分錄？對于剛?cè)胄械呢攧?wù)朋友來說，腦子里會充滿許多的問號：什么是分錄？什么是會計分錄？如何做正確的會計分錄？如果做錯賬了，如何去做調(diào)賬分錄？等等。

分錄！對于入行多年的財務(wù)朋友來說，分錄簡直是小菜一碟。心中不免感慨：分錄！也值得一談嗎？這其中還真有很多門道！

大家知道分錄有多少種嗎？

正保會計網(wǎng)校為大家歸納了下，至少有這幾種：“會計分錄”、“調(diào)賬分錄”、合并報表中的調(diào)整分錄和抵消分錄”、“現(xiàn)金流量表中的調(diào)整分錄”、“審計工作底稿中的調(diào)整分錄”、“與稅務(wù)稽查相關(guān)的調(diào)整分錄”、“與稅務(wù)審計相關(guān)的調(diào)整分錄”。這些分錄屬于不同的領(lǐng)域。今天結(jié)合案例給大家分享前三個！

一、會計分錄

會計分錄三要素：

一筆正確的會計分錄，必須同時滿足三個要求：一是借貸方向正確；二是會計科目使用正確或恰當；三是金額正確。

先談第一個要求。對于財務(wù)人員來說，除非工作疏忽，一般不會出現(xiàn)借貸方向的錯誤。但對于會計小白來說，在做提現(xiàn)或存現(xiàn)等會計分錄時會出現(xiàn)借貸方向反向的錯誤。

再談第二個要求。實務(wù)工作中對于會計科目正確或恰當?shù)氖褂玫拇_是一個難點。需要財務(wù)人員對準則正確的理解和自己的專業(yè)判斷。

舉一個例子吧：

天勤股份公司2x19年預(yù)付給供應(yīng)商1,500萬元用于進口某臺機器設(shè)備。2x19年12月31日，該機器設(shè)備尚未到貨。天勤股份公司將該筆1,500萬元的預(yù)付設(shè)備采購款在“預(yù)付賬款”科目進行核算。在編制2x19年度財務(wù)報表時，公司將該筆1,500萬元的預(yù)付設(shè)備采購款包含在流動資產(chǎn)中的“預(yù)付款項”中進行列報。

（點評：天勤股份公司將該筆1,500萬元的預(yù)付設(shè)備采購款在“預(yù)付賬款”科目進行核算是正確和恰當?shù)?。但財?wù)人員對“預(yù)付賬款”科目是否真正理解了呢？）

我們來分析該筆業(yè)務(wù)的列報：

用于購建固定資產(chǎn)的預(yù)付款項應(yīng)該列報為流動資產(chǎn)還是非流動資的問題，實務(wù)中存在不同的觀點：

一種觀點認為，如何列報預(yù)付工程設(shè)備款應(yīng)該取決于預(yù)付款結(jié)轉(zhuǎn)為其所購買的資產(chǎn)的時間。如果預(yù)付款預(yù)計將在未來一年(或者一個營業(yè)周期)之內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)為其他資產(chǎn)，則預(yù)付款應(yīng)作為流動資產(chǎn)列報。否則，應(yīng)作為非流動資產(chǎn)列報。

另外一種觀點認為，判斷預(yù)付款作為流動資產(chǎn)還是非流動資產(chǎn)列報應(yīng)該依據(jù)該預(yù)付款所購買的標的資產(chǎn)的類別來決定。例如，為購買存貨支付預(yù)付款應(yīng)當列報為流動資產(chǎn)，而為購買固定資產(chǎn)而支付預(yù)付款則應(yīng)該列報為非流動資產(chǎn)。

哪種觀點妥當？

我們從預(yù)付賬款的經(jīng)濟實質(zhì)和報表使用者的角度來分析。

首先，在分析預(yù)付賬款經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式時，不能與其所購買的資產(chǎn)割裂開來，而是應(yīng)該取決于其最終形成的資產(chǎn)的經(jīng)濟利益實現(xiàn)的時間及方式。

其次，從為報表使用者理解財務(wù)報表所傳達的信息來看，正常情況下，為購買長期資產(chǎn)而支付的預(yù)付賬款不可能在短期內(nèi)變現(xiàn)，而是會轉(zhuǎn)化為一項非流動資產(chǎn)，企業(yè)在未來較長的時期內(nèi)使用該項非流動資產(chǎn)并從中獲利。在這種情況下，如果將預(yù)付賬款分類為流動資產(chǎn)，則很可能會對報表使用者產(chǎn)生誤導(dǎo)，使其對企業(yè)的流動性、短期償債能力等作出錯誤的評價，進而影報表使用者的經(jīng)濟決策。

因此，企業(yè)為購建固定資產(chǎn)而預(yù)付的款項，日常會計核算時在“預(yù)付賬款”科目反映，在期末編制財務(wù)報表時，應(yīng)分類為非流動資產(chǎn)，列示于其他非流動資產(chǎn)中，并在附注中披露其性質(zhì)。

（點評：從天勤股份公司對該筆1,500萬元的預(yù)付設(shè)備采購款在資產(chǎn)負債表中的列報看，說明財務(wù)人員沒有真正的理解“預(yù)付賬款”科目的含義，且把會計科目與報表列報割裂開來。）

