜西計(jì)算的這5年來(lái)看，最為突出的表現(xiàn)在能源和金融兩個(gè)行業(yè)的稅收轉(zhuǎn)移，能源行業(yè)移出42.59億元，金融行業(yè)移出55.26億元，兩行業(yè)合計(jì)為97.85億元，占12個(gè)行業(yè)橫向稅收移出總額的96.82%.
《第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào)》：具體例子讓我們一目了然，從分類(lèi)上來(lái)講，什么樣的情況會(huì)產(chǎn)生這種背離？
許善達(dá)：稅收與稅源背離的現(xiàn)象很多，具體可歸為五類(lèi)。從這五類(lèi)入手比較容易摸清實(shí)際情況。
第一是跨區(qū)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)僅在注冊(cè)地繳納稅收，使非注冊(cè)地的稅源形成的稅收轉(zhuǎn)移到注冊(cè)地，比如跨境運(yùn)輸（鐵路、航空、公路、水路、管道、電網(wǎng)等）、跨境運(yùn)營(yíng)（郵電、通訊、網(wǎng)絡(luò)等），非注冊(cè)地雖有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)并形成稅源，但不能征稅。
第二是企業(yè)總機(jī)構(gòu)在其注冊(cè)地匯總納稅，使分支機(jī)構(gòu)注冊(cè)地和經(jīng)營(yíng)地的稅源形成的稅收轉(zhuǎn)移到了總機(jī)構(gòu)注冊(cè)地。企業(yè)在經(jīng)營(yíng)地雖然注冊(cè)了分支機(jī)構(gòu)（分公司或子公司），但分支機(jī)構(gòu)并不在注冊(cè)地繳納稅收，而是由總機(jī)構(gòu)匯總納稅。
第三，在實(shí)踐中還發(fā)現(xiàn)有一種情況很特別，即便是總機(jī)構(gòu)沒(méi)有匯總納稅，也仍然有嚴(yán)重的背離現(xiàn)象。某些企業(yè)的價(jià)值鏈很長(zhǎng)，企業(yè)在自主定價(jià)中，把一些鏈條定價(jià)過(guò)低，而一些鏈條定價(jià)過(guò)高，比如電力行業(yè)把發(fā)電、輸電定得低而售電環(huán)節(jié)定得高，一些制造行業(yè)比如家電行業(yè)則把出廠價(jià)提高，留給批發(fā)和零售的差價(jià)很小等等。從本質(zhì)上說(shuō)，各環(huán)節(jié)都有相應(yīng)的增值額，定價(jià)問(wèn)題導(dǎo)致了增值稅的轉(zhuǎn)移。
第四是某些資源性企業(yè)在總公司注冊(cè)地繳納稅收，但它所開(kāi)發(fā)的資源分布在不同地區(qū)，比如跨境的油氣田和煤田等、跨境的水庫(kù)（三峽是最典型的案例）。從資源利用的角度相當(dāng)于稅收從非注冊(cè)地轉(zhuǎn)移到注冊(cè)地。
第五是國(guó)家對(duì)資源性初級(jí)產(chǎn)品定價(jià)偏低，使資源地稅收轉(zhuǎn)移到資源利用地。比如煤炭、石油、天然氣、水等一些資源性初級(jí)產(chǎn)品定價(jià)低于市場(chǎng)價(jià)值，而流轉(zhuǎn)到下一個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)入市場(chǎng)，其價(jià)格變化可能高出幾倍甚至十幾倍，結(jié)果是部分稅收由資源輸出地轉(zhuǎn)移到了資源輸入地。
《第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào)》：什么原因?qū)е铝诉@種背離？
許善達(dá)：從理論上說(shuō)，“稅收收入歸屬”沒(méi)有列入“稅制要素”是稅收基本理論的重大缺陷。
我國(guó)現(xiàn)行稅收理論中的“稅制要素”包括納稅人、征稅對(duì)象、計(jì)稅依據(jù)、稅率、納稅期限、納稅地點(diǎn)、減免稅等。“稅收收入歸屬”不是稅制要素，這是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下形成的。在統(tǒng)收統(tǒng)支的財(cái)政體制下，稅收立法不需要考慮，因?yàn)橹С雠c收入無(wú)關(guān)，各地也沒(méi)必要關(guān)心“稅收收入歸屬”的問(wèn)題。因此在歷史上形成的幾個(gè)主要稅種中都存在這種背離。當(dāng)然，為什么我們的稅收理論中有這個(gè)重大缺陷，除了計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制因素外還有更深刻的歷史原因，我們的研究還在進(jìn)行中，不久還會(huì)有研究報(bào)告發(fā)表。
稅收由欠發(fā)達(dá)區(qū)域
