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CPA《審計(jì)》教材梳理：注冊會計(jì)師利用他人工作(3)
第三節(jié) 利用專家的工作
專家是指除會計(jì)、審計(jì)之外的某一特定領(lǐng)域中具有專門技能、知識和經(jīng)驗(yàn)的個(gè)人或組織。專家可以是被審計(jì)單位或會計(jì)師事務(wù)所的員工，也可以是被審計(jì)單位或會計(jì)師事務(wù)所從外部聘請的個(gè)人或組織。
以個(gè)人身份出現(xiàn)的專家，該專家即為主要責(zé)任人；以組織身份出現(xiàn)的專家，該組織為主要責(zé)任人，具體人員通常也要承擔(dān)一定的責(zé)任。
在利用專家的工作時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施以下程序，以獲取專家工作能夠滿足審計(jì)需要的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)：（1）在確定是否利用專家工作時(shí)，考慮專家工作涉及項(xiàng)目的性質(zhì)、復(fù)雜程度和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，是否可獲取其他審計(jì)證據(jù)以支持審計(jì)結(jié)論，以及項(xiàng)目組成員是否具有相關(guān)的知識和經(jīng)驗(yàn)；（2）在計(jì)劃利用專家工作時(shí)，對專家的專業(yè)勝任能力和客觀性進(jìn)行評價(jià)，并考慮專家的工作范圍是否可以滿足審計(jì)的需要；（3）在將專家的工作結(jié)果作為審計(jì)證據(jù)時(shí)，評價(jià)專家工作的適當(dāng)性。
| 一、確定是否需要利用專家的工作 | |
| 利用專家工作的領(lǐng)域 | （1）對特定資產(chǎn)的估價(jià)。（2）對資產(chǎn)的數(shù)量和實(shí)物狀況的測定。（3）需用特殊技術(shù)或方法的金額測算。（4）未完成合同中已完成和未完成工作的計(jì)量。（5）涉及法律法規(guī)和合同的法律意見。 |
| 應(yīng)考慮的因素 | （1）項(xiàng)目組成員對所涉及事項(xiàng)具有的知識和經(jīng)驗(yàn)。 （2）根據(jù)所涉及事項(xiàng)的性質(zhì)、復(fù)雜程度和重要性確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 通常，如果所涉及事項(xiàng)性質(zhì)特殊、復(fù)雜程度高，且對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響重大，那么所涉及事項(xiàng)存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的可能性通常也比較高。 （3）預(yù)期獲取的其他審計(jì)證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。 如果預(yù)期可以獲取的其他審計(jì)證據(jù)的數(shù)量較多且質(zhì)量較高，能夠解決注冊會計(jì)師遇到的相關(guān)問題，注冊會計(jì)師就可以考慮不利用專家，否則就需要利用專家的工作。而且，其他審計(jì)證據(jù)還可以進(jìn)一步印證專家工作的結(jié)果。 |
| 二、專家的專業(yè)勝任能力和客觀性 | |
| 評價(jià)專家的專業(yè)勝任能力考慮的因素 | （1）專家是否具有適當(dāng)職業(yè)團(tuán)體授予的專業(yè)資格或執(zhí)業(yè)許可證，或是適當(dāng)職業(yè)團(tuán)體的會員。（2）專家是否具有適當(dāng)職業(yè)團(tuán)體授予的專業(yè)資格或執(zhí)業(yè)許可證，或是適當(dāng)職業(yè)團(tuán)體的會員。 |
| 評價(jià)專家的客觀性 | 評價(jià)客觀性的最好辦法是評價(jià)專家的獨(dú)立性。 |
| 當(dāng)存在下列情況時(shí)，專家的客觀性受到損害的風(fēng)險(xiǎn)將會增加： （1）專家受雇于被審計(jì)單位。 （2）專家在其他方面與被審計(jì)單位存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。 | |
| 對專家的勝任能力或客觀性存在疑慮時(shí)的處理 | 如果對專家的專業(yè)勝任能力或客觀性存有疑慮，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)與管理層交換意見，并考慮能否通過專家的工作獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。必要時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施追加的審計(jì)程序，或利用其他專家獲取審計(jì)證據(jù)。 在下列情況下，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮利用其他專家對專家的工作予以證實(shí)： （1）專家工作所涉及的事項(xiàng)對審計(jì)意見特別重要。 （2）注冊會計(jì)師需要其他專家的幫助以充分理解專家所提供的信息，特別是專業(yè)性非常強(qiáng)的信息，如業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)的性質(zhì)和相關(guān)性、運(yùn)用的假設(shè)、評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)遵循情況所執(zhí)行的程序等。 （3）注冊會計(jì)師認(rèn)為被審計(jì)單位內(nèi)部專家對所涉及事項(xiàng)的獨(dú)立性較差。 （4）在以往的審計(jì)業(yè)務(wù)中對專家的工作結(jié)果有重大不同意見或作過重大調(diào)整。 （5）注冊會計(jì)師不能從專家那里獲得滿意的原始資料和必要的解釋。 （6）注冊會計(jì)師在審計(jì)業(yè)務(wù)中發(fā)現(xiàn)的情況使其對專家的結(jié)論產(chǎn)生疑慮，如果沒有其他專家的幫助，將無法消除這種疑慮。 |
| 三、專家的工作范圍 | |
| 獲取專家工作范圍的審計(jì)證據(jù) | 1．專家工作的目標(biāo)和范圍。 2．對專家報(bào)告所涵蓋的特定事項(xiàng)的概述，即注冊會計(jì)師希望專家在所提交的報(bào)告中涵蓋的具體內(nèi)容。 3．專家工作的預(yù)定用途，包括可能向第三方告知專家的身份和參與程度。 4．專家接觸適當(dāng)記錄和文件的范圍。 5．專家與被審計(jì)單位之間存在關(guān)系的說明。 6．對信息保密的要求，即專家對在執(zhí)業(yè)過程中知悉的被審計(jì)單位的信息保密。 7．專家擬使用的假設(shè)和方法，及其與以前期間的一致性。 |
