管理會(huì)計(jì)：會(huì)計(jì)職能的新領(lǐng)域

有人認(rèn)為會(huì)計(jì)就是記賬、算賬、編報(bào)表。如果這個(gè)人沒(méi)有學(xué)過(guò)會(huì)計(jì)或從事過(guò)會(huì)計(jì)工作，情有可原，因?yàn)樗峭庑校⒉欢畷?huì)計(jì)。

可如果這個(gè)人確實(shí)學(xué)過(guò)會(huì)計(jì)或就在從事會(huì)計(jì)工作，也這么認(rèn)為，那就悲哀了。這好比有人說(shuō)，做學(xué)問(wèn)不就是看書(shū)、寫(xiě)字、說(shuō)話嘛，有什么難的？外行話。沒(méi)錯(cuò)，記賬、算賬、編報(bào)表是會(huì)計(jì)的事。但那只是會(huì)計(jì)工作的一種外在形式，而且不是外在形式的全部。這種外在的形式過(guò)去靠筆、硯、賬冊(cè)、算盤(pán)來(lái)表現(xiàn)，現(xiàn)如今幾乎都依靠電腦了。過(guò)去，會(huì)計(jì)人員必修的打算盤(pán)功課如今是派不上用場(chǎng)了。那是不是如今只要會(huì)用電腦就可以做好會(huì)計(jì)工作？顯然沒(méi)那么簡(jiǎn)單。

會(huì)計(jì)工作并不簡(jiǎn)單

人們公認(rèn)現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)有兩大分支，一是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，二是管理會(huì)計(jì)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是為企業(yè)公眾投資者和外部利益相關(guān)者服務(wù)的會(huì)計(jì)。管理會(huì)計(jì)是為企業(yè)管理當(dāng)局服務(wù)的會(huì)計(jì)。過(guò)去的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要對(duì)外披露企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，包括企業(yè)資源的來(lái)源和投放使用情況、經(jīng)營(yíng)虧損或盈利狀況、資金流轉(zhuǎn)及其收支情況、資本構(gòu)成與收益分配情況、商務(wù)往來(lái)與債權(quán)債務(wù)情況。現(xiàn)在的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要對(duì)外披露的內(nèi)容就更多更細(xì)了，不僅要披露企業(yè)內(nèi)部控制所涉及的方方面面———發(fā)展戰(zhàn)略、公司治理、預(yù)算管理、風(fēng)險(xiǎn)管理等，還要披露企業(yè)所承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任———環(huán)境保護(hù)、資源耗費(fèi)、員工維護(hù)、社區(qū)貢獻(xiàn)、社會(huì)安全等。一句話，凡是納入社會(huì)對(duì)企業(yè)規(guī)范化管理要求的會(huì)計(jì)信息披露體系的都屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。因此，做好財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作并不簡(jiǎn)單。首先需要不斷學(xué)習(xí)權(quán)威部門(mén)頒發(fā)的會(huì)計(jì)法規(guī)，其次是熟悉企業(yè)的業(yè)務(wù)，將相關(guān)的會(huì)計(jì)法規(guī)落到實(shí)處。

管理會(huì)計(jì)要向企業(yè)管理當(dāng)局，即企業(yè)各級(jí)管理者報(bào)告各種決策的依據(jù)和執(zhí)行的過(guò)程與結(jié)果，包括各種長(zhǎng)期投資決策和短期經(jīng)營(yíng)決策的依據(jù)及其分析、戰(zhàn)略管理數(shù)據(jù)、權(quán)利與責(zé)任的分配、內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理狀況、績(jī)效考評(píng)等。

上世紀(jì)80年代初期管理會(huì)計(jì)剛從美國(guó)引進(jìn)到中國(guó)的時(shí)候，管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容主要是量本利分析、短期經(jīng)營(yíng)決策、長(zhǎng)期投資決策、標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)、全面預(yù)算、責(zé)任會(huì)計(jì)等。與那時(shí)相比，現(xiàn)在的管理會(huì)計(jì)內(nèi)容伴隨著企業(yè)管理實(shí)踐而發(fā)生了很大變化。由美國(guó)管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)近年總結(jié)、北京國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院教授劉霄侖主持翻譯的美國(guó)《管理會(huì)計(jì)公告》，將管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容歸納為價(jià)值觀與道德規(guī)范、跨職能團(tuán)隊(duì)建設(shè)、競(jìng)爭(zhēng)情報(bào)管理、會(huì)計(jì)信息化建設(shè)、作業(yè)成本管理、目標(biāo)成本管理、精益成本管理、資源環(huán)境會(huì)計(jì)、供應(yīng)鏈成本、價(jià)值鏈分析、績(jī)效管理、標(biāo)桿管理、質(zhì)量成本管理、風(fēng)險(xiǎn)管理等多個(gè)方面。不僅使得原來(lái)的工具和方法繼續(xù)得到應(yīng)用，而且還有了新的發(fā)展。現(xiàn)在的管理會(huì)計(jì)已經(jīng)超越了方法和工具層面，上升到價(jià)值觀、職業(yè)道德、公司戰(zhàn)略、團(tuán)隊(duì)建設(shè)、謀劃企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的層面。用中國(guó)人熟悉的話說(shuō)，管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容已經(jīng)從單純的“術(shù)”發(fā)展到了“術(shù)更多更實(shí)、道與術(shù)并存、道已開(kāi)始馭術(shù)”的程度。因此，要做好管理會(huì)計(jì)工作更不簡(jiǎn)單，管理會(huì)計(jì)師需要具備更強(qiáng)的專業(yè)能力，尤其是學(xué)習(xí)能力。