向發(fā)達(dá)區(qū)域橫向轉(zhuǎn)移
《第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào)》：稅收在省市區(qū)域之間的轉(zhuǎn)移，有沒(méi)有計(jì)算結(jié)果可以衡量？
許善達(dá)：這里有多種不同的計(jì)算方法。最簡(jiǎn)單的一種方法，是計(jì)算區(qū)域稅收收入總量占全國(guó)的比重，減去區(qū)域經(jīng)濟(jì)總量占全國(guó)的比重，比重差為零，表示該區(qū)域稅收與稅源一致，不背離；比重差為正，表示該區(qū)域?yàn)槎愂找迫氲兀粸樨?fù)表示為稅收移出地。
2005年，北京市地區(qū)生產(chǎn)總值占全國(guó)的3.43%，稅收收入?yún)s占到了7.43%，比重高出4%，上海高出6.6%，廣東省高出1.75%.可以看出，北京、上海、廣東是稅收移入?yún)^(qū)域，計(jì)算顯示這類(lèi)區(qū)域還有天津、遼寧、江蘇、浙江、重慶、云南。其他區(qū)域比重差為負(fù)，為稅收移出區(qū)域，西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)幾乎都是移出區(qū)域。
這個(gè)計(jì)算方法最簡(jiǎn)單，當(dāng)然計(jì)算結(jié)果并不完全準(zhǔn)確，各地經(jīng)濟(jì)總量的結(jié)構(gòu)不同，同樣經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的稅負(fù)水平也有差異，其他一些計(jì)算方法也在研究之中。但基本上都能顯示出我國(guó)稅收收入總體上由欠發(fā)達(dá)區(qū)域向發(fā)達(dá)區(qū)域橫向轉(zhuǎn)移的趨勢(shì)。
《第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào)》：就是說(shuō)，當(dāng)前的稅收制度的缺陷造成了稅收由欠發(fā)達(dá)區(qū)域向發(fā)達(dá)區(qū)域橫向轉(zhuǎn)移的情況？
許善達(dá)：是的。財(cái)政部在一次國(guó)際會(huì)議上提供的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)表明，在中央轉(zhuǎn)移支付前后，東部地區(qū)與中西部地區(qū)人均財(cái)力的差距從3倍降到了1.7倍。而我們的研究表明，實(shí)際稅源在東部和中西部之間的差距并沒(méi)有3倍，是稅制的缺陷把差距拉大到了3倍。也就是說(shuō)，如果在稅制改革中全面貫徹稅收與稅源一致性原則，差距就會(huì)遠(yuǎn)小于3倍。這樣一來(lái)，如果轉(zhuǎn)移支付的目標(biāo)就是1.7倍，中央財(cái)政可以大幅減少轉(zhuǎn)移支付的資金量；換個(gè)角度說(shuō)，如果用同樣的資金量實(shí)施轉(zhuǎn)移支付，最后的差距就會(huì)遠(yuǎn)小于1.7倍。我想這個(gè)結(jié)果一定是中央和各地（包括發(fā)達(dá)地區(qū)）希望看到的。
財(cái)政轉(zhuǎn)移支付
不能替代一致性原則
《第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào)》：轉(zhuǎn)移支付起的作用是縮小財(cái)力差距，請(qǐng)問(wèn)財(cái)政轉(zhuǎn)移支付和稅收歸屬是什么關(guān)系？
許善達(dá)：轉(zhuǎn)移支付問(wèn)題是一個(gè)關(guān)鍵的理論和認(rèn)識(shí)問(wèn)題。
從理論上說(shuō)，政府間財(cái)稅關(guān)系可以分成三個(gè)不同的層次：一是通過(guò)稅款征收而體現(xiàn)的稅收歸屬，主要解決稅收在稅源地合理分配的問(wèn)題；二是上級(jí)政府（直至中央政府）與下級(jí)政府在稅收收入的劃分，主要解決中央政府為了履行職責(zé)需要籌集多少收入的問(wèn)題；三是上級(jí)政府對(duì)下級(jí)政府的轉(zhuǎn)移支付，主要解決地方政府之間提供的公共服務(wù)均等化問(wèn)題。
這三個(gè)層次里，第一個(gè)層次體現(xiàn)了橫向政府間的財(cái)稅關(guān)系，后兩個(gè)則體現(xiàn)了縱向政府間的財(cái)稅關(guān)系，共同構(gòu)成財(cái)政的政府間分配方式，而橫向政府間稅收關(guān)系是縱向政府間稅收關(guān)系的基礎(chǔ)。
《第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào)》：有一種意見(jiàn)認(rèn)為，前兩個(gè)層次的分配方式無(wú)所謂合理不合理，可以通過(guò)轉(zhuǎn)移支付最終解決第一和第二兩個(gè)層次的問(wèn)題。你認(rèn)為如何？
