2009年備考CPA《會計》系列總結(jié)-第7章（03）

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[第07章]03　無形資產(chǎn)的后續(xù)計量

　　無形資產(chǎn)的后續(xù)計量主要涉及到無形資產(chǎn)的攤銷處理和減值的處理，相對來說比較簡單，以下進行簡明的梳理：

　　一、無形資產(chǎn)后續(xù)計量原則

　　無形資產(chǎn)使用期內(nèi)以成本減去累計攤銷額和累計減值損失后的余額計量。使用壽命有限的無形資產(chǎn)需要在估計使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法進行攤銷，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不需要攤銷，但應(yīng)當在每個會計期間進行減值測試。

　　1.使用壽命的確定

　　（1）無形資產(chǎn)的取得源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的，其使用壽命不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限。如果合同性權(quán)利或者其他法定權(quán)利能夠在到期時因續(xù)約等延續(xù)，且有證據(jù)表明企業(yè)續(xù)約不需付出大額成本，續(xù)約期應(yīng)當計入使用壽命。

　?。?）合同或法律沒有規(guī)定使用壽命的，企業(yè)應(yīng)當綜合各方面因素判斷，以確定無形資產(chǎn)能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的期限。例如參考同行業(yè)的情況進行比較，參考歷史經(jīng)驗或聘請專家進行論證。

　?。?）經(jīng)過上述努力，仍無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

　　2.使用壽命的復(fù)核

　　企業(yè)至少應(yīng)當于每年年度終了，對無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復(fù)核，如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法不同于以前的估計，則對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)改變其攤銷年限及攤銷方法，并按照會計估計變更進行處理。

　　對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，如果有證據(jù)表明其使用壽命是有限的，則應(yīng)視為會計估計變更，應(yīng)當估計其使用壽命并按照使用壽命有限的無形資產(chǎn)的處理原則進行處理。

　　二、使用壽命有限的無形資產(chǎn)

　　1.應(yīng)攤銷金額

　　無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計提的無形資產(chǎn)減值準備累計金額。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值一般應(yīng)當視為零。

　　2.攤銷期和攤銷方法

　?。?）攤銷期：自其可供使用（即達到預(yù)定用途）時起，至終止確認時止。即當月增加的無形資產(chǎn)，當月開始攤銷；當月減少的無形資產(chǎn)，當月不再攤銷。

　　（2）攤銷方法：應(yīng)依據(jù)從資產(chǎn)中獲取的未來經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式來選擇（直線法、生產(chǎn)總量法等），并一致地運用于不同會計期間。無法可靠確定經(jīng)濟利益預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當采用直線法攤銷。

　　3.殘值的確定

　　使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當視為零，但下列情況除外：

　?、儆械谌匠兄Z在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)；

　　②可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。

　　估計無形資產(chǎn)的殘值應(yīng)以資產(chǎn)處置時的可收回金額為基礎(chǔ)，殘值確定以后，在持有無形資產(chǎn)的期間，至少應(yīng)于每年年末進行復(fù)核，預(yù)計其殘值與原估計金額不同的，按照估計變更進行處理。如果無形資產(chǎn)的殘值重新估計以后高于其賬面價值的，則無形資產(chǎn)不再攤銷，直至降至低于賬面價值時再恢復(fù)攤銷。

　　4.攤銷的會計處理

　?。?）自用的無形資產(chǎn)

　　借：管理費用、制造費用等

　　　　貸：累計攤銷

　?。?）出租無形資產(chǎn)

　　借：其他業(yè)務(wù)成本

　　　　貸：累計攤銷

　　三、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)

　　使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間不需要攤銷，但需要至少于每一會計期末進行減值測試。按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》的規(guī)定，需要計提減值準備的，相應(yīng)計提有關(guān)的減值準備：

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　　　貸：無形資產(chǎn)減值準備

　　四、無形資產(chǎn)的處置

　　1.出售（所有權(quán)轉(zhuǎn)移）

　　借：銀行存款

　　　　無形資產(chǎn)減值準備

　　　　累計攤銷

　　　　貸：無形資產(chǎn)

　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅

　　　　　　營業(yè)外收入（或借：營業(yè)外支出）

　　2.出租（使用權(quán)轉(zhuǎn)移）

　?。?）取得租金收入：

　　借：銀行存款

　　　　貸：其他業(yè)務(wù)收入

　　（2）發(fā)生的與該轉(zhuǎn)讓有關(guān)的相關(guān)費用：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本

　　　　貸：累計攤銷（攤銷無形資產(chǎn)）

　　　　　　銀行存款（發(fā)生的與轉(zhuǎn)讓有關(guān)的費用）

　?。?）發(fā)生的相關(guān)稅費：

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅

　　3.對外捐贈：

　　借：營業(yè)外支出

　　　　無形資產(chǎn)減值準備

　　　　累計攤銷

　　　　貸：無形資產(chǎn)

　　4.報廢

　　借：營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失

　　　　無形資產(chǎn)減值準備

　　　　累計攤銷

　　　　貸：無形資產(chǎn)

　　[例題·單選題]某公司于2006年1月1日購入一項無形資產(chǎn)，初始入賬價值為300萬元。該無形資產(chǎn)預(yù)計使用年限為10年，采用直線法攤銷。該無形資產(chǎn)2006年12月31日預(yù)計可收回金額為261萬元，2007年12月31日預(yù)計可收回金額為224萬元。假定該公司于每年年末計提無形資產(chǎn)減值準備，計提減值準備后該無形資產(chǎn)原預(yù)計使用年限、攤銷方法不變。該無形資產(chǎn)在2008年6月30日的賬面價值為（    ）。

　　A.210萬元          B.212萬元           C.225萬元          D.226萬元

　　[答案]A

　　[解析]2006年12月31日攤余價值＝300/10×9＝270萬元，預(yù)計可收回金額為261萬元低于攤余價值，計提無形資產(chǎn)減值準備＝270-261=9萬元；

　　2007年12月31日攤余價值＝261/9×8＝232萬元，預(yù)計可收回金額為224萬元低于攤余價值，期末無形資產(chǎn)減值準備的余額為232-224=8萬元；

　　2008年6月30日賬面價值＝224/8×7.5＝210萬元。

　　[延伸]應(yīng)用上題條件，假設(shè)2007年12月31日該公司調(diào)整該無形資產(chǎn)預(yù)計可使用年限尚余4年，該無形資產(chǎn)在2008年6月30日的賬面價值按照會計估計變更調(diào)整，即：

　?。?）2006年12月31日攤余價值＝300/10×9＝270萬元，預(yù)計可收回金額為261萬元低于攤余價值計提準備；

　?。?）2007年12月31日攤余價值＝261/9×8＝232萬元，預(yù)計可收回金額為224萬元低于攤余價值計提準備；

　　（3）2008年6月30日按照重新預(yù)計年限，其賬面價值＝224/4×3.5＝196萬元。

　　[識記要點]

　?、佼斣略黾拥臒o形資產(chǎn)，當月開始攤銷；當月減少的無形資產(chǎn)，當月不再攤銷。

　?、谑褂脡勖淮_定的無形資產(chǎn)不需要攤銷，但需要至少于每一會計期末進行減值測試。

　?、蹮o形資產(chǎn)減值準備一經(jīng)計提不得轉(zhuǎn)回。

　?、艹鲎鉄o形資產(chǎn)屬于其他經(jīng)營活動，發(fā)生的營業(yè)稅應(yīng)該計入營業(yè)稅金及附加。

　　⑤無形資產(chǎn)發(fā)生減值以后，應(yīng)以減值以后的賬面價值為基礎(chǔ)進行攤銷。

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