出口貨物“免、抵、退”稅的核算

　　為了適應(yīng)我國加入WT0，深化外貿(mào)體制改革的需要，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步推進(jìn)出口貨物實(shí)行免、抵、退辦法的通知》（財(cái)稅[2002]7號(hào)文）。規(guī)定從2002年1月1日起我國對(duì)生產(chǎn)企業(yè)自營或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的自產(chǎn)貨物，除另有規(guī)定外，增值稅一律實(shí)行“免、抵、退”的管理辦法。因此“免、抵、退”稅核算的正確與否將對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)核算和稅收征管工作產(chǎn)生重大影響。

　　一、新舊規(guī)定對(duì)比變化

　　一是取消了外銷比例達(dá)到50%以上才予退稅的規(guī)定，只要應(yīng)納稅額小于零，就可申報(bào)退稅。二是新發(fā)生出口業(yè)務(wù)的生產(chǎn)企業(yè)從發(fā)生首筆出口業(yè)務(wù)之日起12個(gè)月內(nèi)的出口業(yè)務(wù)，不計(jì)算當(dāng)期應(yīng)退稅額，當(dāng)期免抵的稅額等于當(dāng)期免抵退稅額；未抵完的進(jìn)項(xiàng)稅額，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣；從第13個(gè)月開始按“免、抵、退”的計(jì)算公式計(jì)算當(dāng)期應(yīng)退稅額。三是企業(yè)應(yīng)按月申報(bào)“免、抵、退”稅，退稅申報(bào)期為每月1日～15日。

　　二、“免、抵、退”稅的核算

　　計(jì)算公式如下：

　　當(dāng)期應(yīng)納稅額＝當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額－（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額－當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額＋上期留抵稅額）

　　免抵退稅不得免征和抵扣稅額=出口貨物的離岸價(jià)格×外匯人民幣牌價(jià)×（出口貨物征稅稅率－出口貨物退稅率）－免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額

　　免抵退不得免征和抵扣稅額抵減額＝免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）

　　當(dāng)期免抵退稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-免抵退稅額抵減額

　　免抵退稅額抵減額=免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率

　　當(dāng)期應(yīng)退稅額＝當(dāng)期期末留抵稅額或免抵退稅額二者之中較小者

　　當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額－當(dāng)期應(yīng)退稅額

　　其中：

　　1.出口貨物離岸價(jià)（FOB）以出口發(fā)票計(jì)算，扣除運(yùn)保費(fèi)和傭金后的離岸價(jià)，出口發(fā)票不能如實(shí)反映實(shí)際離岸價(jià)的，企業(yè)必須按照實(shí)際離岸價(jià)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行申報(bào)。

　　2.免稅購進(jìn)原材料包括國內(nèi)購進(jìn)免稅原材料和進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件，其中進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件的價(jià)格為組成計(jì)稅價(jià)格。

　　進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格＝貨物到岸價(jià)格＋海關(guān)實(shí)征關(guān)稅和消費(fèi)稅

　　3.當(dāng)期期末留抵稅額為當(dāng)期《增值稅納稅申報(bào)表》的“期末留抵稅額”。

　　現(xiàn)舉例說明：

　　例1.某具有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)的生產(chǎn)企業(yè)，對(duì)自產(chǎn)貨物經(jīng)營出口銷售及國內(nèi)銷售。

　　2002年1月共銷售5噸，其中4噸出口，出口離岸價(jià)為99000美元，貨款未收到，美元記賬匯率為8.27；內(nèi)銷量為1噸，內(nèi)銷金額200000元，銷項(xiàng)稅額34000元，當(dāng)月購進(jìn)原材料等輔助材料470588元；進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)80000元。假設(shè)內(nèi)外銷貨物增值稅稅率17％，出口貨物退稅率為15%，無上期留抵稅額。