許善達(dá)：我不大贊成這種意見(jiàn)。原因主要有兩個(gè)：一個(gè)是實(shí)踐問(wèn)題。按照稅源地劃分收入歸屬符合所有地方政府的要求，發(fā)達(dá)地區(qū)也會(huì)同意這個(gè)原則。因?yàn)殡m然這些地方得到一些其他稅源地轉(zhuǎn)入的收入，但這些地方近幾年也為在他們的市場(chǎng)上銷(xiāo)售外地產(chǎn)品但得不到稅收而苦惱，比如青島、寧波就曾為兩地家電公司在對(duì)方城市銷(xiāo)售量很大而收不到增值稅相互協(xié)調(diào)多次。更嚴(yán)重的是發(fā)達(dá)地方的企業(yè)在資本市場(chǎng)上兼并外地（特別是貧困地區(qū)）的企業(yè)時(shí)，因?yàn)槎愂辙D(zhuǎn)移問(wèn)題而失敗的案例已經(jīng)很多。
另一個(gè)是國(guó)際經(jīng)驗(yàn)問(wèn)題。我們了解了美國(guó)、歐盟、巴西、阿根廷等地區(qū)的實(shí)際情況，均無(wú)一例外地實(shí)施稅收與稅源的一致性原則。雖然不能照搬國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，但它們?nèi)绱酥匾曔@個(gè)原則絕不是偶然的。它反映了地方政府之間互相尊重對(duì)方權(quán)益的態(tài)度，或者說(shuō)任何一個(gè)地方政府都無(wú)權(quán)獲取其他地方政府稅源所實(shí)現(xiàn)的稅收。
因此，規(guī)范區(qū)域之間橫向稅收分配，實(shí)現(xiàn)稅收與稅源的一致性，是政府間財(cái)政分配的第一個(gè)原則。如果完全依賴(lài)中央財(cái)政轉(zhuǎn)移支付，將使財(cái)政運(yùn)行效率大幅度降低，這是不可取的。
在立法工作中明確一致性原則
《第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào)》：除了已經(jīng)取得進(jìn)展的企業(yè)所得稅，其他稅種的稅源背離問(wèn)題有什么進(jìn)展？
許善達(dá)：幾年來(lái)，各地反映增值稅的背離問(wèn)題比較多。在增值稅制度上，國(guó)家稅務(wù)總局2004年12月出臺(tái)的10號(hào)令《電力產(chǎn)品增值稅征收管理辦法》明確指出：具有一般納稅人資格，或具備一般納稅人核算條件的非獨(dú)立核算的發(fā)電企業(yè)，生產(chǎn)銷(xiāo)售電力產(chǎn)品，按照增值稅一般納稅人的計(jì)算方法計(jì)算增值稅，并向其機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。這個(gè)文件就是為解決部分電力企業(yè)增值稅中的背離問(wèn)題，在現(xiàn)行增值稅制度下開(kāi)辟了一條小小的通道。
在個(gè)案上，除由國(guó)務(wù)院決定的湖北省與重慶市在三峽電站的稅收分配問(wèn)題以外，廣西、貴州反映和廣東在天生橋水力發(fā)電站的增值稅收入分配問(wèn)題，河北反映和北京在大唐公司電力產(chǎn)品的增值稅收入分配問(wèn)題上都有個(gè)案解決。這些處理大幅度減少了稅收的轉(zhuǎn)移，得到了廣西、貴州和河北等稅收轉(zhuǎn)出地的肯定。
《第一財(cái)經(jīng)日?qǐng)?bào)》：您認(rèn)為今后應(yīng)該如何推進(jìn)稅收與稅源背離問(wèn)題的解決？
許善達(dá)：企業(yè)所得稅方面已經(jīng)有了很好的進(jìn)展，其方向應(yīng)該是縮小乃至取消總機(jī)構(gòu)所在地的份額與中央的份額，全部按照因素法把所得稅分配到分支機(jī)構(gòu)所在地政府之間，并將所有的企業(yè)均納入適用范圍。
在增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、個(gè)人所得稅等領(lǐng)域也要逐步按照一致性原則推進(jìn)，當(dāng)然這些改革不可能一蹴而就，應(yīng)該也可以在現(xiàn)行稅制框架下解決一些可以解決的突出問(wèn)題，為今后的立法改革鋪平道路。我希望能盡早像這次企業(yè)所得稅立法一樣，在今后各個(gè)稅種的立法工作中明確提出“稅收收入歸屬地與稅源產(chǎn)生地相一致”的原則，并明確寫(xiě)進(jìn)有關(guān)決議文本中。
綜合來(lái)看，要努力實(shí)現(xiàn)通過(guò)在稅制要素層面完善稅收收入歸屬機(jī)制，從稅款征收環(huán)節(jié)開(kāi)始就按照稅收歸屬與稅收來(lái)源相一致的原則在地區(qū)間劃分稅收收入，防止由不合理的稅收歸屬機(jī)制而產(chǎn)生稅收收入分布更大的不均衡。