源與流的關(guān)系

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)是何關(guān)系？有人認(rèn)為是相生相伴、信息來(lái)源共享、服務(wù)對(duì)象有別的關(guān)系。我認(rèn)為是源與流的關(guān)系，即管理會(huì)計(jì)是源，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是流。

從歷史發(fā)展看，當(dāng)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)關(guān)系還處于“兩權(quán)合一”即財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和財(cái)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)不分離的時(shí)期，管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是合一的，二者合稱企業(yè)會(huì)計(jì)。那時(shí)，不同的企業(yè)甚至是不同的會(huì)計(jì)師，其對(duì)會(huì)計(jì)方法的運(yùn)用都是不同的。“一個(gè)師傅一本賬”就是那時(shí)的真實(shí)寫(xiě)照。后來(lái)，隨著企業(yè)兩權(quán)分離的不斷深化和股份制公司的發(fā)展，為遠(yuǎn)離企業(yè)經(jīng)營(yíng)現(xiàn)場(chǎng)的股東們服務(wù)的會(huì)計(jì)———財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)便發(fā)展起來(lái)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的通用性和標(biāo)準(zhǔn)化程度超過(guò)了先前的企業(yè)會(huì)計(jì)，要求的是“所有師傅一本賬”，整個(gè)業(yè)務(wù)流程所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息結(jié)果必須具有唯一性。

企業(yè)是營(yíng)利性組織，會(huì)計(jì)要隨時(shí)反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者服務(wù)。只要企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)一天不停止，為管理者服務(wù)的管理會(huì)計(jì)就一天也不停歇。只要管理者提出經(jīng)營(yíng)決策與控制的具體需求，管理會(huì)計(jì)就要及時(shí)響應(yīng)。對(duì)企業(yè)管理者而言，管理會(huì)計(jì)具有專用性，屬于“為我算賬”，繼而“我要算賬”。而為遠(yuǎn)離經(jīng)營(yíng)與管理現(xiàn)場(chǎng)的企業(yè)投資人服務(wù)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，則需遵循公共的會(huì)計(jì)規(guī)范。對(duì)企業(yè)管理者而言，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具有通用性，屬于“要我算賬”，繼而“為他算賬”。在很大程度上，這里的“他”，是資本市場(chǎng)的監(jiān)管機(jī)構(gòu)。

從歷史看，許多屬于管理會(huì)計(jì)內(nèi)容的信息，當(dāng)其作用彰顯之后就要納入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的披露內(nèi)容，如現(xiàn)金流量表、分部報(bào)告、表外事項(xiàng)、社會(huì)責(zé)任報(bào)告、公司治理、預(yù)算執(zhí)行、風(fēng)險(xiǎn)管理等。因此，納入企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息披露體系的內(nèi)容無(wú)不源自于企業(yè)的管理會(huì)計(jì)實(shí)踐。從邏輯看，如果沒(méi)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理實(shí)踐和為其服務(wù)的管理會(huì)計(jì)，就不會(huì)有基于其上的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。

有人會(huì)質(zhì)疑，本公司過(guò)去從來(lái)不核算的內(nèi)容，一經(jīng)改制成股份有限公司就要按照監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求去核算。其核算結(jié)果不僅可以對(duì)外編報(bào)，而且還可以為管理當(dāng)局的管理所用，怎么能是管理會(huì)計(jì)為源呢？這還是不懂會(huì)計(jì)。因?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)具有直接產(chǎn)生于企業(yè)一線管理實(shí)踐的特點(diǎn)，其針對(duì)性很強(qiáng)，還保留著“一個(gè)師傅一本賬”的痕跡。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是“所有師傅一本賬”，是標(biāo)準(zhǔn)化的流程和產(chǎn)品。而管理會(huì)計(jì)更像是藝術(shù)品，唯其是藝術(shù)品，才給了會(huì)計(jì)師發(fā)展和展示個(gè)人才能的職業(yè)空間。當(dāng)會(huì)計(jì)師從企業(yè)管理實(shí)踐中創(chuàng)造、總結(jié)和歸納出來(lái)的管理會(huì)計(jì)這一“新產(chǎn)品”得到了社會(huì)的公認(rèn)，它就有可能成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的內(nèi)容，被普及開(kāi)來(lái)。所以，管理會(huì)計(jì)師具有很大的創(chuàng)新空間和職業(yè)發(fā)展前景。

相反，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)則是標(biāo)準(zhǔn)化制造，發(fā)揮主動(dòng)性的空間有限。

因此，對(duì)企業(yè)而言，找會(huì)計(jì)師容易，找好會(huì)計(jì)師不容易，找一個(gè)優(yōu)秀的管理會(huì)計(jì)師更不容易。會(huì)計(jì)人要想成為一名優(yōu)秀的管理會(huì)計(jì)師，不培養(yǎng)出自己的學(xué)習(xí)能力，不跟隨管理實(shí)踐而持續(xù)地學(xué)習(xí)與探索管理會(huì)計(jì)的新內(nèi)容，不深入體會(huì)和把握管理會(huì)計(jì)的精髓，恐怕是不行的。

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