| 考慮邀請專家參與項(xiàng)目組討論 | 為了加深專家和注冊會計(jì)師對雙方各自工作的了解，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮在項(xiàng)目組討論被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性時(shí)，是否邀請專家參與。 |
| 四、評價(jià)專家的工作 | |
| 總體要求 | 在將專家工作結(jié)果作為審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)專家工作的適當(dāng)性，包括評價(jià)專家工作結(jié)果是否在財(cái)務(wù)報(bào)表中得到適當(dāng)?shù)姆从郴蛑С窒嚓P(guān)認(rèn)定，以及考慮下列因素：（1）專家使用的原始數(shù)據(jù)；（2）專家使用的假設(shè)和方法，及其與以前期間的一致性；（3）專家工作的結(jié)果與注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位的了解和實(shí)施其他審計(jì)程序的結(jié)果是否相符。 |
| 考慮專家使用的原始數(shù)據(jù) | 在考慮專家使用的原始數(shù)據(jù)是否適合具體情況時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施下列審計(jì)程序： （1）詢問專家以確信原始數(shù)據(jù)是否相關(guān)和可靠而實(shí)施的程序。 （2）復(fù)核或測試專家使用的原始數(shù)據(jù)。 |
| 考慮專家使用的假設(shè)、方法及其與以前期間的一致性 | 注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解專家選擇的假設(shè)和方法，并根據(jù)對被審計(jì)單位的了解和實(shí)施其他審計(jì)程序的結(jié)果，考慮專家選擇的假設(shè)和方法是否適當(dāng)和合理。此外，還要考慮專家選擇的假設(shè)和方法與以前期間采用的假設(shè)和方法是否一致。 |
| 考慮專家工作的結(jié)果與注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位的了解和實(shí)施其他審計(jì)程序的結(jié)果是否相符 | 如果兩者相符，表明專家發(fā)現(xiàn)的問題和得出的結(jié)論可能是合理的，從而進(jìn)一步印證專家工作結(jié)果的充分性和適當(dāng)性；如果兩者不符，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮采取其他措施。 如果專家工作結(jié)果未能提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，或?qū)＜夜ぷ鹘Y(jié)果與其他審計(jì)證據(jù)不一致，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮采取下列措施： （1）與被審計(jì)單位和專家討論。注冊會計(jì)師需要與被審計(jì)單位和專家共同商討，查找原因，并積極尋求解決辦法。（2）實(shí)施追加的審計(jì)程序，包括聘請其他專家對專家的工作予以證實(shí)。（3）出具非無保留意見的審計(jì)報(bào)告。 |
| 五、在審計(jì)報(bào)告中提及專家的工作 | |
| 無保留意見 | 當(dāng)出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊會計(jì)師不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中提及專家的工作，以免被誤認(rèn)為發(fā)表的是保留意見或者試圖把責(zé)任分?jǐn)偨o專家。 |
| 非無保留意見 | 如果專家工作結(jié)果致使注冊會計(jì)師出具非無保留意見的審計(jì)報(bào)告，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮在審計(jì)報(bào)告中提及或描述專家的工作，包括專家的身份和專家的參與程度等。在這種情況下，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)征得專家的同意。如果專家不同意而注冊會計(jì)師認(rèn)為有必要提及，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)征詢法律意見。 |
| 審計(jì)范圍受到限制 | （1）注冊會計(jì)師認(rèn)為在審計(jì)業(yè)務(wù)中需要利用專家的工作，而被審計(jì)單位拒絕這一要求或拒絕向?qū)＜姨峁┍匾馁Y料。 （2）專家由于保密的要求等原因拒絕向注冊會計(jì)師提供必要的信息或?qū)ψ詴?jì)師的提問回答不充分。 （3）專家不能取得作出結(jié)論的所有必要信息。 |
| 需要注意的是，在審計(jì)報(bào)告中提及專家的工作并不能減輕或者免除注冊會計(jì)師的責(zé)任，也不能將注冊會計(jì)師的責(zé)任分?jǐn)偨o專家。 | |
【例題3·單選題】在計(jì)劃利用專家的工作時(shí)，A注冊會計(jì)師通常不需考慮的因素是（ ）。
A.專家的專業(yè)勝任能力
B.專家的客觀性
C.專家在特定領(lǐng)域的聲望和經(jīng)驗(yàn)
D.專家的會計(jì)審計(jì)知識
【正確答案】D
【答案解析】本題考核注冊會計(jì)師在計(jì)劃利用專家工作時(shí)需要考慮的因素。在計(jì)劃利用專家工作時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)專家的專業(yè)勝任能力，包括考慮：專家是否具有適當(dāng)職業(yè)團(tuán)體授予的專業(yè)資格或執(zhí)業(yè)許可證，或是適當(dāng)職業(yè)團(tuán)體的會員；在注冊會計(jì)師尋求審計(jì)證據(jù)的領(lǐng)域中，專家的經(jīng)驗(yàn)和聲望；評價(jià)專家的客觀性等。所以選項(xiàng)D通常不是注冊會計(jì)師此時(shí)需要考慮的因素。
第三節(jié) 利用專家的工作
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