　　帳務(wù)處理如下：

　�。�1）外購原輔材料、備件等，分錄為：

　　借：原材料等科目                             470588

　　    應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）       80000

　　    貸：銀行存款                                       550588

　　（2）產(chǎn)品外銷時(shí)，分錄為：

　　免稅出口銷售額=99000×8.27=818730（元）

　　借：應(yīng)收外匯賬款                             818730

　　    貸：主營業(yè)務(wù)收入                                   818730

　�。�3）內(nèi)銷產(chǎn)品，分錄為：

　　借：銀行存款                                 234000

　　    貸：主營業(yè)務(wù)收入                                   200000

　　        應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）             34000

　　（4）月末，計(jì)算當(dāng)月出口貨物不予抵扣和退稅的稅額：

　　當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣額＝818730×（17％－15％）=16374（元）

　　借：產(chǎn)品銷售成本                            16374

　　    貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）         16374

　�。�5）計(jì)算應(yīng)納稅額：

　　本月應(yīng)納稅額＝當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額－（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)額＋上期留抵稅款－當(dāng)期不予抵扣或退稅的金額）＝34000－（80000）－16374）＝－29626（元）

　　由于應(yīng)納稅額小于零，說明當(dāng)期“期末留抵稅額”為29626元。

　�。�6）計(jì)算應(yīng)退稅額和應(yīng)免抵稅額：

　　免抵退稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率＝818730×15％＝122809（元）

　　當(dāng)期期末留抵稅額29626元≤當(dāng)期免抵退稅額122809元時(shí)：

　　當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額=29626元。

　　當(dāng)期免抵稅額＝當(dāng)期免抵退稅額－當(dāng)期應(yīng)退稅額=122809－29626＝93183（元）

　　借：應(yīng)收出口退稅                                                 29626

　　    應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）           93183

　　    貸：應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（出口退稅）                                   122809

　�。�7）收到退稅款時(shí)，分錄為：

　　借：銀行存款                                                     29626

　　    貸：應(yīng)收出口退稅                                                       29626

　　例2.在“免、抵、退”稅業(yè)務(wù)中，進(jìn)料加工復(fù)出口業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理比較復(fù)雜，現(xiàn)舉例說明。承上例，假設(shè)當(dāng)月海關(guān)核銷進(jìn)口料件價(jià)格為100000元，其他條件不變，則（1）～（3）分錄同上。其余的賬務(wù)處理如下：

　�。�4）免稅進(jìn)口料件，分錄為：

　　借：原材料                                                      100000

　　    貸：銀行存款                                                          100000

　　（5）月末，計(jì)算當(dāng)月出口貨物不予抵扣和退稅的稅額：

　　免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）＝100000×（17％－15％）＝2000元

　　免抵退稅不得免征和抵扣的稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×人民幣外匯牌價(jià)×（征稅率－退稅率）－免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=818730×（17％－15％）－2000＝14374

　　借：產(chǎn)品銷售成本                                               14374

　　    貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）                            14374

　　（6）計(jì)算應(yīng)退稅額或當(dāng)期期末留抵稅額：

　　應(yīng)納稅額=34000－（80000－14374）＝-31626元

　　由于當(dāng)期應(yīng)納稅額小于0，說明當(dāng)期“期末留抵稅額”為31626元。

　�。�7）計(jì)算應(yīng)退稅額和應(yīng)免抵稅額：

　　免抵退稅額抵減額=免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率=100000×15％=15000元

　　免抵退稅額=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率－免抵退稅額抵減額=818730×15%-15000＝1078D9元

　　當(dāng)期期末留抵稅額為31626≤當(dāng)期免抵退稅額107809元時(shí)：

　　當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額=31626（元）。

　　當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額－當(dāng)期應(yīng)退稅額＝107809－31626=76183（元）。

　　借：應(yīng)收出口退稅                                            31626

　　    應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）      76183

　　    貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）                               107809

　�。�8）收到退稅款時(shí)，分錄為：

　　借：銀行存款                                                31626

　　    貸：應(yīng)收出口退稅                                                     31626