最后談第三個要求。金額正確包含匯總、計算等機械計算的準確性；同時會計核算中存在大量會計估計，比如折舊計提、費用攤銷等，它需要財務(wù)人員專業(yè)判斷；另外，成本核算對于中小企業(yè)來說，不是很復(fù)。所以成本核算中會計分錄金額的確認也不復(fù)雜，但是，大中型企業(yè)、特殊行業(yè)成本核算非常復(fù)雜，所以這類企業(yè)成本核算中會計分錄金額的確認非常復(fù)雜。

二、調(diào)賬分錄

調(diào)賬分錄編制者為企業(yè)財務(wù)人員。

企業(yè)在日常會計核算時，難免會出現(xiàn)“會計差錯”。根據(jù)“會計差錯”的類型，會有不同的會計差錯更正方法。比如，當期發(fā)現(xiàn)當期業(yè)務(wù)未做賬務(wù)處理，直接補做賬務(wù)處理即可（也屬于調(diào)賬分錄）；對于不重要的前期會計差錯，需要調(diào)賬（即做調(diào)賬分錄）；對于重要的前期會計差錯，需要調(diào)賬（即做調(diào)賬分錄），也需要調(diào)整財務(wù)報表。

舉一個例子吧：

會計王娟2×19年1月應(yīng)聘為一家中小企業(yè)的財務(wù)主管，2019年2月15日發(fā)現(xiàn)前任會計張莉2018年年末漏提管理部門折舊費80,000元，造成多計利潤，多交企業(yè)所得稅。

會計王娟在2019年2月28日做賬：

補提2018年管理部門折舊費

借：以前年度損益調(diào)整                     80, 000

貸：累計折舊                                   80,000

調(diào)整所得稅

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅               20,000

貸：以前年度損益調(diào)整                           20,000

將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入利潤分配——未分配利潤

借：利潤分配——未分配利潤               60,000

貸：以前年度損益調(diào)整                           60,000

三、合并財務(wù)報表中的調(diào)整分錄和抵消分錄

合并財務(wù)報表中的調(diào)整分錄和抵消分錄編制者為企業(yè)財務(wù)人員。

先談?wù)務(wù){(diào)整分錄：同一控制下取得子公司合并日后及非同一控制下取得子公司購買日后編制合并財務(wù)報表時，需要將母公司對子公司的長期股權(quán)投資采用成本法核算的結(jié)果，調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果，這一調(diào)整過程是通過在合并工作底稿中編制調(diào)整分錄進行的。

在談?wù)劦咒N分錄：編制合并日后合并財務(wù)報表時，對母公司對子公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目等內(nèi)部交易相關(guān)的項目進行抵銷處理，將內(nèi)部交易對個別財務(wù)報表的影響予以抵銷，這種抵銷是通過編制合并抵銷分錄進行的。需要抵銷得內(nèi)容包括：母子公司之間、子公司與子公司之間的內(nèi)部交易。在抵消分錄中出現(xiàn)的是報表項目而不是會計科目，無需編制記賬憑證，合并財務(wù)報表是財務(wù)工作中的幾大難點之一。對于有眾多子公司的企業(yè)集團而言，編制合并工作底稿比較復(fù)雜，工作量也比較大，有些抵銷分錄也比較難理解。

但是也不是沒有規(guī)律可循。比如，實務(wù)工作中合并現(xiàn)金流量表比較難理解，一方面會計分錄是在權(quán)責(zé)發(fā)生制下做的賬務(wù)處理，而現(xiàn)金流量表是在收付實現(xiàn)制下編制的一張報表。財務(wù)人員需要轉(zhuǎn)換思維，對于財務(wù)人員來說有一定難度。

舉一個例子吧：（2019年稅務(wù)師會計教材例題改編）

天勤股份公司系中勤股份公司的母公司。天勤股份公司本期個別利潤表的營業(yè)收入中有2000萬元，系向中勤股份公司銷售商品實現(xiàn)的收入，其商品成本為1400萬元，銷售毛利率為30%。中勤股份公司本期從天勤股份公司購入的商品在本期均未實現(xiàn)銷售,期末存貨中包含有2000萬元從天勤股份公司購進的商品，該存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益為600萬元。

編制合并利潤表時，將內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本及存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益抵銷時,其抵銷分錄如下:

借：營業(yè)收入          20,000,000

貸：營業(yè)成本                   14,000,000

存貨                        6,000,000

那么如何輕松的編制合并現(xiàn)金流量表呢？首先財務(wù)人員需要搞懂個別現(xiàn)金流量表的編制原理，掌握個別現(xiàn)金流量表的各種編制方法。

注：我國現(xiàn)金流量表準則提供了幾種編制方法，同時實務(wù)工作中也提煉出了幾種編制方法，在此基礎(chǔ)上用巧妙的方式，能夠很輕松的編出合并現(xiàn)金流量表。

上面介紹了三個關(guān)于分錄的小事項，更多的分錄問題今后也會給大家一一介紹。熊飛老師還有很多財務(wù)知識和大家分享，比如《教你成為會計調(diào)賬高手》、《如何編制合并現(xiàn)金流量表》、《財務(wù)轉(zhuǎn)型與職業(yè)規(guī)劃》等等，更豐富的會計課題，更詳細的干貨內(nèi)容，請進入熊飛老師主頁查看~