案例

甲公司從事建筑節(jié)能產(chǎn)品的生產(chǎn)、銷售及相關(guān)節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目，自2011年7月起，甲公司享有“三免三年減半”的企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠。2014年10月，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2014〕75號(hào)）發(fā)布，2014年11月，國(guó)家稅務(wù)總局又發(fā)布了《關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第64號(hào)），對(duì)于是否執(zhí)行上述加速折舊政策問題，甲公司認(rèn)為，盡管公司2014年上半年還在享受免征企業(yè)所得稅的優(yōu)惠，而且公司也不缺少流動(dòng)資金，但由于從2014年下半年起，需繳納12.5％的企業(yè)所得稅，所以，通過加速折舊可以因折舊提前計(jì)提而多抵減計(jì)稅所得額，這將很可能使得公司在加速折舊初期繼續(xù)享受免征企業(yè)所得稅，盡管加速折舊會(huì)造成公司虧損，但由于甲公司更看重眼前利益，認(rèn)為少納稅才是硬道理，遂決定從2014年1月1日起，執(zhí)行上述兩大文件。為了避免企業(yè)所得稅匯算清繳及辦理會(huì)計(jì)年報(bào)時(shí)的忙亂，公司財(cái)務(wù)部在2014年11月就全面做好了加速折舊的相關(guān)準(zhǔn)備工作，不僅統(tǒng)計(jì)好可以加速折舊的固定資產(chǎn)、計(jì)算好加速折舊增提的折舊，而且也完成了相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，同時(shí)還準(zhǔn)備了企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí)實(shí)行事后備案管理要求報(bào)送的相關(guān)資料，等著次年對(duì)企業(yè)所得稅匯算清繳的最終申報(bào)。

然而，2014年12月初，公司總會(huì)計(jì)師與兩位專業(yè)人士談到加速折舊的問題后，意識(shí)到公司對(duì)加速折舊問題，過于考慮眼前利益，應(yīng)該從加速折舊所影響到的整個(gè)時(shí)間段考慮。經(jīng)測(cè)算，加速折舊使得甲公司在2014年一次性多提折舊約1800萬元，這讓甲公司從2014年起，要用約三年的時(shí)間來消化加速折舊產(chǎn)生的虧損（甲公司原采用直線折舊法，預(yù)計(jì)加速折舊后每年的計(jì)稅所得額約為600萬元）。盡管甲公司從2014年下半年起至2017年上半年減按12.5％的稅率繳納企業(yè)所得稅，但因加速折舊，實(shí)際上使得甲公司從2014年起的三年內(nèi)繼續(xù)享受著“免稅”政策，直至把因加速折舊形成的虧損彌補(bǔ)完畢。所以，甲公司因加速折舊將在三年內(nèi)，每年獲得的減免稅為：600×12.5％＝75（萬元），相當(dāng)于從2015年上半年開始的三年時(shí)間中，每年得到了75萬元的無息貸款（貸款期為實(shí)行加速折舊的固定資產(chǎn)按照原直線折舊法剩余的平均折舊年限）。但是，由于折舊提前得到稅前扣除，使得甲公司約從虧損彌補(bǔ)結(jié)束后的2017年下半年開始，因少提折舊而增加的計(jì)稅所得額要全額繳納25％的企業(yè)所得稅。然而實(shí)際情況是，甲公司將以后年度本應(yīng)抵減按25％稅率繳納企業(yè)所得稅計(jì)稅所得額的折舊額，僅是提前抵減了按照12.5％稅率繳納企業(yè)所得稅計(jì)稅所得額的折舊額，很明顯，少抵減了12.5％，盡管此前公司可以因少納稅得到三年，即每年75萬元的短期“無息貸款”，但這與多納稅相比，小巫見大巫。如此一算，甲公司認(rèn)識(shí)到在減免稅期間執(zhí)行加速折舊弊大于利。

分析

從上述案例可知，甲公司開始的考慮過于草率。事實(shí)上，執(zhí)行加速折舊政策僅是暫時(shí)緩繳了甲公司的企業(yè)所得稅，這類似于給公司帶來了一時(shí)的免息貸款，但需要注意的是，由于甲公司正處于減免稅期，稅負(fù)并不高，所以，因加速折舊而暫時(shí)少繳的企業(yè)所得稅不僅很有限（僅是12.5％的稅負(fù)），而且實(shí)際上還使得企業(yè)在減免稅結(jié)束后因少扣除折舊而增加了計(jì)稅所得額，企業(yè)需要為此全額繳納企業(yè)所得稅（25％的稅負(fù)），由此可見，執(zhí)行加速折舊政策對(duì)企業(yè)不一定都有利。

由于我國(guó)企業(yè)所得稅實(shí)行的是比例稅率，在企業(yè)執(zhí)行的企業(yè)所得稅稅率保持不變的情況下（如一直執(zhí)行25％或15％的稅率），加速折舊可以使企業(yè)因提前扣除折舊而起到遞延繳納企業(yè)所得稅的效果。但是，如果企業(yè)正處于企業(yè)所得稅減免期間，企業(yè)實(shí)際執(zhí)行的企業(yè)所得稅稅率可能很低甚至為零，所以，因加速折舊而增加的折舊額僅是提前抵減了低稅負(fù)甚至是稅負(fù)為零的計(jì)稅所得額，此情況下，加速折舊的抵稅效應(yīng)不僅會(huì)因稅收優(yōu)惠被部分甚至被全部抵消，而且還會(huì)因減免稅結(jié)束后企業(yè)折舊額減少多實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，造成企業(yè)多繳納企業(yè)所得稅。因此，企業(yè)在享受所得稅減免期間，不但不宜執(zhí)行加速折舊，而應(yīng)該考慮是否需要在減免稅期間少提折舊，將折舊額留到征稅期抵扣以降低計(jì)稅所得額，這才是企業(yè)節(jié)稅應(yīng)有的思路。（作者：姚華祖 劉志耕）